【正文】 第二十一章 企業(yè)合并第一節(jié) 企業(yè)合并概述 企業(yè)合并是經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展時(shí)期較為常見(jiàn)的交易事項(xiàng)。近些年來(lái)，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化和國(guó)際化的發(fā)展，國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的不斷增強(qiáng)，跨國(guó)經(jīng)營(yíng)不斷增多，企業(yè)的收購(gòu)兼并日趨復(fù)雜，客觀上需要拓寬生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)渠道，開(kāi)辟新的投資領(lǐng)域或市場(chǎng)等。同時(shí)，在企業(yè)合并會(huì)計(jì)政策方面不斷提出新的問(wèn)題，需要加以統(tǒng)一規(guī)范，以指導(dǎo)企業(yè)并購(gòu)實(shí)務(wù)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)合并準(zhǔn)則）主要規(guī)范了對(duì)不同類型企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理。一、企業(yè)合并的定義和范圍（一）企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)范的企業(yè)合并 企業(yè)合并是將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)一個(gè)或多個(gè)業(yè)務(wù)的控制權(quán)。構(gòu)成企業(yè)合并至少包括兩層含義：一是取得對(duì)另一上或多個(gè)企業(yè)（或業(yè)務(wù)）的控制權(quán)；二是所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入。有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的組合要形成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，通常應(yīng)具備以下要素：（1）投入，指原材料、人工、必要的生產(chǎn)技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)以及構(gòu)成生產(chǎn)能力的機(jī)器設(shè)備等其他長(zhǎng)期資產(chǎn)的投入；（2）加工處理過(guò)程，指具有一定的管理能力、運(yùn)營(yíng)過(guò)程，能夠組織投入形成產(chǎn)出；（3）產(chǎn)出，如生產(chǎn)出產(chǎn)成品，或是通過(guò)為其他部門(mén)提供服務(wù)來(lái)降低企業(yè)整體的運(yùn)行成本等其他帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式。有關(guān)資產(chǎn)或資產(chǎn)、負(fù)債的組合要構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，不一定要同時(shí)具備上述三個(gè)要素，某些情況下具備投入和加工處理過(guò)程兩個(gè)要素即可認(rèn)為構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)的目的，主要是為了向投資者提供回報(bào)，如生產(chǎn)的產(chǎn)品出售后形成現(xiàn)金流入，或是能夠?yàn)槠髽I(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)帶來(lái)其他經(jīng)濟(jì)利益，如能夠降低成本等。有關(guān)資產(chǎn)或資產(chǎn)、負(fù)債的組合是否構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，應(yīng)結(jié)合所取得資產(chǎn)、負(fù)債的內(nèi)在聯(lián)系及加工處理過(guò)程等進(jìn)行綜合判斷。實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的如一個(gè)企業(yè)對(duì)另一個(gè)企業(yè)某條具有獨(dú)立生產(chǎn)能力的生產(chǎn)線的合并、一家保險(xiǎn)公司對(duì)另一家保險(xiǎn)公司壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)的合并等，一般構(gòu)成業(yè)務(wù)合并。如果一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)的控制權(quán)，而被購(gòu)買(mǎi)方（或被合并方）并不構(gòu)成業(yè)務(wù)，則該交易或事項(xiàng)不形成企業(yè)合并。企業(yè)取得了不形成業(yè)務(wù)的一組資產(chǎn)或是凈資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將購(gòu)買(mǎi)成本按購(gòu)買(mǎi)日所取得各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的相對(duì)公允價(jià)值基礎(chǔ)進(jìn)行分配，不按照企業(yè)合并準(zhǔn)則進(jìn)行處理。從企業(yè)合并的定義看，是否形成企業(yè)合并，除要看取得的企業(yè)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)之外，關(guān)鍵要看有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，是否引起報(bào)告主體的變化。報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)的變化。在交易事項(xiàng)發(fā)生以后，一方能夠?qū)α硪环降纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制，形成母子公司關(guān)系，就涉及到控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，從合并財(cái)務(wù)報(bào)告角度形成報(bào)告主體的變化；交易事項(xiàng)發(fā)生以后，一方能夠控制另一方的全部?jī)糍Y產(chǎn)，被合并的企業(yè)在合并后失去其法人資格，也涉及到控制權(quán)及報(bào)告主體的變化，形成企業(yè)合并。實(shí)務(wù)中，對(duì)于交易或事項(xiàng)發(fā)生前后是否形成控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合可獲得的各方面情況進(jìn)行判斷。假定在企業(yè)合并前A、B兩個(gè)企業(yè)為各自獨(dú)立的法律主體，且構(gòu)成業(yè)務(wù)（在合并交易發(fā)生前，不存在任何投資關(guān)系），企業(yè)合并準(zhǔn)則中所界定的企業(yè)合并，包括但不限于以下情形：1．企業(yè)A通過(guò)增發(fā)自身的普通股自企業(yè)B原股東處取得企業(yè)B的全部股權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，企業(yè)B仍持續(xù)經(jīng)營(yíng)。2．企業(yè)A支付對(duì)價(jià)取得企業(yè)B的凈資產(chǎn)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，撤銷(xiāo)企業(yè)B的法人資格。3．企業(yè)A以其資產(chǎn)作為出資投入企業(yè)B，取得對(duì)企業(yè)B的控制權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，企業(yè)B仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。（二）不包括在企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)范范圍內(nèi)的交易或事項(xiàng) 實(shí)務(wù)中，某些交易或事項(xiàng)因不符合企業(yè)合并的界定，不屬于企業(yè)合并準(zhǔn)則的規(guī)范范圍，或者雖然從定義上屬于企業(yè)合并，但因交易條件等各方面的限制，不包括在企業(yè)合并準(zhǔn)則的規(guī)范范圍之內(nèi)。1．購(gòu)買(mǎi)子公司的少數(shù)股權(quán) 購(gòu)買(mǎi)子公司的少數(shù)股權(quán)，是指在一個(gè)企業(yè)已經(jīng)能夠?qū)α硪粋€(gè)企業(yè)實(shí)施控制，雙方存在母子公司關(guān)系的基礎(chǔ)上，為增加持股比例，母公司自子公司的少數(shù)股東處購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股東持有的對(duì)該子公司全部或部分股權(quán)。根據(jù)企業(yè)合并的定義，考慮到該交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，不涉及控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，不形成報(bào)告主體的變化，不屬于準(zhǔn)則中所稱企業(yè)合并。2．其他不按照企業(yè)合并準(zhǔn)則核算的情況（1）兩方或多方形成合營(yíng)企業(yè)的情況，主要是指作為合營(yíng)方將其擁有的資產(chǎn)、負(fù)債等投入所成立的合營(yíng)企業(yè)，按照合營(yíng)企業(yè)章程或是合營(yíng)合同、協(xié)議的規(guī)定，在合營(yíng)企業(yè)成立以后，由合營(yíng)各方對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施共同控制。在這種情況下，因合營(yíng)企業(yè)的各合營(yíng)方中，并不存在占主導(dǎo)作用的控制方，不屬于企業(yè)合并。因合營(yíng)企業(yè)的各合營(yíng)方中，并不存在占主導(dǎo)作用的控制方，不屬于準(zhǔn)則中界定的企業(yè)合并。（2）僅通過(guò)合同而不是所有權(quán)份額將兩個(gè)或者兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的情況。在這種情況下，一個(gè)企業(yè)能夠?qū)α硪粋€(gè)企業(yè)實(shí)施控制，但該控制并非產(chǎn)生于持有另一個(gè)企業(yè)的股權(quán)，而是通過(guò)一些非股權(quán)因素產(chǎn)生的，例如通過(guò)簽訂委托受托經(jīng)營(yíng)合同，作為受托方雖不擁有受托經(jīng)營(yíng)企業(yè)的所有權(quán)，但按照合同協(xié)議的約定能夠?qū)κ芡薪?jīng)營(yíng)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施控制。這樣的交易由于無(wú)法明確計(jì)量企業(yè)合并成本，有時(shí)甚至不發(fā)生任何成本，因此即使涉及到控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，也不屬于企業(yè)合并。二、企業(yè)合并的類型 企業(yè)合并準(zhǔn)則中將企業(yè)合并劃分為兩大基本類型——同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。企業(yè)合并的類型劃分不同，所遵循的會(huì)計(jì)處理原則也不同。（一）同一控制下的企業(yè)合并 同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。 判斷某一企業(yè)合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)把握以下要點(diǎn)：1．能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方通常指企業(yè)集團(tuán)的母公司。同一控制下的企業(yè)合并一般發(fā)生于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，如集團(tuán)內(nèi)母子公司之間、子公司與子公司之間等。因?yàn)樵擃惡喜谋举|(zhì)上是集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的資產(chǎn)或權(quán)益的轉(zhuǎn)移，能夠?qū)⑴c合并企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的一方為集團(tuán)的母公司。2．能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的相同多方，是指根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定參與合并企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并從中獲取利益的投資者群體。3．實(shí)施控制的時(shí)間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前(即合并日之前)，參與合并各方在最終控制方的控制時(shí)間一般在1年以上(含1年)，企業(yè)合并后所形成的報(bào)告主體在最終控制方的控制時(shí)間也應(yīng)達(dá)到1年以上(含1年)。4．企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行判斷。通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。同受?chē)?guó)家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因?yàn)閰⑴c合并各方在合并前后均受?chē)?guó)家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。（二）非同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的處理 一、同一控制下企業(yè)合并的處理原則對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，企業(yè)合并準(zhǔn)則中規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法類似于權(quán)益結(jié)合法。該方法下，將企業(yè)合并看作是兩個(gè)或多個(gè)參與合并企業(yè)權(quán)益的重新整合，由于最終控制方的存在，從最終控制方的角度，該類企業(yè)合并一定程度上并不會(huì)造成構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)整體的經(jīng)濟(jì)利益流入和流出，最終控制方在合并前后實(shí)際控制的經(jīng)濟(jì)資源并沒(méi)有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項(xiàng)不作為出售或購(gòu)買(mǎi)。（一）合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。同一控制下的企業(yè)合并，從最終控制方的角度，其在企業(yè)合并發(fā)生前后能夠控制的凈資產(chǎn)價(jià)值量并沒(méi)有發(fā)生變化，因此即便是在合并過(guò)程中，取得的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間存在差額，同一控制下的企業(yè)合并中一般也不產(chǎn)生新的商譽(yù)因素，即不確認(rèn)新的資產(chǎn)，但被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認(rèn)。（二）合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價(jià)值不變。被合并方在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，應(yīng)基于重要性原則，首先統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策，即合并方應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，并以調(diào)整后的賬面價(jià)值作為有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值。進(jìn)行上述調(diào)整的一個(gè)基本原因是將該項(xiàng)合并中涉及的合并方及被合并方作為一個(gè)整體對(duì)待，對(duì)于一個(gè)完整的會(huì)計(jì)主體，其對(duì)相關(guān)交易、事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)采用相對(duì)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，在此基礎(chǔ)上反映其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方同時(shí)進(jìn)行改制并對(duì)資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行評(píng)估調(diào)賬的，應(yīng)以評(píng)估調(diào)賬后的賬面價(jià)值并入合并方。 （三）合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目，不計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期損益。合并方在同一控制下的企業(yè)合并，本質(zhì)上不作為購(gòu)買(mǎi)，而是兩個(gè)或多個(gè)會(huì)計(jì)主體權(quán)益的整合。合并方在企業(yè)合并中取得的價(jià)值量相對(duì)于所放棄價(jià)值量之間存在差額的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益。在根據(jù)合并差額調(diào)整合并方的所有者權(quán)益時(shí)，應(yīng)首先調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。（四）對(duì)于同一控制下的控股合并，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開(kāi)始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來(lái)的，體現(xiàn)在其合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體，無(wú)論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營(yíng)成果都應(yīng)持續(xù)計(jì)算。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，無(wú)論該項(xiàng)合并發(fā)生在報(bào)告期的任一時(shí)點(diǎn)，合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況，相應(yīng)地，合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個(gè)整體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤(rùn)的情況。 對(duì)于同一控制下的控股合并，在合并當(dāng)期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報(bào)告主體在以前期間一直存在。 二、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下的企業(yè)合并，視合并方式不同，應(yīng)當(dāng)分別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（一）同一控制下的控股合并 同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問(wèn)題：一是對(duì)于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量；二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。1．長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量 按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。其相關(guān)會(huì)計(jì)處理見(jiàn)本書(shū)第三章”長(zhǎng)期股權(quán)投資”相關(guān)內(nèi)容。2．合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易，按照本書(shū)第三十四章“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”有關(guān)原則進(jìn)行抵銷(xiāo)。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，對(duì)于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益(盈余公積和未分配利潤(rùn)之和)中歸屬于合并方的部分，應(yīng)按以下原則，自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益和未分配利潤(rùn)：①確認(rèn)企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))貸方余額大于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)將被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目。②確認(rèn)企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))貸方余額小于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)以合并方資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的貸方余額為限，將被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目。因合并方的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)這一情況進(jìn)行說(shuō)明。(例21—1)A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司；A公司于207年3月10日自母公司P處取得B公司100％的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬(wàn)股本公司普通股(每股面值1元)作為對(duì)價(jià)。假定A、B公司采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：表21—1 單位：元A公司B公司項(xiàng)目金額項(xiàng)目金額股本36000000股本6000000資本公積10000000資本公積2000000盈余公積8000000盈余公積4000000未分配利潤(rùn)20000000未分配利潤(rùn)8000000合計(jì)74000000合計(jì)20000000A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20000000貸：股本 6000000 資本公積——股本溢價(jià) 14000000進(jìn)行上述處理后，A公司在合并日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于企業(yè)合并前B公司實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分(1200萬(wàn)元)應(yīng)自資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))轉(zhuǎn)入留存收益。本例中A公司在確認(rèn)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，其資本公積的賬面余額為2400萬(wàn)元(1000萬(wàn)+1400萬(wàn))，假定其中資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的金額為1800萬(wàn)元。在合并工作底稿中，應(yīng)編制以下調(diào)整分錄：借：資本公積 12000000