【正文】 第一章 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度概述 一、制度出臺的背景 基層醫(yī)療衛(wèi)生制度建設(shè)作為一項 重要民生保障工程 ，一直受到 黨中央、國務(wù)院 的 高度重視 。近年來，隨著以 “?；尽娀鶎?、建機制 ”為重心的醫(yī)療衛(wèi)生改革不斷深入 ，財政 預(yù)算資金保障力度不斷加強 ，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)在 管理模式、業(yè)務(wù)內(nèi)容和財政資金保障力 度等方面與公立醫(yī)院產(chǎn)生了 顯著差異 ， 1998 版《醫(yī)院會計制度》已不能適應(yīng)新形勢下基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)管理模式的轉(zhuǎn)變，也 無法滿足 加強基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu) 財政預(yù)算資金管理的需要 ，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度亟待改革。為此， 2020 年 4 月，財 政部啟動了基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度調(diào)研工作，經(jīng)過充分調(diào)研、廣泛征求意見和反復(fù)修訂， 2020 年 1 月 12 日《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度》（財會【 2020】 26 號，以下簡稱新制度）正式印發(fā)，并于 2020 年 7 月 1 日在全國基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)施行。 二、制度出臺的必要性 新制度出臺前，我國基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計核算執(zhí)行的是 與公立醫(yī)院相同 的《醫(yī)院會計制度》（財會【 1998】 58 號，以下簡稱原制度）。 原制度 在基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)施行以來，在 規(guī)范會計行為，提高會計信息質(zhì)量 等方面發(fā)揮了 積極作用 。根據(jù)國家 新醫(yī)改方案 ，今后基本醫(yī) 療和公共衛(wèi)生服務(wù)將作為 公共產(chǎn)品 提供，重點加強 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu) 能力建設(shè)、改革補償機制、轉(zhuǎn)變運行機制 。因此，在實施基層醫(yī)療衛(wèi)生體制改革后，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)與公立醫(yī)院將產(chǎn)生顯著差異： 一是成本補償?shù)牟町悺；鶎俞t(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)以 財政資金作為成本補償 的主要來源，而公立醫(yī)院的財政資金比例較低。 二是預(yù)算管理模式差異。由于基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)以財政資金作為成本補償主要來源，加強預(yù)算管理、執(zhí)行全面反映財政預(yù)算資金執(zhí)行效率和效果的預(yù)算會計 是其會計核算的主要目標，而醫(yī)院的財政資金比例較低，相對于基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)來說，更應(yīng)加強財務(wù)會計核算。 三是業(yè)務(wù)活動內(nèi)容差異。相對于醫(yī)院的業(yè)務(wù)活動來說，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的業(yè)務(wù)活動較為 簡單 ，主要包括公共衛(wèi)生服務(wù)和基本醫(yī)療服務(wù)兩塊業(yè)務(wù)，在 成本核算、財務(wù)分析 等方面，對基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的要求明顯低于 公立醫(yī)院。 四是內(nèi)部會計機構(gòu)差異。由于基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)普遍 規(guī)模較小 ，會計 人員數(shù)量少 ，知識及能力結(jié)構(gòu)有別于公立醫(yī)院， 核算力量薄弱 ，需要 簡化 可行的會計制度。 鑒于上述差異，原制度已無法滿足基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)改革后有關(guān) 收支核算、加強預(yù)算管理和簡化會計核算 等方面的客觀要求；為此，財政部印發(fā)了新制度。 三、新制度的主要變化 新制度 以基層醫(yī)療衛(wèi)生體制改革政策和方案為依據(jù) ， 結(jié)合 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的 現(xiàn)實情況 ，本著 “突出基層醫(yī)療 公益性 、體現(xiàn) 多渠道補償機制 、適應(yīng) 轉(zhuǎn)變運行機制 、 強化 財政資金 預(yù)算管 理、 簡化會計核算 體系 ”的 基本思路 予以制定。與原制度相比，新制度主要變化體現(xiàn)在以下幾個方面： 一是涵蓋多種收支管理模式。新制度按照科學(xué)、合理的會計科目體系進行設(shè)計，實現(xiàn)了對多種管理模式的涵蓋。為適應(yīng)基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)管理模式轉(zhuǎn)變，涵蓋預(yù)算 “收支兩條線 ”和 “非收支兩條線 ”兩種管理模式，增設(shè)了 “待結(jié)算醫(yī)療款 ”和 “應(yīng)繳款項 ”科目 ，實現(xiàn)對程度不一的 “收支兩條線 ”的核算。 二是適應(yīng)基層醫(yī)療體制改革的需要。自 2020 年起全面實行 基本藥物制度 ，采用 零差率藥品 ，取消非零差率藥品，新制度取消 “藥品進銷差價 ”科目；不再單獨設(shè)置 “藥品 ”科目，將其并入 “庫存物資 ”一并核算；基于預(yù)算管理的需要，同時也順應(yīng)基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)主要從事公共衛(wèi)生服務(wù)和基本醫(yī)療服務(wù)的現(xiàn)實要求，增設(shè) “待攤支出 ”科目，從而對 “基本醫(yī)療支出 ”和 “公共衛(wèi)生支出 ”實現(xiàn)較為客觀、真實的核算。 三是強化財政資金 預(yù)算管理 ，完善國庫集中支付的核算。為滿足預(yù)算管理需要，增設(shè) “零余額賬戶用款額度 ”“財政應(yīng)返還額度 ”“財政基建設(shè)備補助支出 ”科目。 四是 簡化 會計核算。為適應(yīng)強化財政預(yù)算管理的需要，采用收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)核算，固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)在取得時直接列入支出，固定資產(chǎn)不計提折舊。全面簡化核算流程，會計科目由原制度的 47 個簡化到35 個。 五是為適應(yīng)新形勢下基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計核算的需要， 全面調(diào)整 會計科目設(shè)置和財務(wù)報表構(gòu)成。例如，根據(jù)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革精神， 不再將藥品收支作為一級會計科目單列，而將 “藥品收入 ”和 “藥品支出 ”分別納入 “醫(yī)療收入 ”和 “醫(yī)療衛(wèi)生支出 ” 等科目進行明細核算；為加強對財政 性資金的 監(jiān)管 ，新制度增設(shè)了 “財政補助收支明細表 ”對財政補助收支及其明細項目進行核算。 四、制度的整體結(jié)構(gòu) 新制度共有五個部分，依次為總說明、會計科目名稱和編號、會計科目使用說明、財務(wù)報表格式和財務(wù)報表編制說明?？傉f明部分主要明確了新制度的制定依據(jù)、適用范圍、核算基礎(chǔ)、會計要素、會計科目運用基本規(guī)定、財務(wù)報告構(gòu)成和基本要求等方面的內(nèi)容；會計科目名稱和編號部分主要制定了制度中會計核算涉及的全部會計科目名稱和編號；會計科目使用說明部分規(guī)定了各會計科目涉及的主要業(yè)務(wù)的會計核算和賬務(wù)處理方法；財務(wù)報表格式部 分規(guī)定了基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)編報會計報表的格式；財務(wù)報表編制說明部分主要規(guī)定了各財務(wù)報表的編制要求。 第二章 資產(chǎn) 第一節(jié) 資產(chǎn)的概念及分類 一、資產(chǎn)的概念 資產(chǎn)是指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)擁有或者控制的能以貨幣計量的經(jīng)濟資源，基于基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)本身的特殊性，其資產(chǎn)具有以下特點： （一）資產(chǎn)的內(nèi)涵是 經(jīng)濟資源 ，并且這種經(jīng)濟資源是由于 過去 交易或事項所形成的。一方面基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的資產(chǎn)必須是 現(xiàn)實 的資產(chǎn)，而 不能是預(yù)期 的資產(chǎn)，是由于過去已經(jīng)發(fā)生的交易或事項所產(chǎn)生的結(jié)果；另一方面資產(chǎn)必須是預(yù)期能夠給基層醫(yī)療衛(wèi) 生機構(gòu)帶來效益的經(jīng)濟資源，是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)為社會提供公共醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)、創(chuàng)造社會效益所必備的工作條件。 （二）作為資產(chǎn)的經(jīng)濟資源應(yīng)該是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)現(xiàn)在 擁有或者控制 的，即基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)擁有所有權(quán)或雖不擁有所有權(quán)但能夠?qū)嶋H控制的財產(chǎn)。在形式上基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)應(yīng)對該資產(chǎn)擁有實際運營管理權(quán)，能夠自主運用它從事醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)活動，創(chuàng)造效益；實質(zhì)上，資產(chǎn)意味著基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)在擁有某項經(jīng)濟資源的占有權(quán)或使用權(quán)而享有利益的同時，也應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。 （三）資產(chǎn)必須能夠用 貨幣可靠計量 ?；鶎俞t(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)為開 展業(yè)務(wù)和其他活動所使用的各種經(jīng)濟資源，實物形態(tài)不盡相同，如房屋建筑物、設(shè)備、藥品、衛(wèi)生材料等，采用的計量方式也多種多樣。但根據(jù)貨幣計量這一會計核算的基本前提，作為資產(chǎn)的經(jīng)濟資源必須能夠用貨幣可靠計量。 （四）單一財政資金渠道形成的。財政資金是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)成本補償?shù)闹饕獊碓?，資產(chǎn)的資金來源主要是財政部門。 （五）具有非經(jīng)營性。政府舉辦的基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)是公益性事業(yè)單位，不以營利為目的。 二、資產(chǎn)的內(nèi)容及分類 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)核算資產(chǎn)的科目共有 12 個，如表 所示： 表 2. 1 資產(chǎn) 類會計科目和編號 序號 科目編碼 名稱 一級科目 明細科目 1 101 庫存現(xiàn)金 2 102 銀行存款 3 103 零余額賬戶用款額度 4 104 其他貨幣資金 5 111 財政應(yīng)返還額度 11101 財政直接支付 11102 財政授權(quán)支付 6 112 應(yīng)收醫(yī)療款 7 114 其他應(yīng)收款 8 121 庫存物資 9 123 待攤支出 10 131 固定資產(chǎn) 11 133 在建工程 12 141 無形資產(chǎn) 根 據(jù)其用途和性質(zhì)，可以將基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)資產(chǎn)分為六大類： （一）貨幣資金 貨幣資金是指在基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)運營過程中處于貨幣形態(tài)的那部分資金，包括 “ 庫存現(xiàn)金 ”“ 銀行存款 ” 和 “ 其他貨幣資金 ” 。 （二）國庫集中支付 實行國庫集中支付的基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)通過“ 零余額賬戶用款額度 ”“ 財政應(yīng)返還額度 ” 科目核算從財政部門取得的各項補助。 （三）應(yīng)收款項 應(yīng)收款項泛指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)擁有的將來獲取現(xiàn)款、商品或勞務(wù)的權(quán)利。它是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)在日常運營過程中發(fā)生的各種債權(quán)，是企業(yè)重要的流動資產(chǎn)，主要包括 “ 應(yīng)收醫(yī)療款 ” 和 “ 其他應(yīng)收款 ” 。 （四）庫存物資 庫存物資是指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)為了開展基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)活動及其他活動存儲的藥品、衛(wèi)生材料、低值易耗品和其他材料等。 （五）待攤支出 待攤支出是指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)為組織、管理基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)活動等日常發(fā)生且 需要分攤至 醫(yī)療支出和公共衛(wèi)生支出的各項間接支出。 （六）長期資產(chǎn) 長期資產(chǎn)是指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)擁有的變現(xiàn)周期在一年以上或者一個營業(yè)周期以上的長期資產(chǎn)。基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的長期資產(chǎn)主要包括 “ 固定資產(chǎn) ”“ 在建工程 ” 及 “ 無形資產(chǎn) ” 。 第二節(jié) 貨幣資金 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的貨幣資金主要由庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金組成。貨幣資金是指基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)在開展醫(yī)療活動及其輔助活動過程中處于貨幣形態(tài)的資金，是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)流動資產(chǎn)的重要組成部分。 一、庫存現(xiàn)金 （一）庫存現(xiàn)金的管理 庫存現(xiàn)金流動性強、使用方便、收付頻繁、容易丟失、被挪用或侵占，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)應(yīng)當(dāng)嚴格遵循國家《現(xiàn)金管理暫行條例》（國務(wù)院令第 12 號）等有關(guān)現(xiàn)金管理規(guī)定，建立健全單位現(xiàn)金內(nèi)部控制制度，保證現(xiàn)金使用合理、合法、安全完整。庫存現(xiàn)金的管理包括庫存 現(xiàn)金限額、庫存現(xiàn)金使用范圍、庫存現(xiàn)金收支管理以及現(xiàn)金內(nèi)部控制等。 （二）庫存現(xiàn)金的賬務(wù)處理 為了及時、如實地對庫存現(xiàn)金的收入、支出和結(jié)存情況進行會計核算，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“ 庫存現(xiàn)金 ” 總賬科目，借方登記現(xiàn)金的增加數(shù)額，貸方登記減少數(shù)額，期末一般為借方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)庫存現(xiàn)金的結(jié)存金額。 庫存現(xiàn)金的賬務(wù)處理主要有以下兩個方面： （ 1）從銀行提取現(xiàn)金時，按照實際提取金額，借記 “ 庫存現(xiàn)金 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 科目。 【例 2— 1】甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院 201 年 1 月 10 日用現(xiàn)金支票從銀行提取現(xiàn)金 10 000 元。該衛(wèi)生院根據(jù)現(xiàn)金支票存根做如下會計處理： 借：庫存現(xiàn)金 10 000 貸：銀行存款 10 000 （ 2）從零余額賬戶中提取現(xiàn)金時，按照實際提取金額，借記 “ 庫存現(xiàn)金 ” ，貸記 “ 零余額賬戶用款額度 ” 科目。 【例 2— 2】乙社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)站實行國庫集中支付核算 ,201 年 3月 5日使用財政授權(quán)支付令從零余額賬戶提取現(xiàn)金 8 000 元。該衛(wèi)生服務(wù)站根據(jù)財政授權(quán)支付令做如下會計處理： 借：庫存現(xiàn)金 8 000 貸：零余額賬戶用款額度 8 000 （ 3）提供基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)等收到現(xiàn)金時，按照實際收到金額，借記 “ 庫存現(xiàn)金 ” 科目，貸記 “ 待結(jié)算醫(yī)療款 ”“ 醫(yī)療收入 ” 等科目。 【例 2— 3】甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院 201 年 2 月 10 日收到門診現(xiàn)金收入 6 000 元，其中，治療收入 2 000元，藥品收入 4 000 元，甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院根據(jù)具體情況做如下會計處理： （ 1）假設(shè)甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院實行 “ 收支兩條線 ” 管理的會計處理 借：庫存現(xiàn)金 6 000 貸：待結(jié)算醫(yī)療款 — 門診收 費 — 治療收入 2 000 — 藥品收入 4 000 （ 2）假設(shè)甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院未實行 “ 收支兩條線 ”管理的會計處理 借：庫存現(xiàn)金 6 000 貸：醫(yī)療收入 — 門診收費 — 治療收入 2 000 — 藥品收入 4 000 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)墊付職工因出差等原因所需的現(xiàn)金，按照實際借出金額，借記 “ 其他應(yīng)收款 ”等科目，貸記 “ 庫存現(xiàn)金 ” 科目。結(jié)算時，按照實 際收回金額，借記 “ 庫存現(xiàn)金 ” 科目，按照實際報銷金額，借記 “ 醫(yī)療支出 ”“ 待攤支出 ” 等科目，按照預(yù)借金額，貸記 “ 其他應(yīng)收款 ” 科目。 【例 2— 4】甲鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院李某于 201 年 3 月20 日借支差旅費 1 500 元。該衛(wèi)生院根據(jù)相關(guān)憑證做如下會計處理： 借：其他應(yīng)收款 1 500 貸：庫存現(xiàn)金 1 500 基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)應(yīng)設(shè)置 “ 現(xiàn)金日記賬 ” ，由出納入員根據(jù)收付款憑證，按照業(yè)務(wù)