【正文】 第三講：作業(yè)成本法研究評述— 技術、實施和后果一、引言：作業(yè)成本法的緣起、減退和迷霧二、 ABC的演變三、對 ABC傳播的研究四、 ABC的組織與社會后果五、結論ABC是什么？ABC的定義有多種解釋，并且也隨時間在不斷地改進。 Hilton(2022)認為： “ABC是一個分兩階段進行的過程，它用來將制造費用分配到所生產的產品或者服務上。在第一階段，首先識別重大的經濟作業(yè)，然后根據(jù)作業(yè)消耗資源的方式，將制造費用分配到作業(yè)成本庫中。第二階段，依據(jù)產品生產線所消耗的成本動因所占比例，將制造費用從每個作業(yè)成本庫再分配到每一條產品生產線上。 ”一、引言：作業(yè)成本法的緣起、減退和迷霧ABC興起于 20世紀 80年代的美國（Jonesamp。Dugdale,2022） ,然后迅速傳播到加拿大和歐洲。 在 20世紀 90年代早期，研究人員發(fā)現(xiàn) ABC不僅僅是一種改進了的成本計算方法，還能更好地管理成本及作業(yè)。一、引言：作業(yè)成本法的緣起、減退和迷霧Hopwood(1983)和 kapalan()1984a,1984b)促使一批學者研究了在企業(yè)組織之間如何設計成本管理系統(tǒng)極其模型，他們在歐洲和北美的不同國家進行了區(qū)域性研究，以此更好地理解各個公司為什么以及如何采用 ABC。絕大多數(shù)學者發(fā)現(xiàn)， ABC的實施要比他們所預想的復雜得多。 這些調研表明 ABC的實施率要低于預期水平。 在管理會計界，存在很多關于 ABC到底是什么的疑惑。一、引言：作業(yè)成本法的緣起、減退和迷霧20世紀 90年代末，人們對 ABC的興趣開始減退。這是因為許多公司發(fā)現(xiàn) ABC實施起來過于復雜。 1994年， Lnnes重新在英國進行的調研中發(fā)現(xiàn)許多已經采納并實施了 ABC的公司后來又放棄了它 (Lnnesamp。Mitchell,1995)。盡管使用和實施 ABC方法沒有問題，并且早在 20年前就已經存在，但調查表明 ABC的傳播過程并不像人們預期的那樣順利。 這就是所謂的 ABC之謎的本質 。二、 ABC的演變（一）早期的 ABC模型20世紀，管理會計研究者和從業(yè)人員一個主要問題是核算間接費用成本。 20世紀初就出現(xiàn)了現(xiàn)行的傳統(tǒng)分配方法（ Chandler,1997。Kaplan,1984a）。在那段時期，制造業(yè)企業(yè)生產的產品范圍很小，需要的輔助性服務幾乎是相同的。間接費用只是總成本的一部分。20世紀 80年代中期又開始恢復了對成本分配的研究。 Miller和 Vollmann(1985)強調了成本結構和制造業(yè)企業(yè)環(huán)境的變化。他們指出，在新的制造環(huán)境中，產量不影響間接成本。他們指出，間接成本動因和作業(yè)相關。（二） 20世紀 90年代早期的 ABC這一時間，只有少量的研究人員對ABC的適用性提出質疑。 Noreen（ 1991）發(fā)起了一項關于 ABC有用性的有趣討論。20世紀 90年代初，管理會計界對 ABC的興趣飛速上升。（三） 20世紀 90年代后期的 ABC在 1995年以后，人們對 ABC和 ABM的興趣開始減少。管理會計界發(fā)現(xiàn)，許多采納并且實施了 ABC的公司都在實行過程中面臨難題，并且一些公司開始放棄 ABC（ Gosselin,1997。Lnnesetal,2022。Kaplanamp。Anderson,2022）。在 20世紀 90年代后半期，從業(yè)人員試圖設計出一些程序和軟件來輔助 ABC的實施，此時也涉及關于 ABC的討論。在 20世紀的最后五年，人們對 ABC的興趣似乎降低了。許多公司面臨著改組，這意味著公司的改變已經超越了成本管理系統(tǒng)的改進。（四） 2022年以后的 ABC21世紀初，有了一些其他新的成本方法和對 ABC改進。這些新的成本方法的目的是解決 ABC極其實施的內在基本問題：完全成本法和閑置生產能力?；趯傩缘某杀痉ㄊ茿BC中演變出來的方法，它提供了對客戶需求的詳細成本效益分析（ Walker,1998）。歐洲和美國的成本會計發(fā)展史的最后幾十年中，發(fā)展的最好的是資源耗費成本法。但是，ABC最近的發(fā)展是出現(xiàn)了時間驅動 ABC。如何應用作業(yè)基礎成本法？案例分析? 雅利桑那 菲尼克斯公司宣布它的定價結構要經歷一次重大的轉變。這家企業(yè)生產飛機雷達和通訊設備用的電路板，它已面臨亞洲和歐洲企業(yè)的競爭。企業(yè)總裁克雷斯丁 斯科特說： “過去幾十年來，我們的競爭對手一直在壓低我們２號產品的價格。那是我們公司產量最高的產品，而且我們認為我們的生產效率并不比別人低。我們不明白為什么我們的競爭對手能制定出的產品價格遠低于我們的價格。 ? 同時在我們看來，我們從３號電路板受益匪淺。３號電路板是我們生產工藝 “最復雜的產品，它的銷量遠低于１號和２號電路板的銷量。３號電路板是一種高度專業(yè)化的產品，我們的競爭者似乎不想涉及３號電路板的市場。即使我們數(shù)次提高３號電路板的價格，客戶仍然源源不絕。 ”? 公司的副總經理約翰 斯通補充道： “我發(fā)現(xiàn)整個形勢令人迷惑。為什么你以最有效率地生產一種高產量的產品，但卻只能從市場中獲得最低的回報，并且還面臨降價的壓力？我們所有的人都關心這種現(xiàn)象。而２號產品是我們的主營產品。 ”? 為什么 AEROTECH公司要劇烈地改變公司的定價政策呢？斯科特說 “要求會計人員能解決這一問題。我們的總會計師聽說一種能提供更準確的產品成本計算方法。它關注公司制造每種產品中涉及的作業(yè)，它還計量作業(yè)消耗的資源量。我們使用這種名為作業(yè)成本計算的方法做了一項先期研究。結果發(fā)現(xiàn)，我們高估了產量高、工藝簡單的產品的成本。 ? 在本公司１號電路板和２號電路板就是這種產品。但是我們大大低估了３號電路板的成本。３號電路板是一種產量低、工藝較復雜的產品，這些特性使得３號電路板沒有承擔其應該承擔的成本。３號電路板消耗的工程成本和材料處理成本遠超乎我們的想像 ”斯科特繼續(xù)解釋道，新產品成本法表明公司的管理當局能輕松地為２號電路板制定能與亞洲和歐洲競爭者競爭的價格。同時為了彌補成本，必須大幅提高３號電路板的價格。 該案例說明了什么 ?結論：? 在傳統(tǒng)的成本計算中，使用一個間接費用分配率把特定公司的間接費用分配給所有的部門的產品。這種分配率分配法可以用于制造企業(yè)，也可用于非制造企業(yè)。這一方法的核算也是簡單的，所有的間接成本都記入到制造間接費用（實際發(fā)生額）帳戶的一個成本集中，而不考慮引起這些費用的部門或作業(yè)。結論： 這樣做的會引起怎樣的結果 :使生產量大，技術不很復雜或很精密的產品成本偏高；生產量小、技術上比較復雜或較精密的產品成本偏低，形成不同產品之間成本的嚴重扭曲，使得出的成本指標不能如實反映不同產品生產耗費的基本面貌。傳統(tǒng)成本計算在現(xiàn)代制造環(huán)境下的局限 :? 首先，在現(xiàn)代制造環(huán)境中，以直接人工為基礎的間接成本分配率有意夸大了那些直接人工含量高的產品成本，且人為縮小了另一些利用更多自動化生產的產品成本。此外，眾多組織資源，諸如生產準備及材料操作作業(yè)或交易的成本，均與產出的實物數(shù)量沒有直接關系。因此， 傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)在將這些支持性資源消耗分配給產品或服務時，通常會導致產品成本的歪曲。 傳統(tǒng)成本計算在現(xiàn)代制造環(huán)境下的局限? 其次， 成本構成的變化和產品多樣化的要求，更加加劇了傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)所導致的成本歪曲。在技術密集型為主導的現(xiàn)代制造環(huán)境中，人工成本的含量越來越低，間接成本反而躍居份額最大的成本，由此分配對結果所產生的重大影響也就可想而知。 另一方面，傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)所造成的成本歪曲在多樣化產品的企業(yè)尤為嚴重。 數(shù)量、規(guī)格和多樣化程度不同的產品，消耗的支持性資源也存在巨大的數(shù)量差異。隨著產品的多樣化程度提高，為處理交易和支持性作業(yè)量所需的資源量也將提高，傳統(tǒng)成本系統(tǒng)下的產品成本歪曲也因此而加劇。 ? ２０世紀８０年代起，西方國家會計學者開始研究并推廣一種嶄新的成本計算方法 —— 作業(yè)成本法。作業(yè)成本法最早是由