【正文】 第七章 非貨幣性資產(chǎn)交換 基本要求 ? 特征 和認(rèn)定； ? ； ? 計(jì)量的情形 ? 的核算； ? 核算； ? 算。 ? 本章內(nèi)容是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的一項(xiàng)內(nèi)容，在考試中本章知識(shí)點(diǎn)既可以考查客觀題，也可以考查主觀題，本章屬于相對(duì)比較重要的一章。前幾年分值分布： 題型 年份 單選題 多選題 判斷題 計(jì)算分析題 綜合題 合計(jì) 2022 1分 2分 3 2022 1分 1 2022 1分 1 2022 1分 1分 2 ? 2022年教材 無(wú)實(shí)質(zhì)性變化， 只是有些內(nèi)容的順序做了調(diào)整，例題做了些修改。 ? 本章主要內(nèi)容： 第一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 ? 一、非貨幣性資產(chǎn)交換的概念 ? 非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換 不涉及 或 只涉及少量 的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。 ? 貨幣性資產(chǎn) ，是指企業(yè)持有的 貨幣資金 和將 以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn) ，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。 ? 非貨幣性資產(chǎn) ，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。 ? 注意：這里的 “ 債券投資 ” 指準(zhǔn)備持有至到期的債券投資。對(duì)于企業(yè)持有的 不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、股權(quán)投資， 不屬于貨幣性資產(chǎn)。 ? 強(qiáng)調(diào) “互惠轉(zhuǎn)讓 ”。不涉及非貨幣性資產(chǎn)投資、非貨幣性資產(chǎn)發(fā)放股利（即發(fā)放股票股利）、自政府部門(mén)無(wú)償取得非貨幣性資產(chǎn)、企業(yè)合并中取得非貨幣性資產(chǎn)、債務(wù)重組取得非貨幣性資產(chǎn)等。 ? 【 例 71】 下列資產(chǎn)中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有（ ）。 ? A．存貨 B．固定資產(chǎn) ? C．可供出售金融資產(chǎn) D．準(zhǔn)備持有至到期的債券投資 ? 【 答案 】 ABC ? 二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 ? 認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以 補(bǔ)價(jià) 占 整個(gè)資產(chǎn)交換金額 的比例 低于 25%作為參考。支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值 (或占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和 )的比例低于 25%(不含 25%)的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；高于 25%（含 25%）的，則視為用貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)。 ? 整個(gè)資產(chǎn)交換金額即為在整個(gè)非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價(jià)值。 ? 判斷： ? （ 1） A公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為 100萬(wàn)元， A公司收到補(bǔ)價(jià) 10萬(wàn)元。 ? 補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額＝ 10/100＝ 10% ? （ 2） A公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為 100萬(wàn)元， A公司支付補(bǔ)價(jià) 10萬(wàn)元。 ? 補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額＝ 10/（ 100+10）＝ % ? （ 3） A公司換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為 100萬(wàn)元， A公司收到補(bǔ)價(jià) 10萬(wàn)元。 ? 補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額＝ 10/（ 100+10）＝ % ? （ 4） A公司換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為 100萬(wàn)元， A公司支付補(bǔ)價(jià) 10萬(wàn)元。 ? 補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額＝ 10/100＝ 10% ? 【 例 72】 下列項(xiàng)目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（ ）。 ? 100萬(wàn)元的原材料換取一項(xiàng)設(shè)備 500萬(wàn)元的長(zhǎng)期股權(quán)投資換取專(zhuān)利權(quán) 100萬(wàn)元的 A車(chē)床換取 B車(chē)床，同時(shí)收到 20萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià) 70萬(wàn)元的電子設(shè)備換取一輛小汽車(chē)，同時(shí)支付 30萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià) ? 【 答案 】 ABC 【 解析 】 30247。 （ 70＋ 30）＝ 30%大于 25%， “選項(xiàng) D” 不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。 ? 【 例 73】 下列交易中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（ ）。 100萬(wàn)元的應(yīng)收債權(quán)換取生產(chǎn)用的設(shè)備 產(chǎn)用的廠房 期股權(quán)投資 200萬(wàn)元的房產(chǎn)換取一臺(tái)運(yùn)輸設(shè)備并收取 24萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià) ? 答案： BD ? 第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量 ? 一、總的處理原則和思路 ? （一）非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理模式 ? 非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理有兩種處理模式，一種是公允價(jià)值模式，另一種是賬面價(jià)值模式。 ? 公允價(jià)值模式下總的處理思路，以 換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值 。如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠，則也可以直接以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值。 ? “有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更可靠 ”主要是針對(duì)存在補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換。 針對(duì)中級(jí)實(shí)務(wù)考試來(lái)講，如果沒(méi)有特別說(shuō)明，均以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值的思路處理即可。 ? 賬面價(jià)值模式下總的處理思路， 以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。 ? （二）會(huì)計(jì)處理模式的選擇 ? 同時(shí)符合下列兩個(gè)條件 時(shí)，應(yīng)采用公允價(jià)值模式來(lái)處理： ? （ 1）交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì) （商業(yè)實(shí)質(zhì)是指該項(xiàng)交易是真正的按照市場(chǎng)規(guī)則進(jìn)行交換，不是通過(guò)該項(xiàng)交換來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)、粉飾報(bào)表。） ； ? （ 2）換出資產(chǎn) 或 換入資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。 ? 其他的情況，應(yīng)采用賬面價(jià)值模式來(lái)處理。 ? ? 滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)： ? （ 1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。 風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額這三方面只要有一項(xiàng)不同，就具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 ? 這種規(guī)定，目的之一，是為了防止某些企業(yè)利用以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換調(diào)節(jié)利潤(rùn)，粉飾報(bào)表。 ? 一般來(lái)說(shuō)， 同類(lèi)型資產(chǎn)相交換 有可能不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 ? 這種情況包括以下三種組合： ? 1）未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同； ? 2）未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同； ? 3）未來(lái)的現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。 ? 【 例 74】 在非貨幣性資產(chǎn)交換中，如果換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、金額、時(shí)間方面與換出資產(chǎn)顯著不同，即使換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，也應(yīng)將該交易認(rèn)定為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（ ）（2022年考題） ? 【 答案 】 √ ? 【 例 75】 下列各項(xiàng)中，能夠據(jù)以判斷非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的有（ ）。（ 2022年考題） ? A．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同 ? B．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同 ? C．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同 ? D．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比具有重要性。 ? 【 答案 】 ABCD ? 【 例 76】 關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（ ） 『 答案 』 √ ? （ 2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。 ? 這種情況是指換入資產(chǎn)對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值（即預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值）與換出資產(chǎn)存在明顯差異。 ? ? （ 1）存在活躍市場(chǎng)； ? （ 2）不存在活躍市場(chǎng)，但同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)存在； ? （ 3）同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)也不存在活躍市場(chǎng)，但可采用估值技術(shù)確定。 ? 采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值必須符合以下條件之一，視為能夠可靠計(jì)量 : ? 1）采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小 ? 2）公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi) ,各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定 ? 二、 公允價(jià)值模式下的處理：即 具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理 ? 公允價(jià)值模式下賬務(wù)處理的原則：以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值； ? 這種情況下?lián)Q出資產(chǎn)相當(dāng)于被出售或處置。 ? 要考慮是否有補(bǔ)價(jià)?。?！ ? 如果涉及到補(bǔ)價(jià)，要分別收到補(bǔ)價(jià)方和支付補(bǔ)價(jià)方來(lái)分別考慮。 ? 技巧：如果是支付補(bǔ)價(jià)，必然要貸記銀行存款，那么借方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值中就一般是包含了這個(gè)補(bǔ)價(jià)。如果是收到補(bǔ)價(jià)，則必然是借記銀行存款。 ? （一）不涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理 ? 不涉及補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值加上支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值 ? 換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理： ? （ 1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷(xiāo)售處理，根據(jù)本書(shū) “ 收入 ” 一章相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定，按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。 ? 比如以庫(kù)存商品為對(duì)價(jià)換入固定資產(chǎn)，不考慮補(bǔ)價(jià)及其他因素，則一般應(yīng)該按照存貨公允價(jià)值貸記 “主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ”、“應(yīng)交稅費(fèi) ——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） ”。而在借方，如果換入固定資產(chǎn)的增值稅不能抵扣，則固定資產(chǎn)入賬價(jià)值在金額上一般等于貸方主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與銷(xiāo)項(xiàng)稅之和；如果換入固定資產(chǎn)的增值稅允許抵扣，則固定資產(chǎn)入賬價(jià)值在金額上一般等于貸方的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，同時(shí)確認(rèn)進(jìn)項(xiàng)稅額。然后結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本。 ? （ 2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。 ? 比如換出的是固定資產(chǎn)