【正文】 第四章 非貨幣性資產(chǎn)交換 ? ? ? 【 學(xué)習(xí)目標(biāo) 】 通過(guò)本節(jié)學(xué)習(xí)掌握非貨幣資產(chǎn)交換的概念和認(rèn)定；掌握非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的條件；掌握換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情形。 【 學(xué)習(xí)內(nèi)容 】 一、非貨幣性資產(chǎn)交換的概念 非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及 或 只涉及少量 的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。其中，貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的 貨幣資金 和將 以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn) ，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。 【 知識(shí)應(yīng)用 】 【例題 1多選題 】 下列資產(chǎn)中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有（ ）。 A．存貨 B．固定資產(chǎn) C．可供出售金融資產(chǎn) D．準(zhǔn)備持有至到期的債券投資 【 答案 】 ABC 【 解析 】 貨幣性資產(chǎn)，指持有的貨幣資金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)，以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)，選項(xiàng) A、 B和 C都屬于非貨幣性資產(chǎn)。 【 學(xué)習(xí)內(nèi)容 】 二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以 補(bǔ)價(jià) 占 整個(gè)資產(chǎn)交換金額 的比例 低于 25%作為參考。支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值 (或占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和 )的比例低于 25%(不含 25%)的，視為非貨幣性資產(chǎn)交換；高于 25%（含 25%）的，則視為用貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)。 非貨幣性資產(chǎn)交換 ? 交易雙方主要以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或者只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于 25%作為參考。 ? 支付方：補(bǔ)價(jià)占換入資產(chǎn)的比例 ? 收到方：補(bǔ)價(jià)占換出資產(chǎn)的比例 ? 特點(diǎn)：滿(mǎn)足各自需求，減少貨幣流出。非貨幣性資產(chǎn)交換對(duì)象主要是非貨幣性資產(chǎn)。 ? 高于等于 25%屬貨幣性資產(chǎn)交換。適用收入準(zhǔn)則。 即：認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于 25%作為參考。若補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額 25% ，則屬于非貨幣性資產(chǎn)交換； 若補(bǔ)價(jià) 247。 整個(gè)資產(chǎn)交換金額 ≥25%的，視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)，適用其他相關(guān)準(zhǔn)則。 【 提示 】 整個(gè)資產(chǎn)交換金額即為在整個(gè)非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價(jià)值。 【 知識(shí)應(yīng)用 】 【 例題 2多選題 】 下列項(xiàng)目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有 ( )。 A．以公允價(jià)值 100萬(wàn)元的原材料換取一項(xiàng)設(shè)備 B．以公允價(jià)值 500萬(wàn)元的長(zhǎng)期股權(quán)投資換取專(zhuān)利權(quán) C．以公允價(jià)值 100萬(wàn)元的 A車(chē)床換取 B車(chē)床，同時(shí)收到 20萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià) D．以公允價(jià)值 70萬(wàn)元的電子設(shè)備換取一輛小汽車(chē)，同時(shí)支付 30萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià) 【 答案 】 ABC 【 解析 】 30247。 （ 70＋ 30）＝ 30％大于 25％，選項(xiàng) D不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。 非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及以下內(nèi)容： ? 與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產(chǎn)非互惠轉(zhuǎn)讓 (企業(yè)與企業(yè) ?；セ蒉D(zhuǎn)讓 ) ? 企業(yè)合并、債務(wù)重組、發(fā)行股票取得的非貨幣性資產(chǎn) 確認(rèn)與計(jì)量 ? 非貨幣性資產(chǎn)交換成本與損益的確定不同于貨幣性資產(chǎn)交換。 ? 解決兩個(gè)問(wèn)題： ? 換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定？ ? 換出資產(chǎn)是否計(jì)算損益？ ? 兩種計(jì)價(jià)基礎(chǔ)： ? 公允價(jià)值 ? 賬面價(jià)值 資產(chǎn) 交換 非貨幣性資產(chǎn)交換 貨幣性交易 見(jiàn)“收入”準(zhǔn)則 具有商業(yè)實(shí)質(zhì) 不具有商業(yè)實(shí)質(zhì) 公允價(jià)值能可靠計(jì)量 公允價(jià)值不能可靠計(jì)量 以 賬面 價(jià)值計(jì)價(jià) 以 公允 價(jià)值計(jì)價(jià) ? 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)與計(jì)量分兩種情況： ? 公允價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ) :非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿(mǎn)足下列兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益 ：（ 1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（ 2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。 ? 賬面價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ) :不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，無(wú)論是否涉及補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益；收到或支付的補(bǔ)價(jià)作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素。 商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷 ? 企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循 實(shí)質(zhì)重于形式 的要求判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 ? 非貨幣性資產(chǎn)交換滿(mǎn)足以下兩個(gè)條件之一的，視為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)： ? 換入、換出資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面有顯著不同。 ? 換入、換出資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，其差額與換入、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。 ? 注意：交換資產(chǎn)類(lèi)別與商業(yè)實(shí)質(zhì)的關(guān)系：不同資產(chǎn)類(lèi)別交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 ? 關(guān)聯(lián)方關(guān)系與商業(yè)實(shí)質(zhì)的關(guān)系：關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在導(dǎo)致可能不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 【 學(xué)習(xí)內(nèi)容 】 一、商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷 滿(mǎn)足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)： （一）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。 這種情形主要包括以下幾種情形： 1．未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同； 2．未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同； 3．未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。 (二 )換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。 【 知識(shí)應(yīng)用 】 【 例題 3判斷題 】 在非貨幣性資產(chǎn)交換中，如果換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、金額、時(shí)間方面與換出資產(chǎn)顯著不同，即使換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，也應(yīng)將該交易認(rèn)定為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（ ）（ 2022年考題） 【 答案 】 √ 【 知識(shí)應(yīng)用 】 【 例題 4多選題 】 下列各項(xiàng)中，能夠據(jù)以判斷非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的有（ ）。（ 2022年考題） A．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同 B．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同 C．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同 D．換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比具有重要性。 【 答案 】 ABCD 【 解析 】 滿(mǎn)足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)： （ 1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同； （ 2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。 公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的判斷 ? 符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量： ? 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。 ? 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)、但同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)，應(yīng)當(dāng)以同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定其公允價(jià)值。 ? 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)的可比市場(chǎng)交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。該公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小，或者在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定的，視為公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。 ? 換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。 會(huì)計(jì)人員職業(yè)判