有關(guān)有限合伙企業(yè)稅收政策的分析分析-文庫(kù)吧
2025-06-10 03:02 本頁(yè)面
【正文】 產(chǎn)不必確認(rèn)利得或利虧。稅法允許合伙人遞延繳納參與合伙企業(yè)組建以及該實(shí)體的整個(gè)壽命期內(nèi)投入資產(chǎn)的稅款①。值得注意的一個(gè)實(shí)務(wù)問(wèn)題是，在稅收征管實(shí)踐中存在著這樣一種認(rèn)識(shí)：由于自然人用于投資的非貨幣性資產(chǎn)暫未視同銷(xiāo)售，故企業(yè)接受投資資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為其歷史成本。我們認(rèn)為，這是一種認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)。假定一名科研人員將其非職務(wù)發(fā)明成果作價(jià)500萬(wàn)元投資于某企業(yè)，雖然在投資時(shí)對(duì)該項(xiàng)成果的增值不予課稅，但稅法中規(guī)定了投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為“資產(chǎn)評(píng)估前的價(jià)值”，本處為零。那么，以后投資人將其權(quán)益轉(zhuǎn)讓并計(jì)算其資本利得時(shí)，設(shè)其轉(zhuǎn)讓收入為600萬(wàn)元，由于可扣除的投資成本為零，則資本利得為600萬(wàn)元，投資時(shí)的增值便遞延到轉(zhuǎn)讓時(shí)課稅。所以，投資時(shí)對(duì)自然人只是暫不征稅，并非免稅。如果要求被投資企業(yè)資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)以資產(chǎn)的歷史成本為基礎(chǔ)，必然導(dǎo)致對(duì)資產(chǎn)增值的重復(fù)征稅。 關(guān)于勞務(wù)出資問(wèn)題。如果普通合伙人以勞務(wù)出資，參照國(guó)稅函[2005]319號(hào)文的精神，其評(píng)估價(jià)值也不應(yīng)視同銷(xiāo)售。另一方面，被投資企業(yè)是否能確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)？我們認(rèn)為不可，因?yàn)檫@不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)資產(chǎn)的定義——資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源。相應(yīng)地，也不存在可抵減未來(lái)應(yīng)稅所得的資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)。 二、關(guān)于征稅對(duì)象、納稅環(huán)節(jié)及其稅收負(fù)擔(dān)的比較分析 一般觀點(diǎn)認(rèn)為，合伙企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)輕于公司制企業(yè)。理由是： 首先，對(duì)作為投資人的自然人在稅收成本上有一定差別，公司制企業(yè)存在企業(yè)所得稅雙重征稅問(wèn)題，而合伙企業(yè)只對(duì)合伙人征收一重所得稅。 《合伙企業(yè)法》第六條規(guī)定：“合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照國(guó)家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅?！币簿褪钦f(shuō)，合伙企業(yè)本身不承擔(dān)企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。新《企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統(tǒng)稱企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法?！毙隆镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第一條所稱個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，是指依照中國(guó)法律、行政法規(guī)成立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)?！鄙鲜龇伞⑿姓ㄒ?guī)均明確境內(nèi)合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，而早在2000年9月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)征收所得稅問(wèn)題的通知》中有關(guān)“對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)停征企業(yè)所得稅，只對(duì)其投資者的經(jīng)營(yíng)所得征收個(gè)人所得稅”的規(guī)定，制定了《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》，明確自2001年1月1日起執(zhí)行。 基于上述規(guī)定，合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的稅收差別主要表現(xiàn)在投資人身份為自然人時(shí)。[例1]現(xiàn)有兩名自然人擬設(shè)立一家企業(yè)，如果設(shè)立公司制企業(yè)且有所得，則其所得稅綜合稅負(fù)為：25%+（125%）*20%=40% 即假定公司有應(yīng)稅所得100萬(wàn)元，先繳納企業(yè)所得稅25萬(wàn)元（稅率按25%計(jì)算），稅后利潤(rùn)75萬(wàn)元在分配給個(gè)人時(shí)，再扣繳股東20%稅率的個(gè)人所得稅，計(jì)15萬(wàn)元。合計(jì)的所得稅稅額為40萬(wàn)元。如果所投資公司為上市公司，則分紅環(huán)節(jié)的個(gè)人所得稅目前減半征收，綜合稅負(fù)略低。 而如果改為設(shè)立合伙企業(yè)，則企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，100萬(wàn)元利潤(rùn)全部分配合伙人時(shí)，由合伙人繳納個(gè)人所得稅，稅率為五級(jí)超額累進(jìn)稅率。見(jiàn)下表： 級(jí)數(shù)全年應(yīng)納稅所得額稅率（%）速算扣除數(shù)1不超過(guò)5000元的5 02超過(guò)5000元10000元的部分10 2503超過(guò)10000元30000的部分2012504超過(guò)30000元50000的部分30 42505超過(guò)50000元的部分35 6750假定上述利潤(rùn)由兩名合伙人平分，則應(yīng)繳個(gè)人所得稅為： [（500,000*35%6,750）]*2=336,500（元） %。 不過(guò)，如果進(jìn)一步結(jié)合我國(guó)目前的稅收制度，可以發(fā)現(xiàn)設(shè)立合伙企業(yè)的所得稅成本不一定是低于設(shè)立公司制企業(yè)的?，F(xiàn)不考慮投資人是境外企業(yè)或自然人的情形，試作分析如下： 首先，如果公司制企業(yè)的股東是自然人，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的所得在繳納25%的企業(yè)所得稅后，只要不向個(gè)人分配稅后利潤(rùn)，股東層面的個(gè)人所得稅便可向后遞延，現(xiàn)時(shí)稅負(fù)只有25%。而合伙企業(yè)實(shí)現(xiàn)的所得無(wú)論是否向自然人合伙人分配，都要按占伙比例或按合伙人人數(shù)分配所得，對(duì)照五級(jí)累進(jìn)稅率征收個(gè)人所得稅，當(dāng)個(gè)人所得超過(guò)5萬(wàn)元后，累進(jìn)稅率便達(dá)到35%。可見(jiàn)，合伙企業(yè)看似只對(duì)股東實(shí)體征收一重所得稅，但邊際稅率較高，且不能延遲納稅義務(wù)。另外，從2008年1月1日起我國(guó)新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施以后，國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)所得稅率降至15%，小型微利法人企業(yè)所得稅率降至20%，且適用范圍有所放大，相形之下，合伙企業(yè)的稅收優(yōu)勢(shì)又有所弱化。 其次，如果公司制企業(yè)的股東又是法人公司，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的所得在繳納25%的企業(yè)所得稅后，按照新《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，分配給股東的紅利屬于免稅收入。而有限合伙企業(yè)分配給作為有限合伙人的公司制企業(yè)，須并入該公司應(yīng)納稅所得額繳納25%的企業(yè)所得稅。從這一角度看，兩者稅收負(fù)擔(dān)并無(wú)明顯差別。更進(jìn)一步，如果作
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