【正文】 業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 三、從會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的角度解讀新準(zhǔn)則體系 新準(zhǔn)則體系不僅表現(xiàn)為法律效力層次的外在體系，而且更表現(xiàn)為，新準(zhǔn)則體系緊緊把握了會計(jì)要素及相關(guān)交易事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，并構(gòu)成以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告為主體的內(nèi)在邏輯體系。會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告三者之間有機(jī)統(tǒng)一，確認(rèn)、計(jì)量主要規(guī)定了會計(jì)政策，報(bào)告則反映了執(zhí)行會計(jì)政策的結(jié)果。無論是基本準(zhǔn)則還是具體準(zhǔn)則，包括應(yīng)用指南的正文部分，都是以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等為規(guī)范的重點(diǎn)內(nèi)容。我們主要分析基本準(zhǔn)則對確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的具體規(guī)定。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 關(guān)于確認(rèn)問題 基本準(zhǔn)則對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等六大會計(jì)要素（每一要素均單設(shè)一章）的定義，解決的是確認(rèn)問題。其中關(guān)鍵是資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等四個(gè)要素，所有者權(quán)益和利潤分別體現(xiàn)為資產(chǎn)與負(fù)債、收入與費(fèi)用的差額。 需要特別注意的是，對于上述四個(gè)要素，只有同時(shí)滿足相關(guān)要素定義和要素確認(rèn)條件的項(xiàng)目，才能夠予以確認(rèn)并列入資產(chǎn)負(fù)債表或利潤表。要素定義和要素確認(rèn)條件，兩者缺一不可。符合相關(guān)要素定義、但不符合要素確認(rèn)條件的項(xiàng)目，不能予以確認(rèn)并列入資產(chǎn)負(fù)債表或利潤表。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 我們以資產(chǎn)要素為例說明，一項(xiàng)資源首先要符合資產(chǎn)定義，即指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。該資源還必須同時(shí)滿足以下兩個(gè)確認(rèn)條件時(shí)，才能確認(rèn)為資產(chǎn)并列入資產(chǎn)負(fù)債表： （ 1）與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； （ 2）該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。符合資產(chǎn)定義、但不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的項(xiàng)目，不應(yīng)當(dāng)列入資產(chǎn)負(fù)債表。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 關(guān)于計(jì)量問題 基本準(zhǔn)則單設(shè)一章予以規(guī)范。企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定其金額?；緶?zhǔn)則主要規(guī)定了五種會計(jì)計(jì)量屬性，包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。 這幾種會計(jì)計(jì)量屬性有其內(nèi)在聯(lián)系，基礎(chǔ)是歷史成本，企業(yè)在對會計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。后四種計(jì)量屬性都相對于歷史成本而言，重在反映資產(chǎn)、負(fù)債的當(dāng)前價(jià)值，但又不能全部統(tǒng)一采用公允價(jià)值，在某些特殊情況下，還需要采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等計(jì)量屬性。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 關(guān)于報(bào)告問題 基本準(zhǔn)則也是單設(shè)一章予以規(guī)范。新準(zhǔn)則體系提升了財(cái)務(wù)報(bào)告的地位和作用，貫徹充分披露原則，著眼提高會計(jì)信息透明度、保護(hù)投資者和社會公眾利益。報(bào)告的內(nèi)涵發(fā)生了重要變化。新準(zhǔn)則體系建立了一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表概念，除基本準(zhǔn)則外，專門有 8個(gè)關(guān)于報(bào)告類的準(zhǔn)則。對于報(bào)告部分的規(guī)定，作為應(yīng)用指南的正文，而不是作為附錄。報(bào)告體現(xiàn)企業(yè)全部會計(jì)信息的結(jié)果和載體，新準(zhǔn)則規(guī)定所有控制的子公司均應(yīng)當(dāng)納入合并報(bào)表，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期提供中期財(cái)務(wù)報(bào)告，需要披露分部報(bào)告等信息。 所有這些規(guī)定，均說明了報(bào)告的重要。這與國際上會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢也相吻合。國際會計(jì)準(zhǔn)則（ IAS）之所以改變?yōu)閲H財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（ IFRS），其主要原因就在于報(bào)告的重要性。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 需要引起高度重視的是，報(bào)告的內(nèi)容不僅僅是幾張會計(jì)報(bào)表本身，也包括會計(jì)報(bào)表附注。鑒于附注的重要性，筆者適當(dāng)展開論述。會計(jì)報(bào)表附注是為了便于使用者理解會計(jì)報(bào)表的內(nèi)容而對會計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、依據(jù)、原則和方法及主要項(xiàng)目等作的解釋。其作用主要在于提高會計(jì)信息的可比性、可理解性，促使會計(jì)信息充分披露，提高會計(jì)信息質(zhì)量，有利于信息使用者更充分了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并做出正確決策?？傊阶⑹秦?cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的組成部分，相對于報(bào)表而言，同樣具有重要性。報(bào)表使用者需要了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)全面閱讀附注。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 通常認(rèn)為，會計(jì)是一個(gè)由確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等四個(gè)環(huán)節(jié)組成的系統(tǒng)，新準(zhǔn)則體系以確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等為規(guī)范的重點(diǎn)內(nèi)容，那么新準(zhǔn)則體系對記錄做出了什么規(guī)定。 新會計(jì)準(zhǔn)則在強(qiáng)調(diào)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的同時(shí)，適當(dāng)?shù)擞涗洯h(huán)節(jié)。新準(zhǔn)則體系對記錄的規(guī)定主要體現(xiàn)在：在基本準(zhǔn)則第一章規(guī)定了一條，即第十一條規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用借貸記賬法記賬”；在應(yīng)用指南中以附錄形式規(guī)定了“會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”，同時(shí)給與企業(yè)很大的靈活性。做出這樣處理的主要原因在于，記錄解決的是會計(jì)方法問題，不涉及會計(jì)政策。而且“會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”部分，打破了多年來不同行業(yè)的會計(jì)制度封閉割裂的局面，不同行業(yè)的會計(jì)科目和賬務(wù)處理融為一體。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 四、新準(zhǔn)則體系的縱向比較和橫向比較 （一）與我國以前的會計(jì)制度縱向比較 計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下，我國長期以來形成了一套傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)管理模式，會計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量均由國家財(cái)務(wù)制度規(guī)定，會計(jì)制度只是按照財(cái)務(wù)制度規(guī)定進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。 1993年進(jìn)行的會計(jì)改革，改變了我國多年來以計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的會計(jì)模式，將原來資金平衡表的體系改為資產(chǎn)負(fù)債表體系，完成了會計(jì)模式性轉(zhuǎn)換。當(dāng)時(shí)的行業(yè)會計(jì)制度并沒有完全解決會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量問題，仍然只規(guī)定會計(jì)記錄和報(bào)告，這種會計(jì)制度本質(zhì)上還是規(guī)范簿記的內(nèi)容。財(cái)務(wù)制度規(guī)定確認(rèn)與計(jì)量，解決會計(jì)政策問題。因此當(dāng)時(shí)所實(shí)現(xiàn)的與國際會計(jì)慣例的協(xié)調(diào)是初步的。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 隨著改革的不斷深化， 1998年實(shí)施的 《 股份有限公司會計(jì)制度 》第一次沒有對應(yīng)的財(cái)務(wù)制度，該制度涵蓋了確認(rèn)、計(jì)量和記錄、報(bào)告等四個(gè)環(huán)節(jié)，本身包括了會計(jì)的計(jì)量、確認(rèn)等過去認(rèn)為是財(cái)務(wù)制度規(guī)定的內(nèi)容。 2022年實(shí)施 《 企業(yè)會計(jì)制度 2022》 ，也沒有對應(yīng)的財(cái)務(wù)制度，該制度進(jìn)一步完善了會計(jì)的計(jì)量、確認(rèn)方面的內(nèi)容，同時(shí)對記錄、報(bào)告也做了詳細(xì)的規(guī)定。 新準(zhǔn)則體系繼承了 《 股份有限公司會計(jì)制度 》 和 《 企業(yè)會計(jì)制度 2022》 的做法，全面規(guī)范了會計(jì)的計(jì)量、確認(rèn)內(nèi)容，并提升了財(cái)務(wù)報(bào)告的地位和作用。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 （二）與國際上發(fā)達(dá)國家的會計(jì)準(zhǔn)則體系橫向比較 國際上，發(fā)達(dá)國家的會計(jì)準(zhǔn)則體系一般只規(guī)范確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的內(nèi)容，不涉及記錄的內(nèi)容，準(zhǔn)則本身不規(guī)范會計(jì)科目和賬務(wù)處理，借什么、貸什么和賬務(wù)處理由企業(yè)自己決定。確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告均有嚴(yán)格規(guī)定，不可以隨意改變，但記錄環(huán)節(jié)可以適當(dāng)靈活。 按照與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的原則，新準(zhǔn)則體系沒有沿用 《 企業(yè)會計(jì)制度 2022》 中突出記錄（會計(jì)科目和賬務(wù)處理）的處理方法，僅在應(yīng)用指南中以附錄形式規(guī)定了“會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”，表現(xiàn)形式上也實(shí)現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，這樣處理容易為國際會計(jì)界所接受。 第二章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 體系介紹 一、問題的提出 我們對新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系可以有多方面、多層次、多角度的學(xué)習(xí)和理解，最主要的是必須理解和掌握新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系所體現(xiàn)出來的、貫穿會計(jì)準(zhǔn)則體系始終的基本會計(jì)理念，這些會計(jì)理念是新會計(jì)準(zhǔn)則的精髓所在，也是我們理解和掌握新會計(jì)準(zhǔn)則體系具體內(nèi)容的基礎(chǔ)和前提。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 二、貫穿新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系的重要會計(jì)理念 （一）新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表觀，適當(dāng)?shù)瘬p益表觀（利潤表觀），一定程度上體現(xiàn)了綜合收益觀 資產(chǎn)負(fù)債表觀以資產(chǎn)負(fù)債表為財(cái)務(wù)報(bào)告的重心，強(qiáng)調(diào)全面收益。資產(chǎn)負(fù)債表觀要求根據(jù)未來期間經(jīng)濟(jì)利益流入流出企業(yè)情況對相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債等進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。損益表觀以損益表為財(cái)務(wù)報(bào)告重心，強(qiáng)調(diào)當(dāng)期收益，以當(dāng)期確認(rèn)的收入和費(fèi)用的配比計(jì)量當(dāng)期收益?，F(xiàn)行的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和美國會計(jì)準(zhǔn)則都倡導(dǎo)全面的資產(chǎn)負(fù)債表觀。我國發(fā)布的新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系基本實(shí)現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，基本準(zhǔn)則和具體會計(jì)準(zhǔn)則都以資產(chǎn)負(fù)債表觀為基礎(chǔ)。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 在基本準(zhǔn)則中，不再單獨(dú)規(guī)定會計(jì)人員熟悉的配比原則，因?yàn)榕浔仍瓌t與損益表觀相對應(yīng)。比如衍生金融產(chǎn)品，公允價(jià)值的變動帶來收益，但卻沒有發(fā)生相應(yīng)的成本。 在會計(jì)信息質(zhì)量的諸多要求中，基本準(zhǔn)則首先規(guī)定可靠性，強(qiáng)調(diào)相關(guān)性必須以可靠性為基礎(chǔ)。 對于會計(jì)要素的規(guī)定，新會計(jì)準(zhǔn)則首先規(guī)定資產(chǎn)、負(fù)債要素的定義，收入、費(fèi)用要素的定義以資產(chǎn)、負(fù)債要素的定義為基礎(chǔ)。 《 固定資產(chǎn) 》 、 《 減值準(zhǔn)備 》 、 《 所得稅 》 等若干具體準(zhǔn)則都充分體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債表觀的要求。 新會計(jì)準(zhǔn)則要求確保所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）的真實(shí)可靠，任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的最終結(jié)果都是對所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）的影響。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的權(quán)益變動表要求，不形成企業(yè)利潤但形成的資本公積，也構(gòu)成企業(yè)的權(quán)益。這些都體現(xiàn)了綜合收益觀的要求。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 （二）新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系適度引入了公允價(jià)值 公允價(jià)值是一種會計(jì)計(jì)量屬性。指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行的資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。這一定義已經(jīng)與國際慣例接軌，這也是我國新會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的一個(gè)重要標(biāo)志。 無論中國準(zhǔn)則還是國際準(zhǔn)則，引入公允價(jià)值的目的都是使企業(yè)的財(cái)務(wù)信息更具相關(guān)性，更反映企業(yè)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，從而更好地服務(wù)于信息使用者的決策。由于歷史成本自身的局限性，使得引入公允價(jià)值成為必然。如果會計(jì)還完全按照原來的規(guī)定，固守歷史成本處理，會存在很多問題，因?yàn)闀?jì)上所反映的信息可能越來越無法達(dá)到?jīng)Q策有用的目的，在這種情況下，會計(jì)就可能被邊緣化。要使得會計(jì)不被邊緣化，就必須保證會計(jì)所反映的信息能夠基本符合市場的規(guī)律，在可靠性的基礎(chǔ)上考慮必須相關(guān)性。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 新會計(jì)準(zhǔn)則體系中，強(qiáng)調(diào)對交易性金融資產(chǎn)和負(fù)債、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、非同一控制下企業(yè)合并所形成的資產(chǎn)與負(fù)債、投資者投入的資產(chǎn)等一些特定交易或者事項(xiàng)，如果有關(guān)資產(chǎn)或者負(fù)債存在活躍市場并且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，允許采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。這將有助于提高會計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性，全面衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，及時(shí)反映市場價(jià)值變動信息。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 我國新會計(jì)準(zhǔn)則體系借鑒了國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中的公允價(jià)值的三個(gè)級次：第一級次，資產(chǎn)或負(fù)債存在活躍市場的，應(yīng)當(dāng)以市場中的交易價(jià)格作為公允價(jià)值。例如企業(yè)購入股票、債券或基金，因?yàn)槠鋬r(jià)值變動較大，對其應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，將公允價(jià)值的變動記入當(dāng)期損益；第二級次，資產(chǎn)本身不存在活躍市場、但類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)當(dāng)以類似資產(chǎn)的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。通常投資性房地產(chǎn)適用這一級次，例如對于某棟投資性房地產(chǎn)，可能無法取得所處地段的數(shù)據(jù)，可以類似地段的房地產(chǎn)的交易價(jià)格確定其公允價(jià)值；第三級次，對于不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場交易的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。這三個(gè)級次涉及到我國的所有企業(yè)。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 需要特別注意是，新會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用公允價(jià)值的前提條件是，有確鑿證據(jù)表明公允價(jià)值能夠獲得并能可靠計(jì)量。由于我國的市場還在進(jìn)一步完善過程中，因此我國在采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，采取了適度、審慎原則，適度引入公允價(jià)值，而沒有廣泛采用公允價(jià)值計(jì)量。主要考慮到以下兩方面的情況：一是公允價(jià)值損益變動可能沒有現(xiàn)金流量作支撐。二是公允價(jià)值的確定不易得到市場的驗(yàn)證。當(dāng)無法從活躍市場中獲取公允價(jià)值時(shí)，公允價(jià)值的計(jì)量需要依賴一些技術(shù)手段和市場參數(shù)。而這些技術(shù)手段所得出的結(jié)果必須足夠可靠，支持這些技術(shù)手段的市場參數(shù)也必須較豐富和完備，做出主觀專業(yè)判斷的人員還必須具備較高素質(zhì)，否則公允價(jià)值就難以可靠地計(jì)量，甚至可能導(dǎo)致對會計(jì)利潤和資產(chǎn)價(jià)值的人為操縱。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 （三）新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系突出了財(cái)務(wù)報(bào)告的重要性 財(cái)務(wù)報(bào)告體現(xiàn)了企業(yè)的全部會計(jì)信息，是會計(jì)工作的結(jié)果和載體。新會計(jì)準(zhǔn)則體系提升了財(cái)務(wù)報(bào)告的地位和作用，貫徹了充分披露原則，著眼提高會計(jì)信息透明度、保護(hù)投資者和社會公眾利益。報(bào)告的內(nèi)涵發(fā)生了重要變化。新會計(jì)準(zhǔn)則建立了一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表概念，基本準(zhǔn)則單設(shè)一章予以規(guī)范，除基本準(zhǔn)則外，專門有 8個(gè)關(guān)于報(bào)告類的準(zhǔn)則。 需要引起高度重視的是，報(bào)告的內(nèi)容不僅僅是幾張會計(jì)報(bào)表本身，也包括會計(jì)報(bào)表附注。會計(jì)報(bào)表附注是為了便于使用者理解會計(jì)報(bào)表的內(nèi)容而對會計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、依據(jù)、原則和方法及主要項(xiàng)目等作的解釋。其作用主要在于提高會計(jì)信息的可比性、可理解性，促使會計(jì)信息充分披露，提高會計(jì)信息質(zhì)量，有利于信息使用者更充分了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并做出正確決策。 第三章 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 2022》 的 理念 （四）新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系有利于企業(yè)加強(qiáng)管理和可持續(xù)發(fā)展，防止短期行為 首先，新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)管理特別是財(cái)務(wù)管理提出較高要求。目前，會計(jì)準(zhǔn)則的理念與財(cái)務(wù)管理的理念有融合的