【正文】 國(guó)稅發(fā) [1994]132號(hào)文規(guī)定，企業(yè)在建工程發(fā)生的試運(yùn)行收入，應(yīng)并入總收入予以征稅，而不能直接沖建在建工程成本。所以，該案例中，華興公司自建的 13號(hào)生產(chǎn)線試運(yùn)行生產(chǎn)的產(chǎn)品對(duì)外銷售 57萬元，不能確認(rèn)為 2020年度的收入，應(yīng)當(dāng)沖減工程成本，但在計(jì)算所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮 57萬元屬于納稅收入，影響所得稅的計(jì)算。李浩檢查其銷售合同，了解到合同中規(guī)定華興房地產(chǎn)公司 2020年1月應(yīng)將辦公樓重新購(gòu)回，回購(gòu)價(jià) 5600萬元。 34 [分析 ] 售后回購(gòu)是指銷貨方在售出商品后，在一定期間內(nèi)按照合同的有關(guān)規(guī)定又將其售出的商品購(gòu)買回來的一種交易方式。一般情況下，售后回購(gòu)不應(yīng)確認(rèn)收入。因此，售后回購(gòu)是否確認(rèn)收入，主要看其是否符合收入確認(rèn)的條件。該案例屬于第一種情況，不應(yīng)確認(rèn)收入。在銷售是需要按規(guī)定開具發(fā)票，并售去價(jià)款，這本身已構(gòu)成計(jì)稅收入的實(shí)現(xiàn)。在填制年度納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)將售假 5000萬元填如“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”欄中，將成本 4500元填如“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”欄中，繳納的營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加填如“稅金”欄目中具以計(jì)算應(yīng)繳的企業(yè)所得稅。精美公司一次向華興公司支付排污入網(wǎng)費(fèi) 10000萬元，每年年末根據(jù)排污量按 10元 /噸支付給華興公司排污費(fèi)。 [分析 ] 財(cái)會(huì) [2020]16號(hào)《關(guān)于企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費(fèi)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》規(guī)定： 1. 企業(yè)按照國(guó)家有關(guān)部門批準(zhǔn)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和合同約定在取得入網(wǎng)費(fèi)收入時(shí)，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目。如果企業(yè)在提供服務(wù)的期間內(nèi)終止服務(wù)或是將該公共服務(wù)設(shè)施對(duì)外轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)將“遞延收益”科目的余額全部確認(rèn)為終止服務(wù)或轉(zhuǎn)讓當(dāng)期的收入。 3. 企業(yè)收取的入網(wǎng)費(fèi)的談笑期限已經(jīng)確定，不得隨意變更；如需變更，應(yīng)將變更的原因及其變更后的影響等在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露。（ 2）當(dāng)期分?jǐn)傆?jì)入損益的入網(wǎng)收入金額。 值得注意的是，如果合同中沒有明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，稅法將規(guī)定一次將收到的款項(xiàng)計(jì)入納稅收入，但如果合同明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，稅法也認(rèn)可企業(yè)按照合同約定的期限分期計(jì)算收入。 38 三、訴訟事項(xiàng) ? [案例 16] ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2020年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司銀行存款余額折合人民幣為 5205萬元，華興公司在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中被披露其中 927萬元的借款已被訴至法院，正在審理或尚未開庭審理。 ? 2020年 3月底，華興公司因存在已逾期或因此未及時(shí)付息被各相關(guān)銀行要求還貸的借款 4694萬元，被金融資產(chǎn)管理公司債務(wù)重組，債務(wù)重組時(shí)，人們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的 2020年度的無保留意見的審計(jì)報(bào)告提出了異議。但企業(yè)對(duì)此訴訟事項(xiàng)的處理缺不盡相同，有些公司在披露訴訟事項(xiàng)時(shí)避重就輕，披露不充分；有些公司對(duì)于可能發(fā)生的訴訟事項(xiàng)估計(jì)不足，影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者正確判斷被審計(jì)單位真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序，查明被審計(jì)單位可能涉及訴訟的事項(xiàng)是否予以充分披露，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位披露不充分，應(yīng)當(dāng)建議被審計(jì)單位充分披露訴訟事項(xiàng)，當(dāng)被審計(jì)單位拒絕充分披露時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)時(shí)期重要程度出具保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告。 40 [案例 17] 華興公司 2020年會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)利潤(rùn)為 370萬元。但 2020年 12月 31日華興公司控股股東精美公司承諾承擔(dān)華興公司涉案金額的損失賠付責(zé)任，因而華興公司沒有對(duì)已涉案的貸款擔(dān)保估計(jì)預(yù)計(jì)負(fù)債。據(jù)此，李浩建議華興公司對(duì)已涉案的貸款擔(dān)保估計(jì)預(yù)計(jì)負(fù)債，并調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表和修改會(huì)計(jì)報(bào)表附注，華興公司拒絕接受建議，李浩考慮對(duì)此出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。對(duì)于這些容易引發(fā)訴訟的事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎取證。 42 該案例中，華興公司僅僅根據(jù)其控股股東精美公司承諾承擔(dān)華興公司涉案金額的損失賠付責(zé)任，就不對(duì)已涉案的貸款擔(dān)保估計(jì)計(jì)法律顧問的律師聲明書，認(rèn)為華興公司應(yīng)當(dāng)股計(jì)預(yù)計(jì)預(yù)計(jì)負(fù)債 4200萬元，如果華興公司據(jù)此調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表，華興公司 2020年賬面的盈利就會(huì)變?yōu)樘潛p了，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)表“如附注 24所述，截至 2020年 12月 31日，華興公司對(duì)外提供的貸款擔(dān)保共計(jì) 6240萬元，現(xiàn)因連帶責(zé)任已遭到訴訟。我們認(rèn)為，華興公司未對(duì)這些或有事項(xiàng)計(jì)提任何預(yù)計(jì)負(fù)債的理由不成立。” 43 [案例 18] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2020年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn) 2020年 5月份高級(jí)法院終審判決華興公司支付侵犯精美公司軟件版權(quán) 3000萬元 ，并強(qiáng)制執(zhí)行完畢。 44 [分析 ] 在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，企業(yè)因涉及訴訟而估計(jì)的預(yù)計(jì)負(fù)債有三種情況： （ 1）如果企業(yè)已被判決敗訴，則應(yīng)當(dāng)按照法院判決的應(yīng)承擔(dān)的損失金額，確認(rèn)未預(yù)計(jì)負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出（不含訴訟費(fèi)）。 （ 3）如果法院尚未判決，企業(yè)應(yīng)當(dāng)向其律師或法律顧問等咨詢，估計(jì)敗訴的可能性，以及敗訴后可能發(fā)生的損失金額，并取得律師意見（聲明）書。 （ 2）企業(yè)在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時(shí)實(shí)際情況和所掌握的證據(jù)，本應(yīng)當(dāng)能夠合理估計(jì)并確認(rèn)和計(jì)量因訴訟所產(chǎn)生的損失，但企業(yè)所作的估計(jì)缺與當(dāng)時(shí)的事實(shí)嚴(yán)重不符（如未合理預(yù)計(jì)損失或不適當(dāng)?shù)亩嘤?jì)或少計(jì)損失），應(yīng)當(dāng)視為濫用會(huì)計(jì)估計(jì)，按照重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正進(jìn)行處理。 46 （ 4）當(dāng)實(shí)際發(fā)生損失在資產(chǎn)負(fù)債表后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間予以確定，且與已計(jì)提的相關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債存在差額，應(yīng)當(dāng)視同日后事項(xiàng)調(diào)整會(huì)計(jì)年度的會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)數(shù)額。 值得注意的事，由于稅法規(guī)定稅前扣除一般遵循五項(xiàng)原則：權(quán)責(zé)發(fā)生質(zhì)、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則、合理性原則。因此，該案例中， 2002年度華興公司在會(huì)計(jì)上確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債 2500萬元的指出，不允許在稅前扣除，應(yīng)當(dāng)作納稅調(diào)整。 47 四、投資事項(xiàng) ? [案例 19]注冊(cè)會(huì)計(jì)室李浩審計(jì)華興公司 2002年會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn) 2002年 3月華興公司與 旅游景點(diǎn)簽訂了合作協(xié)議，協(xié)議約定華興公司投資 40萬元用于維修擴(kuò)建 旅游景點(diǎn)，由此取得 旅游景點(diǎn) 5年門票收益權(quán)。華興公司把此作為長(zhǎng)期投資進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，每月按照收到的門票收益確認(rèn)投資處理。某基本特征是：企業(yè)與某些特殊領(lǐng)域的單位進(jìn)行項(xiàng)目合作，以提供中長(zhǎng)期資金為條件，取得該項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)收益的優(yōu)先享有權(quán)；企業(yè)對(duì)合作項(xiàng)目布局有資產(chǎn)所有權(quán)，不承擔(dān)該項(xiàng)目的盈虧責(zé)任；合作期間企業(yè)有權(quán)參與合作項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)與管理，企業(yè)憑項(xiàng)目?jī)?yōu)先收益權(quán)按照合同的約定取得合作項(xiàng)目的收益，項(xiàng)目?jī)?yōu)先收益權(quán)隨合作期滿而消失；合作項(xiàng)目與合作單位自行單獨(dú)核算盈虧，與企業(yè)無關(guān)。對(duì)此，財(cái)政部 2000年 8月 3日引發(fā)了財(cái)企 [2000] 164文件通知，明確規(guī)定了企業(yè)買斷項(xiàng)目?jī)?yōu)先收益權(quán)的會(huì)計(jì)處理如下 ：（ 1）企業(yè)取得買斷項(xiàng)目?jī)?yōu)先收益權(quán)作為無形資產(chǎn)管理，按實(shí)際支付的金額計(jì)價(jià)，按合同約定的年限攤銷。該案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)建議華興公司把買斷項(xiàng)目?jī)?yōu)先收益權(quán)作為購(gòu)進(jìn)無形資產(chǎn)處理，并把無形資產(chǎn)按 5年攤銷，計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”，同時(shí)每月按照實(shí)際收到的門票收益確認(rèn)為“其他業(yè)務(wù)收入”。李浩追查相關(guān)的轉(zhuǎn)讓協(xié)議及其原始憑證，了解到華興公司 1999年投資 800萬元，是以華興公司擁有的自創(chuàng)的工業(yè)訣竅投入，華興公司對(duì)晉美公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資已經(jīng)計(jì)提了 600萬元的減值準(zhǔn)備。 [分析 ]企業(yè)以自創(chuàng)的非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)對(duì)外投資，因原賬面務(wù)紀(jì)錄，不能簡(jiǎn)單的用某一資產(chǎn)減少、長(zhǎng)期股權(quán)投資增加的會(huì)計(jì)分錄做出處理。當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置時(shí)原已形成的資本公積，應(yīng)將原已形成的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓資本公積中的“其他資本公積轉(zhuǎn)入”明細(xì)科目，待按規(guī)定程序轉(zhuǎn)增資本時(shí)，再轉(zhuǎn)入實(shí)收資本。 華興公司的對(duì)此的會(huì)計(jì)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 (80+110*17%）萬元 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 20萬元 貸：庫(kù)存商品 100萬元 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） (110*17%)萬元 李浩追查了相關(guān)的原始憑證后，認(rèn)可了華興公司的會(huì)計(jì)處理，考慮到華興公司 2002年度已對(duì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備調(diào)增納稅所得 20萬元，提請(qǐng)華興公司2020年度對(duì)此項(xiàng)目投資應(yīng)調(diào)增所得 10萬元（ 110100），而不是 30萬元（ 11080）。那么，這時(shí)為什么還需要評(píng)估呢？非貨幣性資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)作為公允價(jià)值的依據(jù)而被使用。 《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問題的投資》（財(cái)稅字 [1997]77號(hào)規(guī)定，納稅人以非現(xiàn)金的實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對(duì)外投資，發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估凈增值，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。 值的說明得時(shí)，如果非貨幣性資產(chǎn)一取得了相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，在確認(rèn)納稅所得時(shí)，只能按照非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值扣除原賬面余額（而不是賬面價(jià)值）的差額確認(rèn)納稅所得。李浩擴(kuò)大詢問范圍，有人反映理財(cái)收益可能收到了，進(jìn)入了小金庫(kù)，但李浩無法取證證實(shí)這種說法。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中，應(yīng)關(guān)注往來賬戶里是否隱含著委托理財(cái)事項(xiàng)。對(duì)于第一種情況，由于僅僅涉及被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理錯(cuò)誤，不影響報(bào)表盈余，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可建議其進(jìn)行調(diào)整（調(diào)整為委托投資，確認(rèn)投資收益或損失），如果被審計(jì)單位拒絕調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)視情況出具保留或否定以減的審計(jì)報(bào)告。本案例中，掛在其他應(yīng)收款 —— 飛龍公司的 1400萬元不能確認(rèn)為往來款項(xiàng)，應(yīng)建議調(diào)整為委托投資。對(duì)于第三種情況，由于這可能涉及到被審計(jì)單位最高管理人員舞弊和有意影響報(bào)表盈余事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新評(píng)價(jià)被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明的可信性，以擴(kuò)大范圍查證被審計(jì)其他方面是否存在類似的舞弊和影響報(bào)表盈余的事項(xiàng)，必要時(shí)，應(yīng)當(dāng)征求律師的意見或解除