【正文】 IPO中若干會計與審計問題 （十一）新舊會計準(zhǔn)則過渡期間申報財務(wù)報表的編制 33 ? 具體銜接方法（非常重要） 擬上市公司在編制和披露三年又一期比較財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)采用與上市公司相同的原則，確認(rèn) 2022年 1月 1日的資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)，并以此為基礎(chǔ)，分析 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 38號 ― 首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 》 第五條至第十九條對可比期間利潤表和可比期初資產(chǎn)負(fù)債表的影響，按照追溯調(diào)整的原則，將調(diào)整后的可比期間利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表，作為可比期間的申報財務(wù)報表。 IPO中若干會計與審計問題 （十一）新舊會計準(zhǔn)則過渡期間申報財務(wù)報表的編制 34 ■ 注意事項及問題 ? 因前三年企業(yè)并未實際執(zhí)行新準(zhǔn)則，而三年一期財務(wù)報表是按照新準(zhǔn)則披露相關(guān)會計政策，因此需要披露申報期間財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)。 財政部于 2022年 2月 15日頒布了 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則 — 基本準(zhǔn)則 》 以及 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 1號 — 存貨 》 等 38項具體會計準(zhǔn)則， 2022年 10月 30日頒布了 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則 — 應(yīng)用指南 》 ，形成了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。 根據(jù) 2022年 2月 15日中國證監(jiān)會發(fā)布的 《 公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第 7號 — 新舊會計準(zhǔn)則過渡期間比較財務(wù)會計信息的編制和披露 》 （證監(jiān)會計字（ 2022）10號）的規(guī)定，本次申報財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)是：首先以 2022年 1月 1日作為執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的首次執(zhí)行日，確認(rèn) 2022年 1月 1日資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)，并以此為基礎(chǔ)，分析 《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 38號 — 首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 》 第 5至 19條對上述期間利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表的影響，按照追溯調(diào)整的原則，將調(diào)整后的利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表作為申報財務(wù)報表。 ? 申報財務(wù)報表不能完全反映前三年會計政策、會計估計，是否需要專門說明，還是其差異通過備考利潤表及附注說明予以充分披露，如收入的確認(rèn)原則， 2022年前的確認(rèn)方法與 2022年度不一致，事實上對同一業(yè)務(wù)在報告期采用了兩種會計確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。 ? 備考利潤表應(yīng)當(dāng)進(jìn)行審核或是審閱及其報告格式？應(yīng)當(dāng)注意盡量避免備考利潤表與申報利潤表之間存在重大差異，尤其是備考利潤表凈利潤不能遠(yuǎn)遠(yuǎn)小與申報利潤表之凈利潤。 ■ 財務(wù)指標(biāo)的合理性 ? 縱向分析財務(wù)指標(biāo)的合理性，包括三年一期資產(chǎn)負(fù)債率、銷售增長率、現(xiàn)金流量情況等，分析相同指標(biāo)在不同期間有無異常波動。 IPO中若干會計與審計問題 （十二）申報財務(wù)報表的合理規(guī)劃 37 ? 橫向與同行業(yè)（上市）公司比較分析，如同類產(chǎn)品銷售毛利率、成本費用率情況，若差異較大，需要有合理的解釋。 ? 在不違背會計原則的基礎(chǔ)上，盡量使最近一期利潤最大化，以提高發(fā)行價格。 ■ 如何對待已經(jīng)廢止相關(guān)文件中有關(guān)財務(wù)指標(biāo)，如關(guān)聯(lián)交易（采購與銷售）不得超過 30%的比例等。 IPO中若干會計與審計問題 （十二）申報財務(wù)報表的合理規(guī)劃 38 ? 案例 — 關(guān)于關(guān)聯(lián)方及其交易的披露 某擬上市公司第三大股東的關(guān)聯(lián)公司是公司的委托加工方，在 2022年、 2022年及2022年上半年與公司存在委托加工交易，金額分別為 1,110萬元、 2,618萬元和 1,991萬元，分別占當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本的 %、 %和 %。 會計師解釋因數(shù)額小而未在招股說明書及會計報表附注中披露。 IPO中若干會計與審計問題 （十二）申報財務(wù)報表的合理規(guī)劃 39 內(nèi)部控制鑒證報告 新審計準(zhǔn)則意見類型分為積極保證和消極保證兩種方式。 納稅鑒證報告 內(nèi)容與格式。 ■ 新規(guī)則、新（會計、審計）準(zhǔn)則下的 IPO審計特點 需要全面深入地掌握新財務(wù)會計、審計、信息披露等規(guī)定 審計工作量大大增加 實務(wù)中會遇到尚未規(guī)范的邊緣會計問題 IPO中若干會計與審計問題 （十四） IPO審計的特殊考慮 41 ■ 審計中需要重點關(guān)注的事項 剝離調(diào)整及其合理性、會計實質(zhì)性調(diào)整與模擬調(diào)整及其區(qū)別 多期審計中前期實物資產(chǎn)的盤點確認(rèn)，實物資產(chǎn)確認(rèn)程序一定要到位 虛購業(yè)績的審計 非常規(guī)的重大交易審計 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計 高度關(guān)注資金流向、資金占用以及資金體外循環(huán) 高度關(guān)注違規(guī)擔(dān)保以及關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化 關(guān)注系統(tǒng)性財務(wù)造假問題 重要事項審計程序應(yīng)當(dāng)?shù)轿? 其他重要會計審計問題 IPO中若干會計與審計問題 （十四） IPO審計的特殊考慮 42 ■ （擬）上市公司審計中存在的主要問題 ? 對公司內(nèi)部控制制度的關(guān)注和依賴 ? 對未合并子公司和聯(lián)營公司缺乏必要的審計程序 ? 對境外業(yè)務(wù)的審計證據(jù)不充分 ? 對關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定的審計程序不夠深入 ? 對異常事項或可能存在舞弊行為未履行充分審計程序 ? 函證的實施存在欠缺 ? 對或有事項的審計程序不到位 ? 房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的審計程序問題 ? 利用專家工作的問題 IPO中若干會計與審計問題 （十四） IPO審計的特殊考慮 43 申報財務(wù)會計資料的制作從形式到內(nèi)容都應(yīng)當(dāng)認(rèn)真，信息披露必須全面、準(zhǔn)確，審核人員可以從材料中看出中介機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量。 案例 ：某擬上市公司的申報材料制作粗糙，前后差別較大。最初的結(jié)論是：公司項目合作已按合同執(zhí)行。公司將很多未明確用途的流動資金借款費用予以資本化，并且未將兩家虧損的子公司納入合并報表，而公司對反饋意見的回復(fù)也不一致，主要表現(xiàn)在合作項目的銷售情況前后披露差別較大，如某大廈的銷售率從 98%降為 78%。如果發(fā)行人或中介機(jī)構(gòu)認(rèn)為此處不宜披露、他處不宜披露，容易使人認(rèn)為其在刻意隱瞞一些情況。 ? 會計師出具的業(yè)務(wù)報告撰寫應(yīng)當(dāng)專業(yè)、嚴(yán)謹(jǐn)、精簡，充分體現(xiàn) CPA的執(zhí)業(yè)水平，避免脫離主題、含糊其詞以及過多地采用非專業(yè)術(shù)語。 ? 設(shè)立以來發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓尤其是發(fā)生在最近一年，且涉及到核心人員的持股轉(zhuǎn)讓。 ? 有多個子公司，如虧損或經(jīng)營相同業(yè)務(wù)，設(shè)立的原因。 ? 利潤來源分析，影響盈利能力連續(xù)性和穩(wěn)定性的主要因素分析。 ? 主要產(chǎn)品銷售價格、原材料及燃料價格頻繁變動且影響較大的，就價格變動對利潤的影響作敏感性分析。 ? 非經(jīng)常性損益、合并財務(wù)報表范圍以外的投資收益、少數(shù)股東損益的影響分析。 證監(jiān)會 IPO審核中重點關(guān)注的財務(wù)會計問題 （五）財務(wù)狀況及盈利能力分析（盈利能力） 50 ? 發(fā)審委員經(jīng)常提問的問題： ? 財務(wù)會計信息綜合地反映了公司的資產(chǎn)質(zhì)量以及持續(xù)的盈利能力，是審核人員重點關(guān)注的問題。對于優(yōu)惠與補貼主要從合法、合理、重要、持續(xù)以及措施方面關(guān)注。稅收優(yōu)惠重點關(guān)注地方性稅收優(yōu)惠的合法性，關(guān)注兩稅合并的影響等。 證監(jiān)會 IPO審核中重點關(guān)注的財務(wù)會計問題 （五）財務(wù)狀況及盈利能力分析（盈利能力） 51 ? 發(fā)審委員經(jīng)常提問的問題 ： ? 持續(xù)經(jīng)營能力：生產(chǎn)經(jīng)營模式、產(chǎn)品或服務(wù)的結(jié)構(gòu)是否發(fā)生了或?qū)⒁l(fā)生變化；經(jīng)營環(huán)境是否發(fā)生了或?qū)⒁l(fā)生變化；對主要供應(yīng)商以及客戶是否存在重大依賴。 ? 財務(wù)指標(biāo)異常是核查重點：如出口增長過快，會要求核查報關(guān)單；銷售收入增長過快，會要求核查重要客戶的銷售；財務(wù)比率異常變動，會要求根據(jù)業(yè)務(wù)特點詳細(xì)說明。 ? 是按照經(jīng)常性和偶發(fā)性分類披露關(guān)聯(lián)交易，增加披露內(nèi)容。 證監(jiān)會 IPO審核中重點關(guān)注的財務(wù)會計問題 （六）關(guān)聯(lián)交易 53 ? 發(fā)行后執(zhí)行的稅種、稅率應(yīng)合法合規(guī)。 ? 近三年內(nèi)有無稅收方面的違法違規(guī)行為，是否受過稅務(wù)部門處