【正文】 提供60萬企業(yè)管理資料下載，詳情查看：...../提供5萬集管理視頻課程下載，詳情查看：...../zz/提供2萬GB高清管理視頻課程硬盤拷貝，詳情查看：...../shop/2萬GB高清管理視頻課程目錄下載：...../高清課程可提供免費(fèi)體驗(yàn)，如有需要請于我們聯(lián)系。 根據(jù)上述工作底稿編制S公司取得控股權(quán)日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表如表316所示。 8650000抵銷分錄合計(jì) 1189000盈余公積501700173000674700173000 681000長期應(yīng)付款12800006400001920000 8650000短期借款320000160000480000 4500000無形資產(chǎn)200000100000300000 5600000減：累計(jì)折舊8000003000001100000 表3— S公司合并報(bào)表工作底稿單位：元項(xiàng)目S公司T公司合計(jì)數(shù)抵銷分錄合并數(shù)借 方貸 方 189000盈余公積 單位：元資產(chǎn)項(xiàng)目金 額負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目金 額銀行存款1110000短期借款480000短期投資130000應(yīng)付賬款681000應(yīng)收賬款（凈額）630000長期應(yīng)付款1920000存貨1080000負(fù)債合計(jì)3081000長期股權(quán)投資900000股本3200000固定資產(chǎn)5600000資本公積1210000減：累計(jì)折舊1100000盈余公積519000固定資產(chǎn)凈值4500000未分配利潤640000無形資產(chǎn)300000所有者權(quán)益合計(jì)5569000資產(chǎn)合計(jì)8650000負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)8650000（二）母公司持有部分股權(quán)在母公司未全部持有子公司股權(quán)的情況下，只要符合權(quán)益結(jié)合法的條件，也可采用權(quán)益結(jié)合法。 5569000負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)7623000255000010173000 1210000盈余公積519000173000692000173000 1920000負(fù)債合計(jì)205400010270003081000 480000應(yīng)付賬款454000227000681000 300000資產(chǎn)合計(jì)7623000255000010173000 1100000固定資產(chǎn)凈值300000015000004500000 1523000900000固定資產(chǎn)原價(jià)380000018000005600000 由于S公司的投資是按T公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值入賬的，因此不存在合并價(jià)差。S公司發(fā)行股票交換T公司股權(quán)的業(yè)務(wù)，S公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：借：長期股權(quán)投資 1523000貸：股本 1000000資本公積 210000盈余公積 S公司發(fā)行100萬股每股面值1元（每股市價(jià)為2元）的普通股交換T公司股東所持有的全部股票。 根據(jù)工作底稿中的合并數(shù)即可編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，合并資產(chǎn)負(fù)債表如圖表39所示。 6613500抵銷分錄合計(jì) 1000000盈余公積3460008650043250086500 567500長期應(yīng)付款12800003200001600000 6613500短期借款32000080000400000 3750000無形資產(chǎn)20000050000250000 4700000減：累計(jì)折舊800000150000950000 表3—8 抵銷分錄如下：借：股本在我國，“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示于“負(fù)債”類項(xiàng)目和“所有者權(quán)益”類項(xiàng)目之間。表3—7 P公司合并資產(chǎn)負(fù)債表2001年6月30日 單位：元資產(chǎn)項(xiàng)目金 額負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目金 額銀行存款465000短期借款400000短期投資115000應(yīng)付賬款567500應(yīng)收賬款（凈額）525000長期應(yīng)付款1600000存貨900000負(fù)債合計(jì)2567500長期股權(quán)投資750000 2200000資本公積10000003050001305000305000 900000長期股權(quán)投資12200001500001370000 115000應(yīng)收賬款（凈額）420000105000525000表3——6合并報(bào)表工作底稿單位：元項(xiàng)目P公司Q公司合計(jì)數(shù)抵銷分錄合并數(shù)借 方貸 方銀行存款44000025000465000 620000由于P公司長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為620000元，Q公司所有者權(quán)益數(shù)為761500元，兩者相差141500元。 合并價(jià)差260250股本2200000固定資產(chǎn)4700000資本公積1000000減：累計(jì)折舊950000盈余公積346000固定資產(chǎn)凈值3750000未分配利潤500000無形資產(chǎn)250000所有者權(quán)益合計(jì)4046000資產(chǎn)合計(jì)6613500負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)6613500上述所舉P公司控股合并Q公司的例子中，P公司的投資成本高于所取得的Q公司凈資產(chǎn)，合并價(jià)差表現(xiàn)為借方，這一數(shù)額在資產(chǎn)負(fù)債表左邊“長期股權(quán)投資”項(xiàng)目下設(shè)“合并價(jià)差”項(xiàng)目反映；若投資成本低于所取得的凈資產(chǎn)的價(jià)值，合并價(jià)差表現(xiàn)為貸方，在資產(chǎn)負(fù)債表的“合并價(jià)差”項(xiàng)目中以負(fù)數(shù)反映。在納入合并范圍的子公司為母公司的全資子公司的情況下，子公司的投資者就是母公司，子公司的所有者權(quán)益是母公司所有者權(quán)益中的一部分。 4046000負(fù)債和所有者權(quán)益合計(jì)610000012750007375000 1000000盈余公積3460008650043250086500 1600000負(fù)債合計(jì)20540005135002567500 400000應(yīng)付賬款454000113500567500 250000資產(chǎn)合計(jì)610000012750007375000 950000固定資產(chǎn)凈值30000007500003750000 260250固定資產(chǎn)原價(jià)38000009000004700000 1021750750000合并價(jià)差 我國《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》中指出，對全資子公司合并價(jià)差的處理采用這種方法。但是，隨著市場經(jīng)濟(jì)和有價(jià)證券交易的發(fā)展，歷史成本原則受到嚴(yán)重沖擊，更多的學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者都指出，企業(yè)合并業(yè)務(wù)足以證明，被母公司控制的子公司雖然還保留了原來的法人資格，但它已經(jīng)是企業(yè)集團(tuán)的成員企業(yè)，并在母公司的控制下開展生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，執(zhí)行母公司制定的會(huì)計(jì)政策、財(cái)務(wù)政策和經(jīng)營政策，而且母公司為了取得對子公司的控制權(quán)付出了代價(jià)。這種處理方法雖然需要將合并價(jià)差予以分解，屬于凈資產(chǎn)的增值額應(yīng)調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值，屬于投資成本高于凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額應(yīng)確認(rèn)為合并商譽(yù)，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制比較復(fù)雜。嚴(yán)格地說，凈資產(chǎn)公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額，是各項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值的增值所形成的，應(yīng)當(dāng)分別調(diào)整與此有關(guān)的流動(dòng)資產(chǎn)和固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的價(jià)值，以便如實(shí)計(jì)算企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)價(jià)值、流動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率和資產(chǎn)利潤率等反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果的指標(biāo)。母公司對子公司的長期股權(quán)投資的投資成本（或購買成本）高于所取得的子公司的凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額即商譽(yù)；以及所取得的子公司的資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，對于這兩項(xiàng)差額如何進(jìn)行處理，是購并日合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的重點(diǎn)和難點(diǎn)問題，也是各國現(xiàn)行合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中有爭議的問題。抵銷分錄如下：借：股本 300000資本公積 305000盈余公積 86500未分配利潤從表32可以看出，購并日Q公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為761500元，凈資產(chǎn)公允價(jià)值為900000元（1367500467500）。但是，將P、Q公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目加總的結(jié)果，所有者權(quán)益增加了761500元。記錄合并業(yè)務(wù)后，P公司的資產(chǎn)負(fù)債表如表3——3所示。在評估確認(rèn)Q公司資產(chǎn)公允價(jià)值的基礎(chǔ)上，雙方協(xié)商的并購價(jià)為1000000元，由P公司以銀行存款支付，同時(shí)，P公司還支付了注冊登記費(fèi)用和其他相關(guān)費(fèi)用共計(jì)21750元。（一）母公司持有子公司全部股份1．按凈資產(chǎn)賬面價(jià)值購入當(dāng)投資企業(yè)按被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值購入被投資企業(yè)全部股權(quán)，可以將母公司對子公司長期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目直接抵消，不存在合并價(jià)差問題。它將母公司取得對于公司的控制權(quán)視同母公司購買子公司的凈資產(chǎn)，因而要求和購買其他資產(chǎn)一樣，子公司的凈資產(chǎn)應(yīng)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中按股權(quán)取得日的購買成本（公允市價(jià)）計(jì)價(jià)。也就是說，被購并的子公司在購買日后所實(shí)現(xiàn)的利潤才能包括在企業(yè)集團(tuán)購并當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤中。母公司常常在會(huì)計(jì)年度中間取得對子公司的控制權(quán)，而在年度中間編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表是很困難的。合并工作底稿編制完成后，將合并工作底稿計(jì)算得出的各項(xiàng)目的合并數(shù)額，過入各合并會(huì)計(jì)報(bào)表，即可得出整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并利潤分配表。４、計(jì)算合并會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的數(shù)額對于資產(chǎn)負(fù)債表，根據(jù)加總的資產(chǎn)類各項(xiàng)目的數(shù)額，加上抵銷分錄的借方發(fā)生額，減去抵銷分錄的貸方發(fā)生額，計(jì)算得出資產(chǎn)類各項(xiàng)目的合并數(shù)額；根據(jù)加總的負(fù)債類各項(xiàng)目的數(shù)額，加上抵銷分錄的貸方發(fā)生額，減去抵銷分錄的借方發(fā)生額，計(jì)算得出負(fù)債類各項(xiàng)目的合并數(shù)額；根據(jù)加總的所有者權(quán)益類各項(xiàng)目的數(shù)額，加上抵銷分錄的貸方發(fā)生額，減去抵銷分錄的借方發(fā)生額，計(jì)算得出所有者權(quán)益類各項(xiàng)目的合并數(shù)額。合并工作底稿的編制程序如下：１、將母公司和子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿。 …… 合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并利潤分配表的工作底稿均在一張工作底稿中完成。例如，企業(yè)集團(tuán)中某一成員企業(yè)將其生產(chǎn)的價(jià)值為150000元的產(chǎn)品出售給另一個(gè)成員企業(yè)作為固定資產(chǎn)，它涉及內(nèi)部銷售收入應(yīng)抵消150000元，也涉及購買方固定資產(chǎn)原值中和當(dāng)年計(jì)提的折舊中含有未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤，必須編制相應(yīng)的抵消分錄予以抵消。在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，特別要強(qiáng)調(diào)重要性原則的運(yùn)用。按照一體性原則的要求，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)根據(jù)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的加總數(shù)，通過編制抵消分錄，將內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)，內(nèi)部銷售收入等予以抵消，再求得各項(xiàng)目的合并數(shù)。既然合并會(huì)計(jì)報(bào)表是反映由母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果等情況的，那么在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)就應(yīng)當(dāng)將企業(yè)集團(tuán)作為一個(gè)整體，視為一個(gè)會(huì)計(jì)主體。由于個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表是反映每一個(gè)實(shí)行獨(dú)立核算的法律主體和會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)報(bào)表，而合并會(huì)計(jì)報(bào)表是反映由母公司和子公司組成的單純的經(jīng)濟(jì)主體——企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)報(bào)表，因此，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表除需遵循會(huì)計(jì)報(bào)表編制的一般原則外，還應(yīng)遵循以下特殊原則?！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》為保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)、完整作出了若干具體規(guī)定。在這種情況下，母公司不能夠完全按照自身的需要和意圖來調(diào)度和使用子公司的資金，母公司的控制權(quán)受到了限制。根據(jù)公司法的規(guī)定，股東只對公司承擔(dān)有限責(zé)任，所以，母公司也只承擔(dān)對子公司投資額以內(nèi)的有限責(zé)任。４、準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的子公司。３、已宣告破產(chǎn)的子公司。在這種情況下，這類子公司或者由政府有關(guān)部門直接管理和控制，或者不能進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，母公司對這類子公司的控制權(quán)受到了限制。這種情況是指，母公司能夠控制董事會(huì)等權(quán)利機(jī)構(gòu)的會(huì)議，從而控制被投資企業(yè)的經(jīng)營決策。這種情況是指，在被投資企業(yè)的章程等文件中，規(guī)定母公司對其財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策能夠?qū)嵤┛刂?。２、母公司控制的其他被投資企業(yè)母公司通過直接和間接方式，雖然沒有擁有被投資企業(yè)的半數(shù)以上權(quán)益性資本，但母公司通過其它方法對被投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)能夠?qū)嵤┛刂茣r(shí)，這些能夠被母公司控制的被投資企業(yè)，也應(yīng)當(dāng)作為子公司，納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。我國《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》中采用的是這種計(jì)算方法。（３）直接和間接方式擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，指母公司雖然只擁有其半數(shù)以下的權(quán)益性資本，但通過與子公司合計(jì)擁有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本。在我國，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍具體包括：１、母公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)。絕大多數(shù)國家在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，并不完全是按照某一合并理論，而是以某一合并理論為主，參考其他合并理論，同時(shí)結(jié)合自身的實(shí)際情況而確定的。值得注意的是，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中