【正文】 是有缺陷的和誤導的。 ABC的關鍵性賣點（ the key selling features）之一是它能使得成本分配更準確，這種優(yōu)勢是通過它產生的單位產品成本更準確來展示的。但是到了 1991年， ABC不被用來產生更準確的產品成本了，作業(yè)分析被用來更好地理解組織中的成本層級，確定適當的收入和成本，提供決策信息。 53 拋棄對 allocation的認識 ? 在修改原有系統的同時必須拋棄某些原有系統看來似乎關鍵的概念。第一個被拋棄的概念是“ allocation”。 ? 在原來的 ABC表述中：“我們用 Allocation 這個詞警告那些一直被告知或現在還在告訴別人的人們，說 allocations是武斷的，因而不能為管理決策提供任何相關信息。 ……. （現在我們認識到）我們最初描述為 allocation的過程其實是estimation。 …… 對于管理者使用來自 ABC模型的信息，估計通常是足夠準確了。 ……ABC 并不企圖去得到更準確的充分分配的單位成本（ 1992）?！? 54 關于成本習性 ? 此外，通往變動成本的方式也在變化。 – 在第一波 ABC中，有自信的主張：“最終所有的成本都是變動的（ J K, ）”以及“產品成本幾乎全部是變動成本（ C K, 1988, ）” 。 – 在第二波 ABC 中，“成本并非本質上是固定的或變動的， ABC分析使管理者能去理解成本變動性的來源 …… （ C K,1991） ? 這是慎重得多的表述，它告訴我們，事實上沒有什么比成本（在人們能否或何時能成功地改變它們方面）有更多的變化。 55 會計理論 ? 在這些變化之下的根本變化是會計理論。在第一波，對分配間接費用的傳統方法有很強的批評，但是全然沒有考慮學術界提倡邊際成本計算的長期歷史。不僅企業(yè)抵制它達 60年之久，而且新制造環(huán)境也已經使它過時。 ? 后來， Kaplan 認識到，想清楚 ABC的真正本質需要相當的時間： “當 Robin 提出并構建好 ABC的層級結構時，我們認識到， ABC實際上是一種貢獻邊際方法而不是得到單位產品更準確的完全成本的嘗試。” ? 這種認識使得 Cooper Kaplan 回到此前 65年的主流學術傳統之中 。 56 四種反應 ? 形成和構建 ABC第二波的變化顯然是重要的（可能是根本性的）。人們的反應（ impulse）可以分為四種： –abandon放棄； –ignore忽略； –assimilate吸收； –dramatize戲劇化渲染。 57 放棄 ? 當 ABC表現出違背起初的諾言，一種反應是（部分地或完全地）放棄它。 – 最重要的例子是 Tom Johnson的 反叛（因為他是起初哈佛網的成員），他對 ABC有最雄心勃勃的管理熱望，稱它為“世界級管理會計的藍圖”、“持續(xù)改進盈利性這個沒有終點的征途的關鍵”（ 1988）。 – 但是 1991年他開始傳播對 ABC技術和潛能的真實性的懷疑： …… – 1992年這種懷疑成為更明顯的否定 …… 58 忽略 ? 第二種反應是忽略這種變化。正如 Latour(1987)所看到的，對于絕大多數學術著作而言一切如常，或者他們沒有讀到，或者雖然讀到但是不認同； ? 90年代初仍有太多的文章在繼續(xù)，認為 ABC單位成本對計劃和決策沒有多少價值的看法到 1992年開始流傳，但是到 1997年，“這個觀點仍被許多教科書忽視，這些教材繼續(xù)提出 ABC產品成本計算系統 ……(Lucas, 1997,)”。 59 吸收 ? 第三種反應是吸收，處理這種變化，好像它是ABC從低級到高級的本質的認識進步。 –首先在單位成本計算的層面引入 ABC， –然后順暢地轉向 Cooper 的多層級分類，并批評認為所有成本可以分配到產品的笨人， –第二波 ABC 似乎僅僅擴展了第一波的獲益觀。 …… 60 戲劇化渲染 ? 第四種反應是戲劇化第一波和第二波之間的不同，認為是一個戲劇不同的兩幕， –第一幕中一個社會 技術系統把理論和實踐織成一體，產生了完全分配的產品成本系統； –第二幕展示的是貢獻邊際分析的不同產品， –把他們聯系起來構成一個戲劇的僅僅是它們都稱作ABC。 …… R 61 傳播 ?與 19891990年相比，現在 ABC成為穩(wěn)定的系統，并在計算機軟件（如 ERP系統）中成為黑箱。 ? 在 1984年， Kaplan 認為管理會計缺少創(chuàng)新的主要原因之一是具有傳統會計程序的計算機系統流行，可是到 90年代末 Kaplan 正在把 ABC穩(wěn)定化并裝入 ERP系統的新浪潮中。 62 傳播 ? 很多很多行為者現在被 ABC吸引。哈佛網絡在 80年代后期與管理咨詢者建立了聯盟。 ….. ? 《管理會計》是美國管理會計師協會創(chuàng)辦的專業(yè)雜志。 … ? 19971998年一金兩銀的 Lybrand 最佳論文獎給了 JIT、目標成本和 ABC案例研究。 ? Cooper Kaplan 的 ABC論文發(fā)表在主流學術刊物（ Accounting Horizons, 1992）上。 63 咨詢公司的作用 ? 90年代初是管理咨詢者大量銷售新概念的時代。 80年代已經出現管理原理的浪潮（ JIT,TQM，世界級制造 )。這是管理學精神領袖的時代 。 這些原理和精神領袖代表席卷英美的新管理浪潮。 ABC順應了這種潮流。 ? 在把基于作業(yè)的思想從“成本計算技術”轉向“管理原理”的過程中，大的管理咨詢公司把 ABC 和ABM密切聯系在一起（雖然 Johnson 強調它們的不同）。 ??ABC 提供信息，而 ABM使用信息以產生持續(xù)的改進。 ??ABM 也不必須與 ABC相聯系。 64 會計人員的地位 ? Cooper的 ABC引起對組織中會計作用的反思。他預言了管理會計師在組織中作用的變化： 一部分具有較高技能的人將在組織的管理活動中發(fā)揮更大作用，而大多數人將發(fā)現自己走到職業(yè)生涯的終點。 ?? ? 現在 ABM的重點在作業(yè)的管理，強調識別和消除不增值的作業(yè)，而不增值的識別不僅在生產的浪費，而且在管理人員的活動。 ?? 而在這個過程中提升了管理會計師在控制其他專業(yè)和管理組織以利于經理和所有者委托人利益中的關鍵性代理人作用。 65 實踐的需要 ? ABC出現的背景是生產和銷售的全球性變化和為了應對這些變化所做出的管理實踐的處方。 – 它起源于 70年代末到 80年代初美國對“新制造環(huán)境”的特殊觀點， – ?? 但是這個起點的特征很快由于擴展到其他國家、行業(yè)和服務部門而混沌不清。 ABC被推廣到不同組織的廣大范圍，包括金融機構、醫(yī)院和學校，他們經歷著相當不同類的變化。 – 作為一個概念性的抽象系統， ABC完全脫離了它起初的時空環(huán)境及其理論背景，成為一種全球性的特殊事物。 ? 在這個過程中，開始時作為成本計算技術的東西穿上了管理哲學主張的外衣，成為處理所有的組織管理者面對的關鍵問題的工具。 66