【正文】 在ipo和年審，這也是事務(wù)所的通用業(yè)務(wù)，而通用業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)約定書也都是大同小異。所以，我也很少意識到業(yè)務(wù)約定書對于我們工作范圍和方式的影響有多大。在此，有必要返回理論層面提起業(yè)務(wù)約定書的概念：業(yè)務(wù)約定書是指會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認(rèn)審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、工作目標(biāo)和范圍、雙方的責(zé)任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。a、委托與受托關(guān)系可以決定我們以什么樣的身份與被審計單位溝通，如果委托方是被審計單位，即委托方=工作對象責(zé)任方，那么我們的身份就是直接受雇者，溝通的方式可以不至于太謹(jǐn)慎和尷尬。假如委托方不是被審計單位，那么我們的身份就是間接受雇者，采取的溝通方式可能需要委婉和謹(jǐn)慎些。特別是在涉及權(quán)益性交易時的前期調(diào)查，就更應(yīng)該持謹(jǐn)慎態(tài)度，適當(dāng)?shù)狞c到為止就可以了，但又必須完成委托方交給我們的任務(wù)。因為，有些適可而止的問題可以在后續(xù)的審計過程中解決。b、工作目標(biāo)和范圍決定了我們實施程序的性質(zhì)、范圍、及工作重點。也許，業(yè)務(wù)約定書規(guī)定我們的工作任務(wù)就不是審計，甚至我們使用的指導(dǎo)性準(zhǔn)則就不是注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則等。如筆者參與的x項目指導(dǎo)性文件為《證券發(fā)行上市審核工作手冊重大資產(chǎn)重組》，在這個文件的指導(dǎo)下實施我們的專業(yè)程序和做出專業(yè)判斷，才能制作出一個委托方需要的成果財務(wù)盡職調(diào)查報告（對于該描述，我將在下文繼續(xù)）。c、報告的格式，通常來說如果是審計業(yè)務(wù)，報告格式一般來說大家都知道，無明顯差異，而且大多事務(wù)所都有自己的模版?？墒?，如果業(yè)務(wù)約定書約定不是事務(wù)所的通用業(yè)務(wù)，那么我們就要根據(jù)約定書中委托方的需求做出其需要的模板，披露充分的信息。盡管項目負(fù)責(zé)人提出了向合伙人索取業(yè)務(wù)約定書的要求，但是要求未果。只獲取了一個信息上市公司重大資產(chǎn)重組。于是，我們開始嘗試?yán)斫庠凇蹲C券發(fā)行上市審核工作手冊重大資產(chǎn)重組》中要求會計師事務(wù)所在前期需要執(zhí)行的工作，在此我們的前期是你所能想象到的最前期的工作。會計師事務(wù)所核心競爭力業(yè)務(wù)財務(wù)盡職調(diào)查經(jīng)過了解，我們此次項目的任務(wù)是受某私募委托對某即將注入上市公司的資產(chǎn)進(jìn)行初步調(diào)查。之后，根據(jù)實際的可行性投資情況，該私募將進(jìn)行權(quán)益性投資，并在之后將其注入上市公司并獲取同等對價股權(quán)。由此，我們的任務(wù)就是對該項資產(chǎn)包進(jìn)行一個財務(wù)盡職調(diào)查（也叫財務(wù)審慎性調(diào)查），關(guān)注的重點主要集中在對重組上市的實質(zhì)性障礙（同業(yè)競爭、股權(quán)關(guān)系、可持續(xù)經(jīng)營等）、資產(chǎn)的合法屬性、或有債務(wù)和事項的描述及評價、財務(wù)報告的合理性、按照上市公司額定標(biāo)準(zhǔn)要求，提供管理層建議書提示公司待完善和整改的地方等等。所謂財務(wù)盡職調(diào)查，應(yīng)該是沒有一個準(zhǔn)確的概念能夠給予定性。但是，不管是何種定性方式，他們都有一個共同點，即利用會計師事務(wù)所的專業(yè)能力為委托方針對被調(diào)查單位的財務(wù)狀況做出一個合理判斷和預(yù)期規(guī)劃。這也是為什么財務(wù)盡職調(diào)查報告沒有一個標(biāo)準(zhǔn)的模版，因為根據(jù)不同的委托方，在不同的戰(zhàn)略階段，會做出不同的判斷和規(guī)劃，那么報告的重點和格式自然不一樣。故而，目前財務(wù)盡職調(diào)查報告的水平從絕對意義上決定了會計師事務(wù)所的核心競爭力層次，這種水平?jīng)]有大所、小所之分，沒有審計系統(tǒng)好壞之分，純粹就是個人綜合能力（包含項目管理能力）的展現(xiàn)。一般來講，審計業(yè)務(wù)只會涉及如何設(shè)計程序去發(fā)現(xiàn)問題和規(guī)避法律責(zé)任，往往不會從實際意義角度幫助企業(yè)解絕問題（我們暫且不考慮職業(yè)道德規(guī)范），而財務(wù)盡職調(diào)查工作所涉及的不僅僅是發(fā)現(xiàn)問題，更重要的是設(shè)計出解決問題的方案（獨立性可以以后再考慮）。根據(jù)個人的理解，財務(wù)盡職調(diào)查按照需求可以分為以下幾大類：a：權(quán)益性融資財務(wù)盡職調(diào)查所謂權(quán)益性融資，即公司的所有者將發(fā)生適當(dāng)?shù)淖兏渲邪卸ㄏ蛘咭嘤胁欢ㄏ蛘?。在此，我根?jù)預(yù)期使用者的不同將權(quán)益性融資有分為以下兩種：a1：ipo目標(biāo)式權(quán)益性融資財務(wù)盡職調(diào)查：該種類型的財務(wù)盡職調(diào)查是當(dāng)下最為廣泛和綜合的盡職調(diào)查之一，且是最具挑戰(zhàn)的工作。這其中要求項目工作組不單只是具備扎實的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《注冊會計師職業(yè)準(zhǔn)則》，而且要求其能熟練的掌握《證券發(fā)行上市審核工作手冊》。而真真意義上具備這幾項能力的財務(wù)工作者必定已經(jīng)承接過n次ipo財務(wù)審計工作，而且在當(dāng)下這種金融行業(yè)高收益的環(huán)境下，只有少數(shù)者依然堅守在會計師事務(wù)所的崗位上。所以，這也成為會計師事務(wù)所核心競爭力的因素之一。這種類型的財務(wù)盡調(diào)查要求我們必須關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的合法屬性、產(chǎn)品的盈利模式、以往一定年度的財務(wù)報表分析、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的判斷及其相應(yīng)財務(wù)戰(zhàn)略的選擇、行業(yè)發(fā)展的前景、行業(yè)特殊的法律限制和或有事項、企業(yè)預(yù)期經(jīng)營成果的規(guī)劃、融資成本的測算（我們所能測算的一般是稅務(wù)成本，這在更大程度上也涉及到了企業(yè)上市的實質(zhì)性障礙）等。a2。股權(quán)收購式權(quán)益性融資財務(wù)盡職調(diào)查：股權(quán)收購式權(quán)益性融資財務(wù)盡職調(diào)查相對而言就沒有a1復(fù)雜，所以更多是我們工作重點集中在企業(yè)的歷史沿革、盈利模式、以往一定年度的財務(wù)報表分析、行業(yè)發(fā)展的前景、行業(yè)特殊的法律限制和或有事項、內(nèi)部控制的了解和評價及建議、盈利預(yù)測等。由于股權(quán)收購大部分不是面向大眾，而是定向性質(zhì)的股權(quán)交易，所以從監(jiān)管層角度上限制少了很多，為此我們的財務(wù)盡職調(diào)查的著陸點也應(yīng)報告使用者的不同而不同。b：債權(quán)性融資財務(wù)盡職調(diào)查：債權(quán)性融資財務(wù)盡職調(diào)查一般適用于銀行和擔(dān)保類企業(yè)，該類調(diào)查工作相比a類權(quán)益性融資而言，工作內(nèi)容相對簡單。主要關(guān)注重點在于企業(yè)的經(jīng)營背景和歷史沿革、債務(wù)款項所投向的標(biāo)的資產(chǎn)、針對標(biāo)的的盈利及預(yù)期收益的模式和風(fēng)險、企業(yè)整體的資產(chǎn)狀況和以往年度的經(jīng)營成果分析、企業(yè)未來的資本性支出和潛在債務(wù)。c：自我完善型及稅務(wù)籌劃性財務(wù)盡職調(diào)查：該大類財務(wù)盡職調(diào)查是根據(jù)企業(yè)自身的發(fā)展需要，而專向性的尋找具備一定專業(yè)經(jīng)驗的會計師事務(wù)所為其解決和設(shè)計專項方案。此種財務(wù)盡職調(diào)查的報告使用者和委托方必定是同一方，為此在很大程度上，我們對于所取得的資料的真實性和完整性認(rèn)定都不需要考慮。而相比較a和b類的報告在一定程度上需要消極觀察和考慮起真實性和完整性，特別是在委托方與責(zé)任方及報告預(yù)期使用者不統(tǒng)一時，我們的工作從自身的報告持續(xù)發(fā)展上講，是應(yīng)該將其做為鑒證業(yè)務(wù)的。ps：以我們項目組為例，雖然此次我們的工作任務(wù)不是審計，而只是做為資產(chǎn)重組上市前的前期調(diào)查工作?？墒怯捎谖覀兊膱蟾骖A(yù)期使用者和報告工作對象的責(zé)任方及委托方各不一致。而又涉及權(quán)益性交易，所以我們的報告在一定程度上會影響預(yù)期使用的決策。而我們又非常希望我們能夠長期將該項目持續(xù)性的經(jīng)營下去，為此，我們有責(zé)任將該報告從鑒證業(yè)務(wù)角度上執(zhí)行，這樣也才能保證我們工作質(zhì)量（其實，我們也可以完全充分信任被調(diào)查方提供信息的真實性和完整性，但這樣，我們的工作在某種程度上已失去意義）。雖然，這樣會增加我們的工作強度和報告格式，但是，當(dāng)下會計師事務(wù)所正需要以這種責(zé)任心的態(tài)度去爭取委托方的信任。最后，也并非所以的財務(wù)盡職調(diào)查報告不需要復(fù)印或則不需要底稿，隨著該類業(yè)務(wù)的廣泛推行，雖然在外部責(zé)任的要求下，我們不需要底稿，但是從事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制和員工考核而言，不需要底稿的做法不能一概而論。c1：自我完善型財務(wù)盡職調(diào)查：該類盡職調(diào)查集中在內(nèi)部控制咨詢，由于筆者對該類業(yè)務(wù)接觸較少，只能分個大概，具體請參考其他文獻(xiàn)。c2：稅務(wù)籌劃性財務(wù)盡職調(diào)查：通過以上幾大類的財務(wù)盡職調(diào)查的分類和解釋，筆者簡單歸納了在財務(wù)盡職調(diào)查中一般共同需要完成的工作內(nèi)容及注意事項有如下：a：企業(yè)經(jīng)營背景及歷史沿革問題b：公司實際控制人、關(guān)聯(lián)方及其業(yè)務(wù)范圍介紹c：公司經(jīng)營范圍（包含與b中的同業(yè)競爭、關(guān)聯(lián)交易的描述）及盈利模式（包含收入成本來源、核心競爭力、收入確認(rèn)方式、業(yè)務(wù)模式與會計處理的磨合）簡述。d：公司委托會計期間的實際與表現(xiàn)財務(wù)狀況及經(jīng)營成果分析及其存在問題和整改建議、存在的特殊行業(yè)或有事項與其建議。e：公司以往及預(yù)期財務(wù)狀況、經(jīng)營成果分析與其規(guī)劃f：管理層建議書筆者將當(dāng)前會計師事務(wù)所涉及的財務(wù)盡職調(diào)查大致的分為以上六大塊，其中每一部分都可以按照不同的需求而做出一份詳盡不一的財務(wù)盡職調(diào)查報告?；貧w我所在的x項目，在項目實施過程中，我們發(fā)現(xiàn)幾個實質(zhì)性問題，即公司實際控制人除持有即將注入某上市公司的資產(chǎn)包所附的有色金屬礦產(chǎn)資源外，還持有全國各地相同礦產(chǎn)資源不下40處，所可能產(chǎn)生的同業(yè)競爭基本不太可能剝離。此外，行業(yè)特許的礦產(chǎn)資源采礦權(quán)費用的補繳問題也是困擾了我們和律師很長時間，即使到最后，我們也是依據(jù)謹(jǐn)慎性原則將其披露為一潛在的或有事項。