【正文】 位的籌資活動(dòng)。在實(shí) 地察看時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)存在問題的跡象保持警惕。除 此之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)關(guān)注會(huì)計(jì)政策的變更是否得到恰當(dāng)披露。例如，如果目標(biāo)是在 某一特定期間內(nèi)進(jìn)入一個(gè)新的市場，那么可行的戰(zhàn)略可能包括收購該市 場內(nèi)的現(xiàn)有企業(yè)、與該市場內(nèi)的其他企業(yè)合資經(jīng)營、或自行開發(fā)進(jìn)入該 市場。同樣的風(fēng)險(xiǎn)，尤其是在經(jīng)濟(jì)緊縮時(shí)，可能具有更為長期的后果，注 冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的適當(dāng)性時(shí)需要考慮這一問題。如果答案是否定的，可能顯示存在 經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和潛在的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。二、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常通過詢問被審計(jì)單位管理層，查閱被審計(jì)單位的內(nèi) 部報(bào)告和外部報(bào)告，以及實(shí)施分析程序，獲得對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績的 衡量和評(píng)價(jià)的了解。從這幾方面的目標(biāo)來看，內(nèi)部控制是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的一部分。注冊(cè)會(huì) 計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制只是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制， 并非被審計(jì)單位所有的內(nèi)部控制。例如，保護(hù)存貨安全的控制可能與審計(jì)相關(guān)，但在生產(chǎn)中防止材 料浪費(fèi)的控制通常就與審計(jì)不相關(guān)。由于信息技術(shù)處理流程37的內(nèi)在一貫性，實(shí)施審計(jì)程序確定某項(xiàng)自動(dòng)控制是否得到執(zhí)行，也可能實(shí)現(xiàn)對(duì)控制運(yùn)行有效性測試的目標(biāo)。第五十五條第二款進(jìn)一步規(guī)定，詢問本身并不足以評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì) 以及確定其是否得到執(zhí)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將詢問與其他風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 結(jié)合使用。 被審計(jì)單位通常有一些與審計(jì)無關(guān)的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無需對(duì)其加 以考慮。本準(zhǔn)則第四十九條指出，小型被審計(jì)單位通 常采用非正式和簡單的內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，參與日常經(jīng)營管理的業(yè)主（以下簡稱業(yè)主）可能承擔(dān)多項(xiàng)職能，內(nèi)部控制要素沒有得到清晰區(qū)分。本準(zhǔn)則第四十五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控 制以識(shí)別潛在錯(cuò)報(bào)的類型，考慮導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素，以及設(shè)計(jì)和 實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。許多財(cái)務(wù)業(yè)績衡量中使用的信息可 能由被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)生成。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可以考慮通過詢問 不同的管理層成員，以進(jìn)一步了解被審計(jì)單位目標(biāo)和戰(zhàn)略、政策和程序， 以及管理層的需求、期望和關(guān)注的事項(xiàng)。本準(zhǔn)則第三十七條指出，多數(shù)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)最終都會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果，從 而影響財(cái)務(wù)報(bào)表。一、了解的具體內(nèi)容（一）目標(biāo)、戰(zhàn)略與經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)是企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的指針。某些企業(yè)可能存在與 其所處行業(yè)相關(guān)的重大交易。（二）查閱文件和報(bào)告注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以查閱被審計(jì)單位的組織結(jié)構(gòu)圖、關(guān)聯(lián)方清單、公司 章程、對(duì)外簽訂的主要銷售、采購、投資、債務(wù)合同等，以及被審計(jì)單 位內(nèi)部的管理報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告、生產(chǎn)經(jīng)營情況分析、會(huì)議記錄或紀(jì)要等， 了解被審計(jì)單位的性質(zhì)。，包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)投資，近期發(fā)生或計(jì) 劃發(fā)生的變動(dòng)，以及重大的資本承諾等。 本準(zhǔn)則第二十七條規(guī)定，注冊(cè) 會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的組織結(jié)構(gòu)，考慮復(fù)雜組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，包括財(cái)務(wù)報(bào)表合并、商譽(yù)攤銷和減值、長期股權(quán)投資核算以及特殊目的實(shí)體核算等問題。（五）分析程序分析程序是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)運(yùn)用的重要程 序之一。例如，以前年度審計(jì)中了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)編制的 工作底稿可能提供與被審計(jì)單位行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其 他外部因素相關(guān)的信息。因此， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)這些外 部因素進(jìn)行了解。五、討論的時(shí)間和方式本準(zhǔn)則第十七條規(guī)定，項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)的具體情況，在整個(gè)審 計(jì)過程中，持續(xù)交換有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)可能性的信息。但值得 注意的是，被審計(jì)單位或其環(huán)境的變化可能導(dǎo)致此類信息在本期審計(jì)中 已不具有相關(guān)性。在實(shí)施分析程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì) 師應(yīng)當(dāng)預(yù)期可能存在的合理關(guān)系，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢相比較；如 果發(fā)現(xiàn)異常或未預(yù)期到的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí) 考慮這些比較結(jié)果。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮向管 理層和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人詢問下列事項(xiàng)：。四、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的必要性本準(zhǔn)則第四條指出，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是必要程序，特別是 為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：（1）確定重 要性水平，并隨著審計(jì)工作的進(jìn)程評(píng)估對(duì)重要性水平的判斷是否仍然適 當(dāng)；（2）考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)（包 括披露，下同）是否適當(dāng)；（3）識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域，包括關(guān)聯(lián)方 交易、管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè) 目的等；（4）確定在實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值；（5）設(shè)計(jì)和實(shí)施 進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平；（6）評(píng)價(jià)所獲取 審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)已評(píng)估的重大 錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施，設(shè)計(jì)和 實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，遵守《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)—— 針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》。本準(zhǔn)則第七條至第九條分別對(duì)上 述風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序進(jìn)行了規(guī)范。分析程序可用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和實(shí)質(zhì)性程序，也可用來對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表 進(jìn)行總體復(fù)核。例如，檢查被審計(jì)單位的章程， 與其他單位簽訂的合同、協(xié)議，股東大會(huì)、董事會(huì)會(huì)議、高級(jí)管理層會(huì) 議的會(huì)議記錄或紀(jì)要，各業(yè)務(wù)流程操作指引和內(nèi)部控制手冊(cè)，各種會(huì)計(jì)6資料、內(nèi)部憑證和單據(jù)等。注 冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮向被審計(jì)單位提供其他服務(wù)（如執(zhí)行中期財(cái)務(wù)報(bào)表 審閱業(yè)務(wù)）所獲得的經(jīng)驗(yàn)是否有助于識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。本準(zhǔn) 則第十六條規(guī)定，項(xiàng)目組的關(guān)鍵成員應(yīng)當(dāng)參與討論，如果項(xiàng)目組需要擁有 信息技術(shù)或其他特殊技能的專家，這些專家也應(yīng)參與討論。為了更好地指導(dǎo)實(shí)務(wù)，本章第二節(jié)至第六節(jié)在對(duì)需要了解的各個(gè)方 11面進(jìn)行闡述時(shí)，將具體說明如何運(yùn)用本指南第二章所述的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。二、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序本指南第二章第一節(jié)已說明了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn) 評(píng)估程序。在可行的情況下，更好的做法是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在平時(shí)就對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)、 行業(yè)和市場情況的最新動(dòng)態(tài)，以及其他與被審計(jì)單位相關(guān)的信息加以關(guān) 注，并留意收集這方面的信息。例如，董事會(huì)的構(gòu)成情況、董事會(huì)內(nèi)部是否有獨(dú)立董事；治理結(jié)構(gòu) 中是否設(shè)有審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)及其運(yùn)作情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解并購活動(dòng)如何與被審計(jì)單位目 前的經(jīng)營業(yè)務(wù)相協(xié)調(diào)，并考慮他們是否會(huì)引發(fā)進(jìn)一步的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。例如，衍生金融工具是用于交易目的還是 套期目的，以及運(yùn)用的種類、范圍和交易對(duì)手等。除會(huì)計(jì) 政策以外，某些行業(yè)可能還存在一些行業(yè)慣例，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)熟悉這 些行業(yè)慣例。需要強(qiáng)調(diào)的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位本期會(huì)計(jì)政策的選 擇和運(yùn)用與前期相比發(fā)生的重大變化，包括對(duì)本期新發(fā)生的交易或事項(xiàng) 選用的會(huì)計(jì)政策，對(duì)前期不重大而本期重大的交易或事項(xiàng)選用的會(huì)計(jì)政 策，重要會(huì)計(jì)政策的變更以及新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布施行的影響等。前者比后者范圍更廣。（四）對(duì)小型被審計(jì)單位的特殊考慮本準(zhǔn)則第三十九條對(duì)考慮小型被審計(jì)單位的情況提出了要求，指出 小型被審計(jì)單位通常沒有正式的計(jì)劃和程序來確定其目標(biāo)、戰(zhàn)略并管理 經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。與內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績衡量相關(guān)的信 息可能顯示財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，例如，內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績衡量可能顯示 被審計(jì)單位與同行業(yè)其他單位相比具有異常快的增長率或盈利水平，此 類信息如果與業(yè)績獎(jiǎng)金或激勵(lì)性報(bào)酬等其他因素結(jié)合起來考慮，可能顯 示管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)存在某種傾向的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層的業(yè)績指標(biāo)是否與關(guān)鍵利益擁有 者的預(yù)期相一致，并考慮不一致的情況或管理層應(yīng)對(duì)外部壓力的結(jié)果， 及其對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響。也就是說，在了解和評(píng) 價(jià)內(nèi)部控制時(shí)，采用的具體分析框架及控制要素的分類可能并不唯一， 重要的是控制能否實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。例如，對(duì)于某些非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（如生產(chǎn)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)）的控制，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施分析程序時(shí)使用這 些數(shù)據(jù)，這些控制就可能與審計(jì)相關(guān)。如果控制設(shè)計(jì)不當(dāng)，不需要再考慮控 制是否得到執(zhí)行。然而，即使信息技術(shù)得到廣泛使用，人工因素仍然會(huì)存于這些系統(tǒng) 之中。第三節(jié) 對(duì)內(nèi)部控制了解的深度對(duì)內(nèi)部控制了解的深度，是指在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)對(duì)內(nèi)部 控制了解的程度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷， 考慮一項(xiàng)控制單獨(dú)或連同其他控制是否與評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及針對(duì)評(píng) 估的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序有關(guān)。三、內(nèi)部控制的要素本準(zhǔn)則第四十七條指出，內(nèi)部控制包括下列要素：（1）控制環(huán)境；（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程；（3）信息系統(tǒng)與溝通；（4）控制活動(dòng)。受壓力影響的人員可能是高級(jí)管理人員(包括董事會(huì))或可以 操縱財(cái)務(wù)報(bào)表的其他經(jīng)理人員，如子公司或分支機(jī)構(gòu)管理層可能為達(dá)到 獎(jiǎng)金目標(biāo)操縱財(cái)務(wù)報(bào)表。本準(zhǔn)則第四十條第一款指出，被審計(jì)單位內(nèi)部或外部對(duì)財(cái)務(wù)業(yè)績的 衡量和評(píng)價(jià)可能對(duì)被審計(jì)單位管理層產(chǎn)生壓力，調(diào)動(dòng)其積極性促使其采 取行動(dòng)改善財(cái)務(wù)業(yè)績或歪曲財(cái)務(wù)報(bào)表。例如，企業(yè)當(dāng)前的目標(biāo)是在某一特定期間內(nèi)進(jìn)入某一新的海 外市場，企業(yè)選擇的戰(zhàn)略是在當(dāng)?shù)爻闪⒑腺Y公司。不能因環(huán)境的變化而作出適應(yīng)性調(diào)整固然可能產(chǎn)生經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。除上述與會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用相關(guān)的事項(xiàng)外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)對(duì) 被審計(jì)單位下列與會(huì)計(jì)政策運(yùn)用相關(guān)的情況予以關(guān)注：（1）是否采用激24進(jìn)的會(huì)計(jì)政策、方法、估計(jì)和判斷；（2）財(cái)會(huì)人員是否擁有足夠的運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和能力；（3）是否擁有足夠的資源支持會(huì)計(jì)政策 的運(yùn)用，如人力資源及培訓(xùn)、內(nèi)部系統(tǒng)、信息技術(shù)的采用、數(shù)據(jù)和信息 的采集等。（四）分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過分析程序?qū)ω?cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái) 務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系進(jìn)行研究和評(píng)價(jià)。例如，主要客戶和合同、 付款條件、利潤率、市場份額、競爭者、出口、定價(jià)政策、產(chǎn)品聲譽(yù)、 質(zhì)量保證、營銷策略和目標(biāo)、生產(chǎn)流程等。 本準(zhǔn)則第二十五條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解所有權(quán)結(jié)構(gòu)以及所有 者與其他人員或單位之間的關(guān)系，考慮關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否已經(jīng)得到識(shí)別， 以及關(guān)聯(lián)方交易是否得到恰當(dāng)核算。外部信息資料包括外部顧問、代理機(jī)構(gòu)、證 券分析師等編制的關(guān)于被審計(jì)單位及其所處行業(yè)的報(bào)告，政府部門或民 間行業(yè)組織發(fā)布的行業(yè)報(bào)告、宏觀經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)、行業(yè)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，以及 貿(mào)易和商業(yè)雜志等信息資料。具體而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要了解以下情況：（1）當(dāng)前的宏觀經(jīng)濟(jì)狀況以及未來的發(fā)展趨勢如何？（2）目前國內(nèi)或本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)狀況（如增長率、通貨膨脹、失業(yè)率、 利率等）怎樣影響被審計(jì)單位的經(jīng)營活動(dòng)？（3）被審計(jì)單位的經(jīng)營活動(dòng)是否受到外幣匯率波動(dòng)或全球市場力量 的影響？（四）了解的重點(diǎn)和程度對(duì)于不同企業(yè)，了解的重點(diǎn)可能不同。上述第（1）項(xiàng)是被審計(jì)單位的外部環(huán)境，第（2）項(xiàng)至第（4）項(xiàng)以 及第（6）項(xiàng)是被審計(jì)單位的內(nèi)部因素，第（5）項(xiàng)則既有外部因素也有 內(nèi)部因素。本準(zhǔn)則第十四條至第十八條分別對(duì)此作了具體說明。例如，詢問被審計(jì)單位聘請(qǐng)的外部法律 顧問、專業(yè)評(píng)估師、投資顧問和財(cái)務(wù)顧問等。例如，對(duì)每一產(chǎn)品系列進(jìn)行毛利率分析，或 者將總體毛利率分析的結(jié)果連同其他信息一并考慮。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過詢問管理層和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人可獲取大部分信息， 但是詢問被審計(jì)單位內(nèi)部的其他人士可能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供不同的視 角，有助于評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然，要求注 冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位了解的程度，要低于管理層管理企業(yè)時(shí)對(duì)被審計(jì) 單位的了解程度。版權(quán)所有，未經(jīng)許可，不得用于任何商業(yè)目的《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》指南（征求意見稿）中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) 150 / 150目 錄第一章 總 則 .............................................. 1 一、本準(zhǔn)則的制定目的 .................................... 1 二、本準(zhǔn)則的適用范圍 .................................... 1 三、本準(zhǔn)則的總體要求 .................................... 1 四、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的必要性 ...................... 2 五、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的程度 ........................ 2第二章 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、信息來源以及項(xiàng)目組內(nèi)部的討論 .......... 3 第一節(jié) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和信息來源 .......................... 3 一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 ........................................ 3 二、其他審計(jì)程序和信息來源 .............................. 7 第二節(jié) 項(xiàng)目組內(nèi)部的討論 ................................ 9 一、總體要求 ............................................ 9 二、討論的目標(biāo) .......................................... 9 三、討論的內(nèi)容 .......................................... 9 四、參與討論的人員 ..................................... 10 五、討論的時(shí)間和方式 ................................... 10第三章 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境 ............................. 10 第一節(jié) 總體要求 ....................................... 11 一、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的主要內(nèi)容 ................... 11 二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 ........................