【正文】 5 “實質(zhì)重于形式”的會計計量 6“實質(zhì)重于形式”原則在會計中的具體應(yīng)用 7. 該原則在資產(chǎn)方面的運用 7 在固定資產(chǎn)方面的運用 7 在無形資產(chǎn)方面的運用 13 在損益方面的運用 16 會計變更中涉及到實質(zhì)重于形式的內(nèi)容 25 實施實質(zhì)重于形式原則，提高會計人員素質(zhì) 26致謝 28摘 要隨著世界經(jīng)濟一體化進(jìn)程的加快，國際貿(mào)易和國際資本市場的擴大，國際會計準(zhǔn)則影響著世界各國的經(jīng)濟發(fā)展規(guī)模和趨勢。 首先, 在近幾年，隨著改革開放的深入和經(jīng)濟一體化的國際因素發(fā)展，中國經(jīng)濟日益與國際接軌。企業(yè)應(yīng)按實際利率（而非票面利率）核算攤余成本和各期利息費用。固定資產(chǎn)的確認(rèn)這些支出包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發(fā)生的，如應(yīng)承擔(dān)的借款利息、外幣借款折算差額以及應(yīng)分?jǐn)偟钠渌g接費用。 自行建造固定資產(chǎn)：自建固定資產(chǎn)包括企業(yè)自行建造的房屋、建筑物、各種設(shè)施以及大型機器設(shè)備的安裝工程等。 ⑤其他實質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的固定資產(chǎn)。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提雖然體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，但同時也是實質(zhì)重于形式原則的運用。這種做法一方面鼓勵企業(yè)增加研究開發(fā)投入，增強技術(shù)創(chuàng)新能力，也支持企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝和新技術(shù)，另一方面在會計處理上也顯得更為客觀和真實。因此，從實質(zhì)重于形式原則出發(fā)，只有在產(chǎn)權(quán)交易轉(zhuǎn)讓時，其價值才可以計量，并確認(rèn)為無形資產(chǎn)。企業(yè)購入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以實際支付的價款作為入賬價值。實際發(fā)生的這些費用往往難以根據(jù)某個特定的項目進(jìn)行歸集。 ②企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制； 無論《企業(yè)會計準(zhǔn)則》還是《通知》規(guī)定，企業(yè)判斷銷售商品收入滿足確認(rèn)條件的，均應(yīng)當(dāng)提供確鑿的證據(jù)。委托方在交付商品時確認(rèn)收入。銷貨方確認(rèn)的債務(wù)屬于長期負(fù)債的范疇，購貨方確認(rèn)的債權(quán)屬于長期資產(chǎn)的范疇，故銷貨方的債務(wù)應(yīng)該在“長期應(yīng)付款”科目中反映，購貨方的債權(quán)應(yīng)該在“長期應(yīng)收款”科目中反映，回購價與原售價的差額，在回購期間按照實際利率法進(jìn)行攤銷。如果資產(chǎn)的原所有者故意大幅度壓底售價，產(chǎn)生巨額的銷售虧損，同時，又以較低租金的形式租回。 ①商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； (2)銷售收入的確認(rèn)時間 視同買斷：即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價收取所代銷的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有，受托方作為購進(jìn)商品處理。 會計對于售后回購的通常處理為：采用售后回購方式銷售商品的，不應(yīng)確認(rèn)收入，回購價格大于原售價的差額，應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費用。第二種情況是回購期間長于1年的。對于買主而言，這種租賃安排不存在著不利影響對于賣主而言，雖然在出售資產(chǎn)時存在著巨額的銷售收入，能夠借以調(diào)高利潤、粉飾業(yè)績，但是，這是以在未來各期支付高額租金為代價的。（一） 熟悉掌握各項會計制度，法規(guī)現(xiàn)代社會正處于高速發(fā)展的信息時代，會計人員對國家頒布的最新法規(guī)和政策要及時學(xué)習(xí)和應(yīng)用，如《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《國際會計準(zhǔn)則》、《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《會計法》等。他們細(xì)心指導(dǎo)我的學(xué)習(xí)與研究，在此，我要向諸位老師深深地鞠上一躬。（2） 分部報告分部信息的主要形式。也就是說售后租回交易實際上是一種融資行為，而不是銷售行為。 　2．售后回購、售后租回的確認(rèn) 　④銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認(rèn)收入。銷售收入的確認(rèn)條件基于此，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)按期進(jìn)行攤銷，而不應(yīng)確認(rèn)為出售當(dāng)期的損益。 　其次，關(guān)于回購期間長短的考慮，對于不滿足收入確認(rèn)條件的售后回購交易，應(yīng)視回購期間的長短進(jìn)行不同的會計處理。 　(1)售后回購 《通知》發(fā)布后，企業(yè)所得稅收入確認(rèn)條件與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》趨于一致，兩者都注重權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則，唯一所不同的是只要滿足了稅法所設(shè)定的四個條件，即便經(jīng)濟利益不可能流入企業(yè)，企業(yè)所得稅也要確認(rèn)收入，這是因為稅法是從組織財政收入的角度出發(fā)，側(cè)重于收入的社會價值的實現(xiàn)，稅法也沒有條件去進(jìn)一步判斷銷售商品價款收回的可能性是否超過50%。 《通知》明確，除企業(yè)所得稅法及實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。無形資產(chǎn)在確認(rèn)后發(fā)生的支出，應(yīng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。 初始計量是對無形資產(chǎn)事項或交易最初進(jìn)入會計系統(tǒng)的確認(rèn)，它是無形資產(chǎn)進(jìn)入企業(yè)后所要進(jìn)行的初次確認(rèn)，將直接影響到后面的計量。對商譽的處理，一般做法是：企業(yè)只有在合并或兼并其他企業(yè)時，才可以將購入企業(yè)的商譽納入無形資產(chǎn)核算范圍。另一個要求是與該無形資產(chǎn)相關(guān)的預(yù)計未來經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，這說明無形資產(chǎn)要有極大的可能性在未來為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，否則在會計上不予確認(rèn)。但在實質(zhì)上，這些固定資產(chǎn)一經(jīng)使用，從表面上看仍是企業(yè)的一項重要的固定資產(chǎn)，可是其本身已無可能變現(xiàn)，它的可收回金額近乎于零。 ①長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價值的固定資產(chǎn)；存在可抵扣增值稅進(jìn)項稅額的，應(yīng)按減去增值稅進(jìn)項稅額后的實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)作企業(yè)的庫存材料。以一筆款項購入多項沒有單獨標(biāo)價的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進(jìn)行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)成本。 ①固定資產(chǎn)初始計量原則：反之，如果企業(yè)的會計核算僅按照交易或事項的法律形式或人為形式進(jìn)行，而其法律形式或人為形式又不能反映其經(jīng)濟實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實，那么其最終結(jié)果，必然導(dǎo)致會計信息質(zhì)量失真，不利于使用會計信息的決策者做出正確的決策。（二）關(guān)于收入。其含義是企業(yè)的收入和費用的確認(rèn)，均以權(quán)利已經(jīng)形成或義務(wù)已經(jīng)發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)。在企業(yè)中，會計主要反映企業(yè)的財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并對企業(yè)經(jīng)營活動和財務(wù)收支進(jìn)行監(jiān)督。首先由于時代的發(fā)展，企業(yè)形式更加多樣化，對會計信息和會計核算披露提出了不同的要求。包括壞賬準(zhǔn)備，存貨跌價準(zhǔn)備，短期投資跌價準(zhǔn)備，長期投資減值準(zhǔn)備，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。 固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的才能予以確認(rèn)：①與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；石油天然氣開采企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照油氣資產(chǎn)的棄置費用現(xiàn)值計入相關(guān)油氣資產(chǎn)成本。 按建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為入賬價值。企業(yè)的在建工程項目在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所取得的負(fù)荷聯(lián)合試車過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按其實際銷售收入或預(yù)計售價沖減工程成本。 第一，同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值。 ②企業(yè)所處經(jīng)營環(huán)境，如技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境，或者產(chǎn)品營銷市場在當(dāng)期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產(chǎn)生負(fù)面影響；因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。 　(1)但也應(yīng)該能符合客觀和如實提供決策信息的要求，不能讓某項資產(chǎn)游離于會計記錄及財務(wù)告之外。然而，經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)實對這一看法產(chǎn)生了沖擊。 1．商品銷售收入的確認(rèn)即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，這對受托方來說實際上是一種勞務(wù)收入。《通知》采用了會計的“實質(zhì)重于形式”原則，收到的款項應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費用。通過售后租回交易，資產(chǎn)的原所有者在保留對資產(chǎn)的使用權(quán)的同時，將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為貨幣資金，在出售時可取得全部價款的現(xiàn)金，而租金則是分期支付的，從而獲得了所需的資金而資產(chǎn)的新所有者則通過售后租回交易，找到了一個分險小、回報率有保障的投資機會。（二）在損益方面的運用 《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》銷售商品收入的確認(rèn)與計量除包括以上條件外，還包括“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”，相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價款收回的可能性超過50%。 　①銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入。 　收取手續(xù)費：受托方不需要通過“主營業(yè)務(wù)成本”核算。 　售后回購業(yè)務(wù)從本質(zhì)上看是一項融資業(yè)務(wù)，且在形式上的銷售發(fā)生后，一般仍然保留對資產(chǎn)的控制權(quán)與管理權(quán)，因而不符合銷售確認(rèn)的條件，在會計核算中不確認(rèn)收入。在售后租回方式下，賣主同時是承租人，買主同時是出租人。因此，會計人員應(yīng)當(dāng)自覺提高自身到的素質(zhì)，嚴(yán)格遵守國家法律法規(guī)，以規(guī)避職業(yè)道德風(fēng)險。2008[6]柏小燕.《實質(zhì)重于形式原則運用和注意的問題》.《當(dāng)代經(jīng)理人》.2008致謝本課題在選題及研究過程中得到宋薇老師的悉心指導(dǎo)。從2009年1月1日起，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，公司按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。它適用于資產(chǎn)流動性較差的企業(yè)。這種代銷方式，受托方通常應(yīng)按照委托方規(guī)定的價格銷售，不得自行改變售價。 ?、阡N售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。 從收入準(zhǔn)則中規(guī)定的收入確認(rèn)的條件來看，相比以前更體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則，這就要求企業(yè)針對不同交易的特點，分析交易的實質(zhì)，同時運用準(zhǔn)確的職業(yè)判斷，確認(rèn)和計量收入。