【正文】 半年仍未歸還的貸款其應(yīng)收利息不再計入當(dāng)期損益而是在表外進(jìn)行核算實(shí)際收到的利息計入當(dāng)期損益但關(guān)于應(yīng)收利息的上述政策最近有較大的改變例如在財政部所頒發(fā)的《公開發(fā)行證券的商業(yè)銀行有關(guān)業(yè)務(wù)會計處理補(bǔ)充規(guī)定》（財會字200020號）規(guī)定銀行發(fā)放的貸款到期（含展期）90天及以上而未收回的應(yīng)計利息停止計入收入轉(zhuǎn)在表外進(jìn)行登記其已計提的貸款利息收入在貸款到期90天后仍未收到的應(yīng)沖減原已計入損益的利息收入轉(zhuǎn)入表外進(jìn)行核算而在《財政部關(guān)于調(diào)整金融企業(yè)應(yīng)收利息核算辦法的通知》（財金字200125號）中則進(jìn)一步規(guī)定貸款利息自結(jié)息日起逾期180天（含）以內(nèi)的應(yīng)收未收利息應(yīng)繼續(xù)計入當(dāng)期損益；貸款利息逾期180天以上無論貸款本金是否逾期發(fā)生的應(yīng)收未收利息不再計入當(dāng)期損益在表外核算實(shí)際收回時再計入損益對已經(jīng)納入損益的應(yīng)收未收利息在其貸款本金或應(yīng)收利息逾期超過180天以后金融企業(yè)要相應(yīng)作沖利息收入處理關(guān)于貸款的應(yīng)收利息是否計入當(dāng)期損益可以有不同的處理方法在大多數(shù)國家（例如英國）的商業(yè)銀行如果應(yīng)收利息自結(jié)息日起逾期一定期限仍未收回則可將其紅字沖回在此期限內(nèi)如果銀行認(rèn)為該筆應(yīng)收利息已無收回希望也可將其在表內(nèi)紅字沖回而在另一些國家（例如德國）的商業(yè)銀行通常將貸款應(yīng)收利息與貸款本金一并核算由于貸款應(yīng)收利息與貸款本金一并核算因此對應(yīng)收利息逾期的處理方式與上述英國等國的商業(yè)銀行有所不同其要點(diǎn)是（1）在貸款本金到期前如果銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息仍可以收回則將其確認(rèn)為當(dāng)期損益并計入損益表反之如果銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息很可能收不回則不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益而是作為待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目并在資產(chǎn)負(fù)債表上加以列示（2）在貸款本金到期后無論銀行認(rèn)為逾期的應(yīng)收利息是否有可能收回均不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益并作為待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表上加以列示（3）當(dāng)銀行確定逾期的應(yīng)收利息無法收回時同時沖減貸款項(xiàng)目中的應(yīng)收利息部分和待轉(zhuǎn)利息收入項(xiàng)目各國商業(yè)銀行關(guān)于貸款利息核算的主要區(qū)別在于以什么標(biāo)準(zhǔn)作為應(yīng)收利息停止計入表內(nèi)利息收入的標(biāo)準(zhǔn)在某些國家（如英國）這一標(biāo)準(zhǔn)是貸款的結(jié)算日即只要應(yīng)收利息在一定期限內(nèi)未能收回則應(yīng)停止將其記入當(dāng)期損益而在另一些將應(yīng)收利息與貸款本金放在一起核算的國家（如德國）這一標(biāo)準(zhǔn)是貸款本金的到期時刻即只要應(yīng)收利息在貸款本金逾期或逾期滿一定期限后仍未收回則不再計入當(dāng)期損益在貸款發(fā)放期限較短（如三個月）的情況下上述兩種標(biāo)準(zhǔn)的經(jīng)濟(jì)后果相差不大但在貸款期限較長的情況下在貸款本金到期前應(yīng)收利息可能已經(jīng)長期未能收回此時其成為壞賬的可能性相當(dāng)大如果以貸款本金是否逾期做為應(yīng)收利息是否應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益的標(biāo)準(zhǔn)則有可能使商業(yè)銀行虛夸利潤墊付相應(yīng)的營業(yè)稅和所得稅從這個意義上講我們認(rèn)為當(dāng)應(yīng)收利息自結(jié)算日起達(dá)到一定期限仍未收回時即不再將其確認(rèn)為當(dāng)期損益更符合會計的穩(wěn)健原則更進(jìn)一步按照財金字200125號的規(guī)定貸款的應(yīng)收利息需在結(jié)息日后180天以上才不再計入當(dāng)期損益相對于其他國家（如英國大部分銀行是90天美國大部分銀行則是60天）這一期限似乎過長事實(shí)上貸款的應(yīng)收利息在結(jié)息日90天后其收回的可能性已大大降低因此對貸款的應(yīng)收利息如在結(jié)息日后90天仍未收回則建議不再計入當(dāng)期損益（三）商業(yè)銀行被動墊款的會計處理狹義的貸款業(yè)務(wù)主要是指按照社會的需求通過貸款協(xié)議由銀行提供的各類貸款；廣義的貸款業(yè)務(wù)通常還包括商業(yè)匯票的貼現(xiàn)以及信用證業(yè)務(wù)、對外擔(dān)保、承兌業(yè)務(wù)過程中由于客戶未能按期付款而使銀行發(fā)生的被動墊款近年來銀行利用自身信用開展擔(dān)保、承兌等業(yè)務(wù)日益增多相應(yīng)也承擔(dān)了一定的風(fēng)險這種風(fēng)險一旦化為現(xiàn)實(shí)則集中體現(xiàn)在銀行承兌匯票墊款、信用證墊款及擔(dān)保業(yè)務(wù)墊款中為了充分揭示這種風(fēng)險應(yīng)當(dāng)要求商業(yè)銀行將這類貸款性墊款與正常貸款分別核算同時對這類墊款應(yīng)當(dāng)計提一定比例的準(zhǔn)備金（四）存款業(yè)務(wù)的會計處理類似于貸款在會計報表中對存款信息進(jìn)行多維披露實(shí)際是降低的會計信息的質(zhì)量在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)重點(diǎn)披露存款的流動性信息至于存款其他方面的分類信息則應(yīng)在會計報表附注中進(jìn)行披露不過值得注意的是在會計報表中中國的商業(yè)銀行往往將活期存款歸為流動負(fù)債、定期存款歸為長期負(fù)債但由于大量的定期存款期限在一年以內(nèi)將其歸并為長期負(fù)債其實(shí)并不合理有必要規(guī)定定期存款應(yīng)按存期分別歸入流動負(fù)債與長期負(fù)債中三、商業(yè)銀行準(zhǔn)備金的提取問題（一）專項(xiàng)準(zhǔn)備與普通準(zhǔn)備商業(yè)銀行是一種特殊的企業(yè)其業(yè)務(wù)對象具有廣泛的社會性對商業(yè)銀行來說穩(wěn)健經(jīng)營至為重要而提取準(zhǔn)備金則是商業(yè)銀行穩(wěn)健經(jīng)營的最重要手段之一商業(yè)銀行提取準(zhǔn)備金應(yīng)著眼于其總體資產(chǎn)的質(zhì)量而不應(yīng)僅僅針對貸款的質(zhì)量（只不過貸款在商業(yè)銀行的總資產(chǎn)中占據(jù)重要份額貸款的呆賬準(zhǔn)備也相應(yīng)成為準(zhǔn)備金的主要部分）從這一點(diǎn)出發(fā)我們可以將各國商業(yè)銀行提取的準(zhǔn)備金分為兩類一類是針對特定類別的資產(chǎn)（主要是按照五級分類形成的貸款類別）的可能損失所提取的專項(xiàng)準(zhǔn)備金另一類則是針對總體資產(chǎn)可能發(fā)生的不確定損失所提取的普通準(zhǔn)備金以英國的商業(yè)銀行為例其所提取的準(zhǔn)備金主要有四種（1）專項(xiàng)呆賬準(zhǔn)備金英國銀行的各分行一般都有一個專門的信貸控制委員會或類似機(jī)構(gòu)該機(jī)構(gòu)定期對本行的貸款對象進(jìn)行考察以分析貸款的質(zhì)量一旦該委員會認(rèn)為某筆貸款的質(zhì)量