【正文】 首先， CPA 在履行與管理層簽訂的咨詢契約時，需站在管理者的角度，提供各種與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的信息與專家建議，當(dāng)其意見被客戶采納后，審計獨立性將受到一定威脅，如當(dāng) CPA 同時向客戶提供人力資源方面的技術(shù)支持時，則容易與客戶管理層達(dá)成共同利益，特別是注冊會計師所推薦公司的高層管 理人員被錄用后，這種過于親密的關(guān)系極易影響審計師的職業(yè)判斷。第湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 12 頁 共 25 頁 二，廣泛的市場需求為其存活提供了廣闊的空間。社會大眾對安達(dá)信的獨立性發(fā)出質(zhì)疑，安達(dá)信總裁 Joseph Berardino 在眾議院財務(wù)服務(wù)委員會舉行的安然事件聽證會上，針對上述指責(zé)進行了說明和反擊。國際上四大公司的管理咨詢收入均超過其審計服務(wù)收入。非審計服務(wù)的收入比例也已具有一定的穩(wěn)定性和代表性。 2．非審計服務(wù)收入占總收入的比重低 表 1： 2021 年我國會計師事務(wù)所收入比例 事務(wù)所 收入比例 全國會計師事務(wù)所 前百強會計師事務(wù)所 證券資格會計師事務(wù)所 審計業(yè)務(wù)收入比例 77% 80% 58% 非審計業(yè)務(wù)收入比例 23% 20% 42% 數(shù)據(jù)來源：中國注冊會計師協(xié)會百家會計師事務(wù)所收入 湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 16 頁 共 25 頁 表 2： 2021 年“四大”全球業(yè)務(wù)收入構(gòu)成 事務(wù)所名稱 總收入 審計業(yè)務(wù) 咨詢業(yè)務(wù) 稅收業(yè)務(wù) 收入 比例 收入 比例 收入 比例 普華永道 28.19 13.81 48.99% 0 24.48% 8 26.53% 安永 23.00 10.83 47.09% 3 26.22% 4 26.70% 德勒 27.40 12.70 46.35% 0 31.75% 0 21.90% 畢馬威 22.69 10.69 55.93% 3 20.85% 7 32.04% 合計 10 48.03 47.42% 26.36 26.03% 26.89 26.55% 數(shù)據(jù)來源：中國注冊會計師協(xié)會 表 3： 2021 年北京會計師事務(wù)所服務(wù)收入構(gòu)成 服務(wù)類型 2021 年 收入 比例 審計 554574 % 驗資 3098 % 評估 其他 110703 % 合計 668375 100% 數(shù)據(jù)來源：根據(jù)北京注冊會計師協(xié)會北京地區(qū)百家事務(wù)所收入調(diào)查統(tǒng)計得出 從表 1 可以看出，全國會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)收入比例占到了 77%、前百強會計師事務(wù)所占到了 80%、證券資格會計師事務(wù)所占到了 58%，由此可見在會計師事務(wù)所中審計業(yè)務(wù)是占有絕對優(yōu)勢的；而與之形成鮮明對比的是非審計服務(wù)所占的比重：全國會計師事務(wù)所占到了 23%、百強會計師事務(wù)所非審計業(yè)務(wù)占到了20%、證券資格會計 師事務(wù)所非審計業(yè)占到總業(yè)務(wù)量的 42%。這樣的狀況不利于注冊會計師及其事務(wù)所堅持客觀立場和奉行獨立性原則，更不 利于注冊會計師熱情飽滿地從事新領(lǐng)域的非審計服務(wù)。而注冊會計師通常是企業(yè)優(yōu)先考慮的對象，因為注冊會計師在審計過程中熟悉企業(yè)的內(nèi)部控制和管理系統(tǒng)，便于溝通；擁有系統(tǒng)的專業(yè)知識、豐富的實踐經(jīng)驗和良好的社會形象；注冊會計師的全方位服務(wù)也有利于企業(yè)成本的節(jié)約。 第一，加快法規(guī)建設(shè)，強化注冊會計師、會計師事務(wù)所的民事責(zé)任。審計獨立性的重要性自然而然降低了。拓展非審計服務(wù)，這樣才能真正實現(xiàn)為經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變服務(wù)。 0— 5 分 答 辯 能夠正確回答所提出的問題，基本概念清楚，有理論根據(jù)。 0— 6 分 合計 0— 60 分 畢業(yè)論文（設(shè)計） 成績 評語： 主要包括以下幾個方面： 首先，對非審計服務(wù)做出概念界定，并探討審計獨立性的內(nèi)涵及其重要性；其次，深入探討發(fā)展非審計服務(wù)對于審計獨立性的各個方面的影響，對比各國非審計服務(wù)的發(fā)展；然后，剖析我國非審計服務(wù)發(fā)展的可行性和局限性；最后，有針對性的提出我國發(fā)展非審計服務(wù)的對策建議。例如：減少非審計服務(wù)對獨立性的負(fù)面影響，注冊會計師 開展非審計服務(wù)的具體程序如何，在提供非審計服務(wù)時應(yīng)如何保持應(yīng)有的職業(yè)道德等。我國的注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則雖然也規(guī)定了注冊會計師不能為審計客戶提供不相容的業(yè)務(wù)，但并未明確規(guī)定不相容業(yè)務(wù)的具體范圍。此外，中小企業(yè)注冊會計師人數(shù)較少、且知識結(jié)構(gòu)單一，對非審計業(yè)務(wù)而言人才結(jié)構(gòu)不太合理，成為限制非審計服務(wù)全面發(fā)展的硬傷。 湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 19 頁 共 25 頁 最后，隨著大量國際知名會計師事務(wù)所的進駐，中國會計師事務(wù)所行業(yè)的競爭日趨激烈，國際會計師事務(wù)所的非審計業(yè)務(wù)起步早，種類多，逆水行舟、不進則退，中國的會計師事務(wù)所要想在激烈競爭中立于不敗之地，必須大力發(fā)展非審計服務(wù)，借助非審計服務(wù)與審計服務(wù)的互動關(guān)系推動事務(wù)所的發(fā)展。另一方面，隨著市場的逐漸擴大和改革的不斷深入，企業(yè)要求事務(wù)所能夠為其提供全方位的優(yōu)質(zhì)服務(wù)，就目前的從業(yè)人員素質(zhì)很難勝任這些工作。與國際“四大”會計師事務(wù)所相比，國內(nèi)會計師事務(wù)所在咨詢等方面的非審計業(yè)務(wù)差距還很大。 目前，非審計服務(wù)的迅速發(fā)展已是一種世界趨勢，盡管各國以及各個事務(wù)所的具體情況不同，但有一點可以肯定的是絕大多數(shù)國家的注冊 會計師都在提供多種非審計服務(wù)。 隨著會計行業(yè)的不斷發(fā)展，注冊會計師們也在不斷發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)的利弊，權(quán)衡后，得到最有利的結(jié)果。安然公司的審計者安達(dá)信公司的錯誤和沖突也同樣突出。隨后 2021 年 12 月 2 日安然公司正式向法院申請破產(chǎn)保護。 20 世紀(jì) 80 年代，會計師事務(wù)所加大了管理咨詢等業(yè)務(wù)份額，使審計業(yè)務(wù)與咨詢服務(wù)并舉 ,共同成為會計公司的兩大支柱。根據(jù)“知識溢出”效應(yīng)理論，提供非審計服務(wù)所獲得的知識，可以向?qū)徲嫹?wù)產(chǎn)品溢出，從而降低審計服務(wù)的成本，提高審計服務(wù)產(chǎn)品的效率。也就是說，安達(dá)信從世界通信公司收取的非審計服務(wù)費用遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于審計服務(wù)費用。 同樣， POB 審計有效性小組（ The Panel on Audit Effectiveness）對提供非審計服務(wù)的大型會計師事務(wù)所進行了詳細(xì)的調(diào)查，結(jié)果也顯示，未發(fā)現(xiàn)非審計服務(wù)損害審計獨立性的證據(jù)。 湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 5 頁 共 25 頁 Pany 和 Reckers（ 1984）以第三者對注冊會計師獨立性的評價作為被解釋變量，將事務(wù)所管理咨詢服務(wù)收入設(shè)定在不同水平，然后就信貸機構(gòu)管理者和財務(wù)分析師對注冊會計師獨立性的評價進行了問卷調(diào)查，結(jié)果顯示，信貸機構(gòu)管理者和財務(wù)分析師對注冊會計師獨立性的評價隨著非審計服務(wù)水平的提高會呈顯著下降趨勢。我國學(xué)者婁爾行認(rèn)為，審計獨立性的內(nèi)涵就是審計人員在對企業(yè)經(jīng)濟活動實施審計的過程中，表現(xiàn)出的排除各種雜念、干擾，而對企業(yè)經(jīng)濟活動情況進行監(jiān)督、評價、鑒證，并作 出客觀、公允、準(zhǔn)確的結(jié)論。 上面三個組織對非審計服務(wù)的劃分不盡相同，各自包含的范疇也有很大的差別。 Audit Independence。其中的相關(guān)服務(wù)便可以理解為非審計服務(wù)，它包括審閱、商定性程序和代編會計報表等。從經(jīng)濟學(xué)角度來講，注冊會計師非審計服務(wù)完全是一種私有物品，其宗旨是滿足委托人的具體需求。實際上 CPA 在其職業(yè)界內(nèi)部會有各種各樣的關(guān)系，而且與職業(yè)界外部也會產(chǎn)生千絲萬縷的聯(lián)系。 Hollis Ashbaug （ 2021）通過調(diào)查研究得出結(jié)論，向同一客戶同時提供審計服務(wù)與非審計服務(wù)會有損于審計獨立性。 綜上所述，對于非審計服務(wù)是否影響審計獨立性，國外已經(jīng)作了大量的研究，并進行了深入的探討，而我國學(xué)術(shù)界對這一問題的研究和探討卻還不多。由于 CPA 非審計服務(wù)的多樣性，使得該領(lǐng)域內(nèi)的職業(yè)準(zhǔn)湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 8 頁 共 25 頁 則和責(zé)任體系的建立幾乎不可能，注冊會計師獨立、客觀、公正的聲譽受到損 害。審計市場同其他市場一樣存在著競爭，而審計服務(wù)模式的特殊性質(zhì)又使得事務(wù)所在同行競爭面前顯得特別脆弱，會計師事務(wù)所接受公司所有者的聘請，對公司財務(wù)報告進行審計并提供審計報告，公司所有者根據(jù)會計師事務(wù)所審計的財務(wù)報告判斷公司經(jīng)營者受托責(zé)任的履行情況并采取相應(yīng)的措施，在這種模式下，支付審計費的客戶只關(guān)注審計結(jié)果，而 不在乎會計師事務(wù)所發(fā)表適當(dāng)審計意見的能力，因此其更換會計師事務(wù)所的成本非常之低，面對客戶的這種威脅，會計師事務(wù)所經(jīng)常要在失去審計費收入與違背職業(yè)道德甚至冒遭到訴訟風(fēng)險之間進行艱難的抉擇，同時提供審計服務(wù)與非審計服務(wù)的會計師事務(wù)所，多元化的非審計服務(wù)能逐漸提高會計師事務(wù)所的獲利能力，使其在競爭中逐漸發(fā)展壯大，增強其經(jīng)濟獨立性，會計師事務(wù)所實力的壯大提高了財務(wù)安全保障系數(shù)，徹底割舍對客戶經(jīng)濟利益的依賴性，加強注冊會計師獨立判斷能力，以獨立、客觀、公正的心態(tài)發(fā)表審計意見。其次，注冊會計師提供管理咨詢服務(wù)會出現(xiàn)進行自我評價的悖論。首先，國內(nèi)部分企業(yè)財務(wù)管理及核算相對落后、混亂，且無正規(guī)、有實力的管理咨詢公司填補空白，自然地，注冊會計師事務(wù)所所擁有的豐富的案例庫、實地經(jīng)驗和較成熟、系統(tǒng)的企業(yè)管理思想和策略 成為了其“獨占”的砝碼，既為其自身帶來了巨額的經(jīng)濟效益及發(fā)展?jié)摿?，又為許多中小企業(yè)雪中送炭，規(guī)范其財務(wù)運作。他說，安然公司資產(chǎn)總額高達(dá) 650 億美元，年銷售額湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 13 頁 共 25 頁 超過 1000 億美元，并擁有世界上最大的電子商務(wù)系統(tǒng)，對于這樣一個非常復(fù)雜的跨國公司，收費標(biāo)準(zhǔn)總體上是與其規(guī)模和復(fù)雜性相稱的。如普華永道只有 40%的咨詢收入來自其審計服務(wù)，其余收入大多來自管理咨詢、稅務(wù)咨詢等咨詢服務(wù)。 以普華永道近年的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)為樣本，從提供的非審計服務(wù)的內(nèi)容、非審計服務(wù)收入所占比重、非審計客戶數(shù)量三個方面來研究國際著名會計師事務(wù)所非 審計服務(wù)的開展現(xiàn)狀。從這樣的反差中可以湖南工學(xué)院成人高等教育畢業(yè)論文 第 17 頁 共 25 頁 看出在我國，非審計服務(wù)所占的比重非常小，與審計業(yè)務(wù)的收入無法相提并論，審計服務(wù)和非審計服務(wù)的比例還是有很大差距的。 五 . 我國進行非審計服務(wù)的可行性分析及其改進設(shè)想 通過上面的分析，我國的非審計服務(wù)不會對審計獨立性造成損害性的影響，所以我國應(yīng)采用鼓勵和引導(dǎo)會計師事務(wù)所積極發(fā)展非審計服務(wù)。 其次，我國發(fā)展非審計服務(wù)有制度的保障和相關(guān)部門的支持。專門監(jiān)督機構(gòu)在進行監(jiān)督時，一旦發(fā)現(xiàn)注冊會計師在同時提供審計服務(wù)和非審計服務(wù)時出現(xiàn)某些為了自身利益而喪失獨立、客觀和公正的立場時應(yīng)進行嚴(yán)厲的處罰，其處罰的力度要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其得到的好處，加大犯罪成本，使注冊會計師不愿因 小失大而得不償失，這樣才能促使其盡量保持其獨立性。因此，應(yīng)當(dāng)密切關(guān)注非審計服務(wù)的比重，適時對會計師事務(wù)所向單一客戶收取的非審計服務(wù)收人超過審計服務(wù)收入的服務(wù)項目進行 預(yù)防性干預(yù)，如果會計師事務(wù)所向單一客戶收取的非審計收人大大超過審計收入的服務(wù)項目的金額，那么一定要采取措施以防范其影響審計的獨立性。 參考文獻(xiàn) [1]林啟云 .注冊會計師非審計服務(wù)研究 [M].大連 :東北財經(jīng)大學(xué)出版社 .2021年 [2]郭西強 .CPA非審計服務(wù)對審計獨立性的影響分析 [J].財會通訊 .2021年第 4期（下） [3]王惠珍、賈宗武 .CPA非審計服務(wù)拓展影響審計獨立性的因素分析 [J].會計之友 .2021年第 2期上 [4]司馬宏昊 .非審計服務(wù)對獨立性的影響及對策研究 [J].管理創(chuàng)新 .2021年 4月 [5]賈茜、劉總理、王惠珍 .CPA非審計服務(wù)對審計獨立性 的影響 [J].財會通訊 .2021年第 7期 (上 ) [6]鄧德宏 .非審計服務(wù)對審計獨立性的影響分析 [J].法制與經(jīng)濟 .2021年 11月 [7]王可玲 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