【正文】 我們采取的方式是，經(jīng)過調(diào)查、論證和溝通后，首先繪制采購和付款控制流程圖(圖6)，然后逐項(xiàng)說明采購業(yè)務(wù)中涉及的采購政策、選擇供應(yīng)商、供應(yīng)合同、采購訂單處理、收貨處理、退貨處理、發(fā)票與收貨單驗(yàn)證、供應(yīng)商表現(xiàn)分析等控制環(huán)節(jié)的控制目標(biāo)和控制要求，以及付款業(yè)務(wù)各控制環(huán)節(jié)的控制目標(biāo)和控制要求(后者從略)。稽核員或其他非記賬人員核對(duì)銀行存款日記賬和有關(guān)明細(xì)賬、總分類賬。財(cái)務(wù)專用章、簽發(fā)支票印鑒和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人印鑒應(yīng)由主管會(huì)計(jì)和出納人員分別保管。16)核對(duì)賬賬。8)審核結(jié)算憑證。1)授權(quán)經(jīng)辦業(yè)務(wù)。由清查小組進(jìn)行的庫存現(xiàn)金清查，可以保護(hù)現(xiàn)金安全完整，這是保護(hù)現(xiàn)金實(shí)物安全的最后一環(huán)。稽核員或其他非記賬人員核對(duì)現(xiàn)金日記賬和有關(guān)明細(xì)賬、總分類賬。按照憑證所列數(shù)額，收付現(xiàn)金。14)清查庫存。7)復(fù)核憑證。發(fā)生現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，必須填制或取得原始憑證，作為收付現(xiàn)金的書面證明。貨幣資金控制系統(tǒng)，可以具體劃分為現(xiàn)金控制系統(tǒng)和銀行存款控制系統(tǒng)。該文字說明表，應(yīng)主要反映各控制點(diǎn)的控制措施以及對(duì)應(yīng)的控制目標(biāo)。(2)經(jīng)辦人員在現(xiàn)金收支原始憑證上簽字或蓋章。而第 (1)項(xiàng)具體控制目標(biāo)保證會(huì)計(jì)憑證的準(zhǔn)確性，又可進(jìn)一步分解為保證會(huì)計(jì)原始憑證的準(zhǔn)確性、保證會(huì)計(jì)記賬憑證的準(zhǔn)確性，第 (2)(3)項(xiàng)具體控制目標(biāo)同樣也可分解為若干更具體的控制目標(biāo)。在實(shí)際工作中，管理人員和審計(jì)人員總是根據(jù)控制目標(biāo)，建立和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)。貫徹這一原則，尤其要求避免只管牽制錯(cuò)弊而不顧辦事效率的機(jī)械做法，而必須做到既相互牽制又相互協(xié)調(diào)，從而在保證質(zhì)量提高效率的前提下完成經(jīng)營任務(wù)?！　　黾蓉?fù)責(zé)進(jìn)行銀行賬又負(fù)責(zé)記錄業(yè)務(wù)往來賬?！　　雠鷾?zhǔn)與授權(quán):要對(duì)交易的批準(zhǔn)與授權(quán)加以某些限制，保證適當(dāng)級(jí)別的管理人員了解這些交易和形勢，并幫助其確認(rèn)責(zé)任?！　?，是針對(duì)那些銀行在上述的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中所識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)而確定的。　　控制原因：此可有效的監(jiān)督銀行文件的可靠性和合法性。　　控制原因：此可便于清查硬幣溢缺錯(cuò)誤?！　】刂圃颍涸摽刂仆ㄟ^減少支票的流動(dòng)性，以減少偷竊發(fā)生的可能性。下面我們選擇西方市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的若干代表性實(shí)例，藉以進(jìn)一步分析和借鑒其內(nèi)容和形式。健全有效的內(nèi)部控制，不僅能保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)正確、財(cái)務(wù)收支的有效合法和財(cái)產(chǎn)物資的安全完整，還能保證企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的效率性、效果性以及企業(yè)經(jīng)營決策和國家法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行。因此，核對(duì)相對(duì)于憑證連續(xù)編號(hào)來說，就是保證業(yè)務(wù)記錄完整性的一項(xiàng)補(bǔ)償性控制。評(píng)估的范圍和頻率，視風(fēng)險(xiǎn)的大小及控制的重要性而定。外部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)營業(yè)、相關(guān)業(yè)務(wù)問題及控制系統(tǒng)審計(jì)后，可以提供給管理階層及董事會(huì)重要的控制信息。信息系統(tǒng)處理企業(yè)內(nèi)部信息和外部信息。存取安全的控制。業(yè)務(wù)迅速成長。外部因素包括:科技發(fā)展。具體包括：有完善的招聘與選拔方針及操作性程序。主要考慮:對(duì)待和承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的方式。對(duì)敏感職位之間的財(cái)務(wù)分工要準(zhǔn)確明細(xì)，以避免造成偷竊資產(chǎn)或隱藏不佳績效的引誘；加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部審核制度。與此同時(shí)。　　(2)會(huì)計(jì)系統(tǒng)　　會(huì)計(jì)系統(tǒng)規(guī)定各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的鑒定、分析、歸類、登記和編報(bào)的方法，明確各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的經(jīng)營管理責(zé)任。從管理人員(和其它有關(guān)第三方)的角度來看，會(huì)計(jì)控制和管理控制之間的區(qū)別并不大，甚至根本沒有區(qū)別。會(huì)計(jì)控制旨在保證：經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行符合管理部門的一般授權(quán)或特殊授權(quán)的要求。記賬、編制財(cái)務(wù)報(bào)表、保管財(cái)務(wù)資產(chǎn)等職務(wù)的分離。s Dictionary for Accountant)的定義，即為提供有效的組織和經(jīng)營，并防止錯(cuò)誤和其它非法業(yè)務(wù)發(fā)生而制定的業(yè)務(wù)流程。第一部分內(nèi)部控制概論從內(nèi)部控制的發(fā)展過程，詳細(xì)介紹了內(nèi)部控制概念內(nèi)涵的演變，由籠統(tǒng)的內(nèi)部控制發(fā)展為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制的分離，再逐步發(fā)展為統(tǒng)一的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和整體架構(gòu)的過程。并審計(jì)人員理論總結(jié)而逐步完善的自我監(jiān)督和自行調(diào)整體系。　　　　上述范圍廣泛的內(nèi)部控制定義及其解釋的發(fā)布，當(dāng)時(shí)被普遍認(rèn)為是對(duì)內(nèi)部控制這一重要概念的重大貢獻(xiàn)。例如，在某種特定的情況下，生產(chǎn)部門、銷售部門和其他業(yè)務(wù)部門的統(tǒng)計(jì)分析需要給予評(píng)價(jià)。他們指出，這些定義把精力過多地放在糾錯(cuò)防弊上，過于消極和狹窄。該文告的頒布和實(shí)施可視為內(nèi)部控制理論研究的一個(gè)新的突破性成果。職責(zé)分工包括:指派不同人員分別承擔(dān)批準(zhǔn)業(yè)務(wù)、記錄業(yè)務(wù)和保管財(cái)產(chǎn)的職責(zé)。這些要素及其構(gòu)成方式，決定著內(nèi)部控制的內(nèi)容與形式。相對(duì)于管理層的獨(dú)立性。按照主管人員所擔(dān)負(fù)的責(zé)任，判斷其是否具備足夠的知識(shí)及豐富的經(jīng)驗(yàn)。企業(yè)的整體目標(biāo)，通常是由企業(yè)的理念及其所追求的價(jià)值所決定的，而與之相配合的是企業(yè)下一級(jí)各部門的具休目標(biāo)。企業(yè)活動(dòng)的性質(zhì)以及員工可接近資產(chǎn)的程度?！　?2)直接部門管理。管理階層需要調(diào)查超出計(jì)劃的結(jié)果或者不正常的趨勢，辨認(rèn)采購作業(yè)的目標(biāo)無法達(dá)成的原因。內(nèi)部溝通需要做到:所有的員工，特別是那些負(fù)有重要營業(yè)責(zé)任或財(cái)務(wù)管理責(zé)任的員工，除了得到用 以管理其負(fù)責(zé)活動(dòng)的重要資料以外，還應(yīng)當(dāng)?shù)玫絹碜宰罡吖芾韺?需謹(jǐn)慎承擔(dān)內(nèi)部控制責(zé)任的清楚信息。適當(dāng)?shù)慕M織機(jī)構(gòu)及監(jiān)督活動(dòng)，可用來辨識(shí)缺失。這類控制的特征，在于它們構(gòu)成了生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)處理程序的一部分，并都具有防止和糾正一種或幾種錯(cuò)弊的作用?！　　　∵^程控制，也稱事中控制，是指企業(yè)單位在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中針對(duì)正在發(fā)生的行為所進(jìn)行的控制。內(nèi)部控制是由人建立的，也要由人來行使的，如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員在心理上、技能上和行為芳式上未能達(dá)到實(shí)施內(nèi)部控制的基本要求，對(duì)內(nèi)部控制的程序或措施經(jīng)常誤解、誤判，那么再好的內(nèi)部控制也很難充分發(fā)揮作用。(2)采購和現(xiàn)金支出?！　　霎?dāng)前的價(jià)目表應(yīng)該按照要求通知顧客，或在每個(gè)部門公開張貼?！　】刂圃颍捍丝煞乐构蛦T通過個(gè)人支票提取現(xiàn)金，并掩蓋差異舞弊，也可以減少收取無效支票的風(fēng)險(xiǎn)。這應(yīng)當(dāng)包括:最高管理層的審核。例如，一位負(fù)責(zé)商業(yè)借貸的經(jīng)理可能每周審查關(guān)于失職、已收款項(xiàng)和所有利息收入的情況，而高級(jí)借貸經(jīng)理可能每月才審查一次類似的報(bào)告，并且以更概括的形式來考慮所有的借貸業(yè)務(wù)。他們應(yīng)定期確保銀行的所有部門存在充分合適的政策和程序，并保持各部門的控制活動(dòng)與這些政策相一致，這個(gè)職能通常由內(nèi)部審計(jì)部門來完成。在此基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)內(nèi)部控制還應(yīng)遵循以下五條具體規(guī)則:相互牽制原則，是指一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，必須分配給具有互相制約關(guān)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上的職位，分別完成。在內(nèi)部控制范例部分，曾列示了若干組合的業(yè)務(wù)循環(huán)。(5)保證生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。如材料采購業(yè)務(wù)中的驗(yàn)收控制點(diǎn)，對(duì)于保證材料采購業(yè)務(wù)的完整性、實(shí)物安全性等控制目標(biāo)都起著重要的保障作用，因此是材料采購控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵控制點(diǎn)。四、內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)形式內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)形式，主要有內(nèi)部控制流程圖 (Internal Control Flowchart)、內(nèi)部控制調(diào)查表 (Internal Control Questionnaire)和文字記錄(Narrative)。(1)設(shè)計(jì)步驟設(shè)計(jì)調(diào)查問題一般可分三步進(jìn)行:一是確定被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的調(diào)查目標(biāo)。3)保證現(xiàn)金存儲(chǔ)安全完整。4)審核憑證。11)盤點(diǎn)現(xiàn)金。2) 審核。復(fù)核記賬憑證，可以保證現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)的正確性和會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性，防止記賬失實(shí)及及時(shí)糾正收付錯(cuò)誤。清查時(shí)，需有出納人員在場，核對(duì)賬實(shí)。2)保證銀行存款結(jié)算適當(dāng)及時(shí)。5)審核原始憑證。分管會(huì)計(jì)人員根據(jù)審簽的記賬憑證，登記相應(yīng)的明細(xì)分類賬。審核原始憑證，可以檢查經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否合理合法，保證銀行存款結(jié)算正確有效。5)記賬。對(duì)賬控制環(huán)節(jié)，對(duì)于保證企業(yè)銀行存款日記賬同銀行存款記錄相符，以及糾正各方差錯(cuò)具有重要作用。在以上控制點(diǎn)中，審批、核對(duì)、對(duì)賬至關(guān)重要。稽核員審核銀行存款收付記賬憑證是否附有原始憑證及結(jié)算憑證，結(jié)算金額是否一致，記賬科目是否正確，有關(guān)人員是否簽章等，審核無誤后簽字蓋章。 2)審核。出納員根據(jù)審簽的記賬憑證，逐筆登記銀行存款日記賬。業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員在原始憑證上填清業(yè)務(wù)內(nèi)容并簽字蓋章。(1)控制目標(biāo)根據(jù) 《銀行賬戶管理辦法》及企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)定，控制銀行存款收支業(yè)務(wù)應(yīng)主要實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo):1)保證銀行存款收付正確合法。8) 清查。4) 復(fù)核。經(jīng)辦部門負(fù)責(zé)人審核原始憑證，并簽字蓋章。10)登記總賬。財(cái)會(huì)部門負(fù)責(zé)人審核后加蓋財(cái)務(wù)專用章。2)保證現(xiàn)金結(jié)算及時(shí)適當(dāng)。調(diào)查問題的提出，要緊緊圍繞控制系統(tǒng)中各個(gè)控制點(diǎn)和關(guān)鍵控制點(diǎn)及其控制措施。以上兩個(gè)控制點(diǎn)的差異，說明由于其控制的業(yè)務(wù)內(nèi)容不同，所要實(shí)現(xiàn)的控制目標(biāo)不同，因而相匹配的控制措施也不相同。那些在業(yè)務(wù)處理過程中發(fā)揮作用最大，影響范圍最廣，甚至決定全局成效的控制點(diǎn)，對(duì)于保證整個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制目標(biāo)具有至關(guān)重要的影響，即為關(guān)鍵控制點(diǎn)。(3)保證財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性。這就要求，各子系統(tǒng)的具體控制目標(biāo)，必須對(duì)應(yīng)整體控制系統(tǒng)的一般目標(biāo)。內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)和修訂職責(zé)，可以分配給企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)。作為適當(dāng)?shù)你y行控制文化的一部分，高級(jí)領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)確保適當(dāng)?shù)目刂苹顒?dòng)成為所有相關(guān)員工的日常職能。高級(jí)管理層發(fā)現(xiàn)的問題將作為這次檢查的結(jié)果，和由低層管理人員準(zhǔn)備的相應(yīng)解決措施共同代表一個(gè)控制行為，它可能發(fā)現(xiàn)諸如控制薄弱，財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)和欺詐行為之類的間題。下面列示控制活動(dòng)要素的相關(guān)內(nèi)容。　　控制原因：如果以后銀行記錄與公司記錄不符，該控制可以提出足夠的證據(jù)與銀行對(duì)證。如果收入必須過夜，必須保存在安全設(shè)施中。　　二、美國Washoe縣內(nèi)部控制手冊　　美國Washoe縣內(nèi)部控制程序手冊，作為參考工具提供給本地的各政府部門，以供其建立和執(zhí)行有效的內(nèi)部控制。在實(shí)際工作中，如果處于不相容職務(wù)上的有關(guān)人員相互串通、相互勾結(jié)，失去了不同職務(wù)相互制約的基本前提，內(nèi)部控制也就很難發(fā)揮作用。　　(四)按照控制時(shí)序?yàn)闃?biāo)志，可劃分為原因控制、過程控制和結(jié)果控制　　　　原因控制，也稱事先控制，是指企業(yè)單位為防止人力、物力、財(cái)力等資源在質(zhì)和量上發(fā)生偏差，而在行為發(fā)生之前所實(shí)施的內(nèi)部控制。這類控制的特征，是并不直接地作用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，而是通過應(yīng)用控制對(duì)全部業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生影響。持續(xù)監(jiān)督活動(dòng)包括:負(fù)責(zé)營運(yùn)的管埋階層 (operating managerment)在履行其日常的管理活動(dòng)時(shí)，取得內(nèi)部控制系統(tǒng)持續(xù)發(fā)揮功能的資料，當(dāng)營運(yùn)報(bào)告、財(cái)務(wù)報(bào)告與他們所得到的資料有大偏離時(shí)，可對(duì)報(bào)告提出質(zhì)疑。企業(yè)的信息系統(tǒng)提供有效信息給適當(dāng)?shù)娜藛T，通過溝通，使員工能夠知悉其營業(yè)、財(cái)務(wù)報(bào)告及遵循法律的責(zé)任。把不同的幾套數(shù)據(jù)資料(如:經(jīng)營數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù))相互比較，分析它們之間的關(guān)系，然后再進(jìn)行調(diào)查與糾正。 控制活動(dòng)在企業(yè)內(nèi)的各個(gè)階層和職能之間都會(huì)出現(xiàn)，這主要包括:　　(1)高層經(jīng)理人員對(duì)企業(yè)績效進(jìn)行分析。聘用員工的品質(zhì)、培訓(xùn)方法及激勵(lì)制度。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估就是分析和辨認(rèn)實(shí)現(xiàn)所定目標(biāo)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)。具體應(yīng)考慮：組織結(jié)構(gòu)的合適性，及其提供管理企業(yè)所需信息的溝通能力。　　(3)董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)。只是作為一種經(jīng)濟(jì)組織，企業(yè)這種典型形式比較具有代表性，因而，本文主要以企業(yè)對(duì)象研究內(nèi)部控制，但其原埋及評(píng)價(jià)的方法同樣也適用于其他各類經(jīng)濟(jì)組織和行政事業(yè)單位之中。它包括下列內(nèi)容:經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的批準(zhǔn)權(quán)。　　 (Internal Control Structure)　　1988年4月美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)(SAS )，規(guī)定從1990年1月起以該文告取代1972年發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第1號(hào)》。第二，自審計(jì)程序委員會(huì)于1949年提出第一個(gè)內(nèi)部控制定義起，人們?yōu)橥晟圃摱x作了不懈的努力，以至于今天的內(nèi)部控制定義與1949年的定義有天壤之別。管理控制通常只對(duì)財(cái)務(wù)記錄產(chǎn)生間接的影響，因此，審計(jì)人員可以不對(duì)其作評(píng)價(jià)?！　〈硕x強(qiáng)調(diào)，內(nèi)部控制不只限于與會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)部門直接有關(guān)的控制方面，它還包括預(yù)算控制、成本控制、定期報(bào)告經(jīng)營情況、進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析并將統(tǒng)計(jì)報(bào)告送交有關(guān)部門、制定培訓(xùn)計(jì)劃以培訓(xùn)有關(guān)人員使其能夠履行職責(zé)，以及設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門以保證管理部門所制定的各種程序的準(zhǔn)確性，并保證其得到貫徹執(zhí)行等內(nèi)容。雖然不同企業(yè)業(yè)務(wù)不同、發(fā)展階段不同、核心業(yè)務(wù)流程和組織結(jié)構(gòu)不同，貨幣資金控制系統(tǒng)也會(huì)相應(yīng)變化，但是作者以一種通用的形式給出一個(gè)案例，讓我們可以更直接體會(huì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)過程和關(guān)鍵環(huán)節(jié)，以及最終的成果。這也是財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)聯(lián)合頒布的于2009年7月1日正式實(shí)施的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的主體框架?！　?二)發(fā)展期一一內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部管理控制　　1934年美國《證券交易法》，首先提出了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 (Internal accounting control system)的概念。2)管理控制由組織計(jì)劃和所有為提高經(jīng)營效率、保證管理部門所制定的各項(xiàng)政策得到貫徹執(zhí)行或與此直接有關(guān)的方法和程序構(gòu)成。只有在得到管理部門批準(zhǔn)的情況下，才能接觸資產(chǎn)；按照適當(dāng)?shù)拈g隔期限，將資產(chǎn)的賬面記錄與實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)比，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)差異，應(yīng)采取相應(yīng)的補(bǔ)救措施。1980年3月在內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)代表大會(huì)的發(fā)言中，凱羅魯斯先生把美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1958年將1949年的內(nèi)部控制定義區(qū)分為會(huì)計(jì)控制和管理控制的行為描繪為將美玉擊成了碎片。對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)按時(shí)進(jìn)行適當(dāng)分類，作為編制財(cái)