【正文】 【例412】 甲公司將其出租的一棟寫字樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。【例410】 20x9年8月，甲公司打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲公司準(zhǔn)備將其出租，以賺取租金收入，已經(jīng)公司董事會(huì)批準(zhǔn)形成書面決議。企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，原已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”，按其賬面余額，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目。即企業(yè)將原本用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的土地使用權(quán)改用于賺取租金或資本增值，該土地使用權(quán)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。只有在房地產(chǎn)市場(chǎng)比較成熟、能夠滿足采用公允價(jià)值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)從成本模式計(jì)量變更為公允價(jià)值模式計(jì)量。對(duì)于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。企業(yè)對(duì)某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計(jì)提折舊或攤銷。采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，應(yīng)按照確定的自行建造投資性房地產(chǎn)成本，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，貸記“在建工程”或“開發(fā)產(chǎn)品”科目。2. 作為存貨的房地產(chǎn)，通常指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或?yàn)殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于此類。這就需要將投資性房地產(chǎn)單獨(dú)作為一項(xiàng)資產(chǎn)核算和反映，與自用的廠房、辦公樓等房地產(chǎn)和作為存貨(已建完工商品房)的房地產(chǎn)加以區(qū)別，從而更加清晰地反映企業(yè)所持有房地產(chǎn)的構(gòu)成情況和盈利能力。(3) 企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后一段時(shí)間才對(duì)外出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，從固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。發(fā)生資本化的改良或裝修支出，通過“投資性房地產(chǎn)——在建”科目歸集，借記“投資性房地產(chǎn)——在建”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。假定甲公司采用公允價(jià)值計(jì)量模式。企業(yè)一旦選擇采用公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。結(jié)合周邊市場(chǎng)信息和自有房產(chǎn)的特點(diǎn)。即企業(yè)將原本用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的房地產(chǎn)改用于出租，固定資產(chǎn)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。20x9年5月1日，這棟辦公樓的賬面余額為500 000 000元，已計(jì)提折舊5 000 000元。(3) 自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。出售時(shí)，該棟寫字樓的成本為180 000 000元，已計(jì)提折舊20 000 000元，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。在該例中，甲公司應(yīng)當(dāng)于租賃期開始日(2x10年1月1日)，將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。20x9年5月1日，該寫字樓的賬面余額為500 000 000元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)換后采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。在這種情況下，轉(zhuǎn)換日為租賃期滿，企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對(duì)外銷售的日期。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人之間自愿進(jìn)行房地產(chǎn)交換的價(jià)格。1. 按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期(月)計(jì)提折舊或攤銷，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)”科目。為了提高廠房的租金收入，甲公司決定在租賃期滿后對(duì)該廠房進(jìn)行改擴(kuò)建，并與丙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時(shí)將該廠房出租給丙公司。租賃合同約定，該廠房于完工時(shí)開始起租。第二節(jié) 投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量一、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)只有在符合定義，并同時(shí)滿足下列條件時(shí)，才能予以確認(rèn)：1. 與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。20x9年7月1日，甲公司又將這塊場(chǎng)地轉(zhuǎn)租給丙公司，以賺取租金差價(jià)，租賃期為5年。房地產(chǎn)租金就是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的使用費(fèi)收入，是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)營性活動(dòng)以及與之相關(guān)的其他活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入。企業(yè)在判斷和確認(rèn)已出租的建筑物時(shí)，應(yīng)當(dāng)把握以下要點(diǎn)：(1) 用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物，企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在購入投資性房地產(chǎn)時(shí)，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目；采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在購入投資性房地產(chǎn)時(shí)，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。例如，企業(yè)為了提高投資性房地產(chǎn)的使用效能，往往需要對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改建、擴(kuò)建而使其更加堅(jiān)固耐用，或者通過裝修而改善其室內(nèi)裝潢，改擴(kuò)建或裝修支出滿足確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將其資本化。20x9年5月31日，與乙公司的租賃合同到期，該廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。甲公司的賬務(wù)處理如下：(1) 每月計(jì)提折舊每月計(jì)提的折舊 = (72 000 000247。20x9年12月1日，該寫字樓開始起租，寫字樓的工程造價(jià)為80 000 000元，公允價(jià)值也為相同金額。在此種情況下，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)的租賃期開始日。企業(yè)將自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)建筑物或土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)換日的原價(jià)、累計(jì)折舊、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，按已計(jì)提的折舊或攤銷，借記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)”科目，原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。甲公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)——寫字樓 72 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)——寫字樓——成本 67 000 000 ——公允價(jià)值變動(dòng) 3 000 000 公允價(jià)值變動(dòng)損益——投資性房地產(chǎn)（擠出） 2 000 000(2) 投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨。甲公司遂與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，租賃期開始日為20x9年5月1日，租賃期為5年。若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額，也一并結(jié)轉(zhuǎn)。甲公司的賬務(wù)處理如下：2x10年1月1日借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓——成本