【正文】 。如果沒有施工（安裝）資質(zhì)，就形成基本建設(shè)單位采購除設(shè)備以外的材料交由施工方施工完成工程作業(yè)的甲供材概念。只有甲供材的稅收政策明晰化，才會減少征納雙方對政策理解的歧義，才會使政策更具有可操作性?！缎峦ㄖ分饕邪藗€方面的規(guī)定，現(xiàn)根據(jù)文件精神結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的實際情況解讀如下：（一）清算應(yīng)稅收入的確認不管是《土地增值稅暫行條例》以及實施細則，還是關(guān)于土地增值稅清算的其他文件（“財稅〔2006〕21號文”、“國稅發(fā)〔2006〕187號文”、“國稅發(fā)〔2009〕91號文”等）均沒有對土地增值稅的應(yīng)稅收入的確認問題進行明確。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在與施工單位結(jié)算竣工工程價款時，考慮土地增值稅稅前扣除必須注意兩點：按照“國稅發(fā)〔2009〕91號文”規(guī)定，施工企業(yè)的建筑業(yè)發(fā)票應(yīng)該在項目所在地稅務(wù)機關(guān)開具；與施工單位結(jié)算竣工工程價款時，必須要求施工企業(yè)開具包括工程質(zhì)量保證金在內(nèi)的全額建筑業(yè)發(fā)票。也就是說，對全部使用自有資金，沒有利息支出的房地產(chǎn)企業(yè)，其房地產(chǎn)開發(fā)費用的稅前扣除標準是：按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。（五）取得土地使用權(quán)時支付契稅的稅前扣除按照《企業(yè)會計準則――無形資產(chǎn)》規(guī)定，外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。本項目房地產(chǎn)安臵回遷戶房地產(chǎn)企業(yè)利用建造的本項目房地產(chǎn)安臵回遷戶的，其稅務(wù)處理為：（1）安臵用房應(yīng)該視同銷售，確認土地增值稅的應(yīng)稅收入根據(jù)“國稅發(fā)[2006]187號”規(guī)定，安臵用房的視同銷售收入按下列方法和順序確認：A 按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；B 由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。對“財稅[2006]21號”未明確的重新界定在執(zhí)行“財稅[2006]21號” 第二條第一款規(guī)定過程中，主管稅務(wù)機關(guān)與納稅人在理解“每年”的含義上產(chǎn)生了歧義，因此《新通知》對此進行了重新界定，明確規(guī)定：計算扣除項目時“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個月計一年；超過一年，未滿12個月但超過6個月的，可以視同為一年。本文主要梳理甲供材料（設(shè)備）涉及的土地增值稅和企業(yè)所得稅問題。在這里，筆者就甲供材料（設(shè)備）是否屬于建筑安裝工程費，依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算管理規(guī)程的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）作一個反向推定。因此，自產(chǎn)無償提供、外購無償提供等方式的甲供材料（設(shè)備），即狹義上的甲供材料（設(shè)備），應(yīng)當計入甲方的在建工程成本或開發(fā)成本；自產(chǎn)有償提供、外購有償提供和甲方代購提供等方式的甲供材料（設(shè)備），即廣義上的甲供材料（設(shè)備），應(yīng)當計入乙方的建筑安裝成本。本 文主要對不同的營業(yè)稅征收項目在納入增值稅征收范圍后的征稅方式和稅率設(shè)計進 行了初步思考，并對增值稅、營業(yè)稅兩稅合并后如何與征管水平相適應(yīng)，如何協(xié)調(diào) 對國、地稅系統(tǒng)管理職能和中央與地方的收入分配的影響兩個相關(guān)問題提出看法。特別是在目前增值稅歸國 家稅務(wù)局管理，營業(yè)稅主要歸地方稅務(wù)局管理的情況 下，兩稅并存還造成了許多征管方面的矛盾。第三，增值稅、營業(yè)稅兩稅并存，重復(fù)征稅，不 利于對貨物和勞務(wù)的出口實行零稅率，制約了中國產(chǎn) 品和勞務(wù)參與國際公平競爭，削弱了中國產(chǎn)品和勞務(wù) 在國際市場的競爭力。可見，無論從內(nèi)在需要還是從國際實踐 看，都有必要把勞務(wù)納入增值稅的征收范圍。而且，可以與現(xiàn)行符合條件的軟件 生產(chǎn)企業(yè)銷售軟件稅負超 3% 返還政策統(tǒng)籌兼顧，④即原則上兩者可以統(tǒng)一適用低稅率從輕征稅。對于現(xiàn)行免征營業(yè)稅的項目和需 要特別鼓勵的項目，可以免征增值稅（其進項稅額因 此也不能扣除）。但這樣做的缺點是 “治標不治本”，上 述提及的增值稅、營業(yè)稅兩稅并存的問題始終存在。但是改革的動作大，面臨的問題和困 難也多。個人，包括個體經(jīng)營者。五、稅率土地增值稅實行四級超率累進稅率：增值額未超過扣除項目金額50％的部分，稅率為30％。（三）開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。八、應(yīng)納稅額的計算土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收。查表法就是用求出增值額占扣除項目金額的比例，直接查對四級超率累進稅率表，然后按照計算公式求得應(yīng)納土地增值稅稅額。（四）個人之間互換自有居住用房的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核實，可以免征土地增值稅。（二）對非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和個人轉(zhuǎn)讓自建房地產(chǎn)的，按轉(zhuǎn)讓收入扣除法定扣除項目后的增值額為計稅依據(jù)向主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。十一、清算程序房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在房地產(chǎn)項目全部竣工后，應(yīng)及時進行財務(wù)會計結(jié)算，結(jié)算后向主管稅務(wù)機關(guān)提交清算申請和經(jīng)會計師（或稅務(wù)師）事務(wù)所審核的清算報告。因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，也免征土地增值稅。九、減免規(guī)定有下列情形之一的，減免土地增值稅：（一）納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20％的，免征土地增值稅。分級逐級距計算應(yīng)納土地增值稅稅額，然后各級距應(yīng)納稅額相加之和，就是應(yīng)納土地增值稅稅額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的5％計算扣除。增值額超過扣除項目金額100％、未超過扣除項目金額200％的部分稅率為50％。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。參考文獻（1）王道樹《推進政府收入結(jié)構(gòu)性改革應(yīng)對經(jīng)濟增長與轉(zhuǎn)型挑戰(zhàn)》，國 家稅務(wù)總局稅收科學(xué)研究所《研究報告》2008 年第 29 期。當然，原則上認定服務(wù)業(yè)增值稅一般納 稅人標準，仍應(yīng)以財務(wù)核算是否健全作為根本標準，而把營業(yè)額作為輔助標準，而且一定要強調(diào)，對不符 合營業(yè)額標準的納稅人，只要財務(wù)核算健全，完全可 以自主選擇申請認定為一般納稅人。，應(yīng)實行零 稅率。因此，對服務(wù)業(yè)的稅率設(shè) 計，有必要作適當?shù)膮^(qū)別對待 ：%營業(yè)稅稅率的娛樂業(yè)項目，可以考慮兩種選擇 ： 一種選擇是增設(shè)一檔增值稅高稅 率，比如27%（原則上應(yīng)與20% 稅率的營業(yè)稅稅負基 本持平，具體的稅率設(shè)置需要在調(diào)查基礎(chǔ)上進行測 算）。其中，交通運輸業(yè)、建筑 業(yè)、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)適用3 % 稅率 ； 金融保險 業(yè)、③轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和娛樂業(yè)中的臺球、保 齡球適用5% 稅率；娛樂業(yè)的其他項目適用20% 稅率。對內(nèi)，有利于促進本國產(chǎn)品和 勞務(wù)在國際市場上的競爭力 ； 對外，有利于形成國際 公平競爭的稅收機制。目前在中國，一方面是 服務(wù)業(yè)對國民經(jīng)濟的貢獻度偏低，另一方面是服務(wù)業(yè) 稅負過重。這在當時是與中國市場經(jīng)濟發(fā)展階段和 稅收征管水平相適應(yīng)的，并對促進中國市場經(jīng)濟的健 康發(fā)展發(fā)揮了重要作用。也就是說，自產(chǎn)無償提供的甲供材料（設(shè)備），應(yīng)按成本計算單和計提的增值稅，確認在建工程成本。房地產(chǎn)企業(yè)采用自營方式自行施工建設(shè)的，還應(yīng)當關(guān)注有無虛列、多列施工人工費、材料費、機械使用費等情況。但無論是主張扣除，還是主張不扣除，政策依據(jù)都是土地增值稅暫行條例第六條和增值稅暫行條例實施細則第七條第二項的“建筑安裝工程費，指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費”。已按規(guī)定預(yù)繳稅款，清算補繳稅款的滯納金處理房地產(chǎn)公司在土地增值稅清算后，往往會出現(xiàn)扣除已經(jīng)預(yù)繳的土地增值稅，還要補繳土地增值稅的情況。（3）補差價款的處理房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補償費。按照《新通知》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用”，計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。再者，對利息支出的稅務(wù)處理進行了統(tǒng)一。（三）房地產(chǎn)開發(fā)費用的稅前扣除房地產(chǎn)開發(fā)費用的稅前扣除問題，《土地增值稅暫行條例實施細則》進行了明確規(guī)定，但是在實際執(zhí)行過程中出現(xiàn)了新情況、新問題。未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。通過工程造價成本分解圖可以看出施工方在甲供建筑材料的稅金成本放入結(jié)算金額中，合并開具建安發(fā)票給房地產(chǎn)企業(yè)，實質(zhì)甲供材的營業(yè)稅仍然是由房地產(chǎn)企業(yè)承擔，只不過反映方式是以建安