【正文】 方采用的會計政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策。本例中,A公司對于投資者投入的該項長期股權(quán)投資,應(yīng)進行的會計處理為:借:長期股權(quán)投資 40000000 貸:實收資本 32000000 資本公積——資本溢價 8000000 （四）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資，其初投資成本應(yīng)按照《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》和《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》的原則確定。投資者投入的長期股權(quán)投資，是指投資者以其持有的對第三方的投資作為出資投入企業(yè)，接受投資的企業(yè)原則上應(yīng)當按照投資各方在投資合同或協(xié)議中約定的價值作為取得投資的初始投資成本，但有明確證據(jù)表明合同或協(xié)議中約定的價值不公允的除外。甲公司應(yīng)當按照實際支付的購買價款作為取得長期股權(quán)投資的成本,其賬務(wù)處理為:借:長期股權(quán)投資 164000000 貸:銀行存款 164000000（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。四是投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。（2）參與被投資單位的政策制定過程,包括股利分配政策等的制定。但如果能夠證明存在共同控制，合營各方仍應(yīng)當按照長期股權(quán)投資準則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。合營企業(yè)的特點是，合營各方均受到合營合同的限制和約束。從性質(zhì)上劃分，可以分為債權(quán)性投資與權(quán)益性投資；從管理層持有意圖劃分，可以分為交易性投資、可供出售投資、持有至到期投資等。《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》（以下簡稱長期股權(quán)投資準則）規(guī)范了符合條件的權(quán)益性投資的確認、計量結(jié)果和相關(guān)信息的披露，其他投資適用《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》等相關(guān)準則，交易性投資、可供出售投資、持有至到期投資等內(nèi)容的講解參見本書相關(guān)章節(jié)。一般在合營企業(yè)設(shè)立時，合營各方在投資合同或協(xié)議中約定在所設(shè)立合營企業(yè)的重要財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策制定過程中，必須由合營各方均同意才能通過。三是投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資,即對聯(lián)營企業(yè)投資。這種情況下，因可以參與被投資單位的政策制定過程，在制定政策過程中可以為其自身利益提出建議和意見，從而可以對被投資單位施加重大影響。長期股權(quán)投資準則規(guī)范的權(quán)益性投資不包括風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體（如投資連接保險產(chǎn)品）持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者分類為交易性金融資產(chǎn)的投資。確定發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值時，所發(fā)行的權(quán)益性證券存在公開市場，有明確市價可供遵循的，應(yīng)以該證券的市價作為確定其公允價值的依據(jù)，同時應(yīng)考慮該證券的交易量、是否存在限制性條款等因素的影響；所發(fā)行權(quán)益性證券不存在公開市場，沒有明確市價可供遵循的，應(yīng)考慮以被投資單位的公允價值為基礎(chǔ)確定權(quán)益性證券的價值。在確定投資者投入的長期股權(quán)投資的公允價值時，有關(guān)權(quán)益性投資存在活躍市場的，應(yīng)當參照活躍市場中的市價確定其公允價值；不存在活躍市場,無法按照市場信息確定其公允價值的情況下，應(yīng)當將按照一定的估值技術(shù)等合理的方法確定的價值作為其公允價值。有關(guān)核算原則見本書相關(guān)章節(jié)。在按照合并方的會計政策對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。為核實B公司的資產(chǎn)價值,A公司聘請資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估,支付評估費用200萬元。206年4月,A公司又斥資10000萬元自C公司取得B公司另外30%的股權(quán)。則甲公司在確認該長期股權(quán)投資時,應(yīng)將包含的現(xiàn)金股利部分單獨核算:借:長期股權(quán)投資 163400000 應(yīng)收股利 　 600000 貸:銀行存款 164000000第三節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量 長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等情況，分別采用成本法及權(quán)益法進行核算。208年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例可取得10萬元。取得投資后，乙公司實現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況見表3—補1：表3—補1　　　　　　 　　　　　　　　　　 　單位：萬元年度被投資單位實現(xiàn)凈利潤當年度分派利潤205年3 0002 700206年6 0004 800注：乙公司205年度分派的利潤屬于對其204年及以前實現(xiàn)凈利潤的分配。 四是被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時,投資企業(yè)按持股比例計算應(yīng)分得的部分,一般應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。假定本例中取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為24000萬元,A企業(yè)按持股比例30%計算確定應(yīng)享有7200萬元,則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額l200萬元應(yīng)計入取得投資當期的營業(yè)外收入。某些情況下,投資的作價可能因為受到一些因素的影響,不是完全以被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ),或者因為被投資單位持有的可辨認資產(chǎn)相對比較特殊,無法取得其公允價值。 表3－2 單位:萬元項目賬面原價已提折舊或攤銷公允價值乙公司預(yù)計使用年限甲公司取得投資后剩余使用年限存貨500700固定資產(chǎn)120024016002016無形資產(chǎn)700140800108小計24003803100假定乙公司于207年實現(xiàn)凈利潤600萬元,其中在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。10＝30(元) 調(diào)整后的凈利潤＝600－160－40－30＝370(萬元)甲公司應(yīng)享有份額＝37030%＝111(萬元)確認投資收益的賬務(wù)處理為: 借:長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 1110000貸:投資收益 1110000，除考慮公允價值的調(diào)整外，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認。 因逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價值當中。甲企業(yè)在按照權(quán)益法確認應(yīng)享有乙公司207年凈損益時，應(yīng)時行以下會計處理：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整［（1 600300+）20%］ 2 605 000　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　2 605 000或者：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（1 60020%） 3 200 000　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　3 200 000借：投資收益［（）20%］ 595 000　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　595 000進行上述處理后，投資企業(yè)如有子公司，需要編制合并財務(wù)報表的，在其207年合并財務(wù)報表中，因該未實現(xiàn)內(nèi)部交易體現(xiàn)在投資企業(yè)持有固定資產(chǎn)的賬面價值當中，應(yīng)在合并財務(wù)報表中進行以下調(diào)整：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　 2 975 000　　累計折舊 25 000 貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　 3 000 000應(yīng)當說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。（三）取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。在長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零以后,考慮其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益,繼續(xù)確認的投資損失應(yīng)借記“投資收益”科目,貸記“長期應(yīng)收款”科目；因投資合同或協(xié)議約定導(dǎo)致投資企業(yè)需要承擔額外義務(wù)的,按照或有事項準則的規(guī)定,對于符合確認條件的義務(wù),應(yīng)確認為當期損失,同時確認預(yù)計負債,借記“投資收益”科目,貸記“預(yù)計負債”科目。確認上述投資損失后,長期股權(quán)投資的賬面價值變?yōu)?600萬元。，合營方除了取得合營企業(yè)長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。其次，（2）對于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較追加投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；前者小于后者的，根據(jù)其差額分別調(diào)整長期股權(quán)投資的投資成本和當期的營業(yè)外收入。本例中假定A公司在取得對B公司10%股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部及交易，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為600萬元,未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。 對于原取得投資后至因處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至處置投資當期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當期損益；其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當計入“資本公積——其他資本公積”。除所實現(xiàn)凈損益外,B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,原記入資本公積中的金額,在處置時亦應(yīng)進行結(jié)轉(zhuǎn),將與所出售股權(quán)相對應(yīng)的部分在處置時自資本公積轉(zhuǎn)入當期損益。在共同控制經(jīng)營的情況下,合營方應(yīng)作如下處理： 。通過控的資產(chǎn)獲取收益是共同控制資產(chǎn)的顯著特征，每一合營者按照合同約定享有共同控制資產(chǎn)中的一定份額并據(jù)此確認本企業(yè)的資產(chǎn)，享有該部分資產(chǎn)帶來的未來經(jīng)濟利益。新準則要求母公司對持有的對子公司長期股權(quán)投資在其日常核算及個別財務(wù)報表中采用成本法核算,。在確認應(yīng)承擔被投資單位的凈虧損時,原準則規(guī)定應(yīng)以長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零為限.。首次執(zhí)行日之前持有的對子公司長期股權(quán)投資進行追溯調(diào)整不切實可行的，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的相關(guān)規(guī)定，在首次執(zhí)行日對其帳面價值進行調(diào)整。即存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)當將長期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。原準則要求比較初始投資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位賬面凈資產(chǎn)的份額,，確認為長期股權(quán)投資差額,并分期攤銷。如兩個企業(yè)共同控制一棟出租的房屋,每一合營方均享有該房屋出租收入的一定份額,則各合營方在利潤表中應(yīng)確認本企業(yè)享有的收入份額。共同控制資產(chǎn)不需要單獨設(shè)立區(qū)別于各合營方的企業(yè)或其他組織，僅僅是有關(guān)各方共同分享一項或多項資產(chǎn)的情況。按照合營合同或協(xié)議約定，合營方將本企業(yè)資產(chǎn)用于共同經(jīng)營，合營期結(jié)束后合營方將收回該資產(chǎn)不再用于共同控制，則合營方應(yīng)將該資產(chǎn)作為本企業(yè)的資產(chǎn)確認。A企業(yè)應(yīng)確認的處置損益為: 借:銀行存款 4700000貸:長期股權(quán)投資 4300000 投資收益 400000同時,還應(yīng)將原計入資本公積的部分按比例轉(zhuǎn)入當期損益: 借:資本公積——其他資本公積 500000貸:投資收益 500000第五節(jié) 共同控制資產(chǎn)及共同控制經(jīng)營的核算 某些情況下,企業(yè)可能與其他方約定,各自投入一定的資產(chǎn)進行某項經(jīng)營活動,而不是通過出資設(shè)立一個被投資單位的方式來實現(xiàn),即為共同控制經(jīng)營；或者是不同的企業(yè)按照合同或協(xié)議約定對若干項資產(chǎn)實施共同控制,構(gòu)成共同控制資產(chǎn)。(例3－18)甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份,因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響,采用權(quán)益法核算。在出售20%的股權(quán)后,A公司對B公司的持股比例為40%,在被投資單位董事會中派有代表,但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。(例3－17)A公司原持有B公司60%的股權(quán),其賬面余額為6000萬元,未計提減值準備。(l)208年1月2日,A公司應(yīng)確認對B