【正文】 會計處理問題。(例29—5)某企業(yè)在前期將自行購建的固定資產(chǎn)相關(guān)的一般借款費(fèi)用計入當(dāng)期損益，當(dāng)期根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，將符合條件的有關(guān)借款費(fèi)用予以資本化，企業(yè)因此將對該事項進(jìn)行變更。當(dāng)然這里也涉及到會計確認(rèn)的變更。(例29—2)某企業(yè)在前期對購入的價款超過正常信用條件延期支付的固定資產(chǎn)初始計量采用歷史成本，而當(dāng)期按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，該類固定資產(chǎn)的初始成本應(yīng)以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。一般地，對會計確認(rèn)的指定或選擇是會計政策，其相應(yīng)的變更是會計政策變更。19．與金融工具相關(guān)的公允價值的確定、攤余成本的確定、金融減值損失的確定。11．預(yù)計負(fù)債的確定。2．采用公允價值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價值的確定。由于最新的信息是最接近目標(biāo)的信息，以其為基礎(chǔ)所作的估計最接近實(shí)際，所以進(jìn)行會計估計時，應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。(二)會計估計的特點(diǎn) 會計估計有如下特點(diǎn)：1．會計估計的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響。在收入方面。例如，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定的以交易已經(jīng)完成、經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)、收入和成本能夠可靠計量作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于收入確認(rèn)的具體會計原則。2．基礎(chǔ)，是指為了將會計原則應(yīng)用于交易或者事項而采用的基礎(chǔ)，主要是計量基礎(chǔ)(即計量屬性)，包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。在費(fèi)用方面。在會計核算中，企業(yè)總是力求保持會計核算的準(zhǔn)確性，但有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身具有不確定性(例如，壞賬、固定資產(chǎn)折舊年限、固定資產(chǎn)殘余價值、無形資產(chǎn)攤銷年限、收入確認(rèn)，等等)，因而需要根據(jù)經(jīng)驗做出估計。3．進(jìn)行會計估計并不會削弱會計確認(rèn)和計量的可靠性。3．固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法、棄置費(fèi)用的確定。12．收入金額的確定、提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定。20．繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度的確定、金融資產(chǎn)所有權(quán)上風(fēng)險與報酬轉(zhuǎn)移程度的確定21．套期工具和被套期項目公允價值的確定22．保險合同準(zhǔn)備金的計算及充分性測試。會計確認(rèn)的變更一般會引起列報項目的變更。該事項的計量基礎(chǔ)發(fā)生了變化，所以該變更屬于會計政策變更。4．根據(jù)會計確認(rèn)、計量基礎(chǔ)和列報項目所選擇的、為取得與該項目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應(yīng)的變更是會計估計變更。該事項的計量基礎(chǔ)未發(fā)生變更，即都是以歷史成本作為計量基礎(chǔ)；該事項的會計確認(rèn)發(fā)生變更，即前期將借款費(fèi)用確認(rèn)為一項費(fèi)用，而當(dāng)期將其確認(rèn)為一項資產(chǎn)；同時，會計確認(rèn)的變更導(dǎo)致該事項在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表相關(guān)項目的列報也發(fā)生變更。第二節(jié) 會計政策變更一、會計政策變更的概念會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，使企業(yè)原采用的會計政策所提供的會計信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。未報公司上市地交易所備案的，視為濫用會計政策，按照前期差錯更正的方法進(jìn)行處理。二、會計政策變更的會計處理(一)會計政策變更的會計處理原則會計政策變更根據(jù)具體情況，分別按照以下規(guī)定處理：1．法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按以下情況進(jìn)行處理：(1)國家發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會計處理規(guī)定進(jìn)行處理。 追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常由以下幾步構(gòu)成： 第一步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)； 第二步，編制相關(guān)項目的調(diào)整分錄； 第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務(wù)報表相關(guān)項目及其金額； 第四步，附注說明。例如，某企業(yè)由于會計政策變化，增加了以前期間可供分配的利潤，該企業(yè)通常按凈利潤的20％分派股利。在某些情況下，調(diào)整一個或者多個前期比較信息以獲得與當(dāng)期會計信息的可比性是不切實(shí)可行的。包括：采用追溯調(diào)整法時，計算出的會計政策變更的累積影響數(shù)；當(dāng)期和各個列報前期財務(wù)報表中需要調(diào)整的凈損益及其影響金額，以及其他需要調(diào)整的項目名稱和調(diào)整金額。206年公司發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為4500萬股。(1)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)。調(diào)增會計政策變更項目中盈余公積本年金額22500元；未分配利潤本年金額127500。第三節(jié) 會計估計變更一、會計估計變更的概念會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)進(jìn)行會計估計是就現(xiàn)有資料對未來所做的判斷，隨著時間的推移，企業(yè)有可能取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗，在這種情況下，企業(yè)可能不得不對會計估計進(jìn)行修訂，即發(fā)生會計估計變更。會計估計變更的影響數(shù)應(yīng)計入變更當(dāng)期與前期相同的項目。3．會計估計變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。208年不必對以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計的尚可使用壽命和凈殘值計算確定的年折舊費(fèi)用，編制會計分錄如下： 借：管理費(fèi)用 21000貸：累計折舊 210003．附注說明。一般來說，前期差錯所影響的財務(wù)報表項目的金額越大、性質(zhì)越嚴(yán)重，其重要性水平越高。屬于影響損益的，應(yīng)直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項目。對于年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及報告年度前不重要的前期差錯，應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》的規(guī)定進(jìn)行處理。該公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積，按凈利潤的5％提取任意盈余公積。①資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)整： 調(diào)增累計折舊150000元；調(diào)減應(yīng)交所得稅37500元；調(diào)減盈余公積16875元；調(diào)減未分配利潤95625元。(二)改變了前期差錯的會計處理 原準(zhǔn)則規(guī)定了“重大會計差錯”定義，要求對影響損益的重大會計差錯進(jìn)行追溯調(diào)整。二、新舊銜接 企業(yè)因首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則而導(dǎo)致的會計政策變更和會計估計變更，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定處理。③所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整： 調(diào)減前期差錯更正項目中盈余公積上年金額16875元，未分配利潤上年金額95625元，所有者權(quán)益合計上年金額112500元。1．分析差錯的影響數(shù)。在以后期間的財務(wù)報表中，不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的前期差錯更正的信息。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，通過下述處理對其進(jìn)行追溯更正：(1)追溯重述差錯發(fā)生期間列報的前期比較金額；(2)如果前期差錯發(fā)生在列報的最早前期之前，則追溯重述列報的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項目的期初余額。二、前期差錯更正的會計處理 會計差錯產(chǎn)生于財務(wù)報表項目的確認(rèn)、計量、列報的會計處理過程中，如果財務(wù)報表中包含重要差錯，或者差錯不重要但是故意造成的(以便形成對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等會計信息某種特定形式的列報)，即應(yīng)認(rèn)為該財務(wù)報表未遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行編報。由于新技術(shù)的發(fā)展，該設(shè)備已不能按原預(yù)計使用壽命計提折舊，本公司于208年初變更該設(shè)備的使用壽命為6年，預(yù)計凈殘值為2000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用壽命和凈殘值。208年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原預(yù)計使用壽命和凈值做出修正，修改后的預(yù)計使用壽命為6年，凈殘值為2000元。，并按不同的方法進(jìn)行相關(guān)會計處理。現(xiàn)在掌握了新的信息，判定應(yīng)收賬款基本不能收回，企業(yè)應(yīng)當(dāng)全額計提壞賬準(zhǔn)備。但是，估計畢竟是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時間的推移，如果賴以進(jìn)行估計的基礎(chǔ)發(fā)生變化，或者由于取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗或后來的發(fā)展可能不得不對估計進(jìn)行修訂，但會計估計變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠。本公司207年按照會計準(zhǔn)則規(guī)定，對交易性金融資產(chǎn)期末計量由成本與市價孰低改為以公允價值計量。借