【正文】 等管理活動?；诖?，生物資產(chǎn)準(zhǔn)則對收獲時點(diǎn)的農(nóng)產(chǎn)品的會計處理進(jìn)行了規(guī)范，即應(yīng)當(dāng)采用規(guī)定的方法，從消耗性生物資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)生產(chǎn)成本中轉(zhuǎn)出，確認(rèn)為收獲時點(diǎn)的農(nóng)產(chǎn)品的成本；而收獲時點(diǎn)之后的農(nóng)產(chǎn)品的加工、銷售等會計處理，應(yīng)當(dāng)適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》。 　　借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本　69700 年初成長期生物資產(chǎn)成本=660000+77000737000元 　　　借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成長期生物資產(chǎn)　77000 借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本　55000 銀行存款　20000 應(yīng)付職工薪酬　15000 ——農(nóng)藥　10000 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)賬務(wù)處理舉例資料：(1)甲企業(yè)2007年初自行營造100畝蘋果樹。且不論使用哪種方法，其預(yù)計使用年限或預(yù)計總產(chǎn)能(量)均自成長期開始。該支出由于不再增加生物資產(chǎn)自身價值，所以不進(jìn)行資本化處理，即不確認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本，而應(yīng)費(fèi)用化處理，記入期間費(fèi)用或作為當(dāng)期產(chǎn)能的成本。而且這期間價值升值較快，所以，這期間的投入，能夠分清上述兩類投入的，分別確認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的產(chǎn)能成本或期間費(fèi)用等。這樣改進(jìn)保證了成長期、成熟期及衰退期產(chǎn)能與折舊成本的匹配。從2008年起，年撫育發(fā)生化肥費(fèi)用70000元，農(nóng)藥10000元，人工費(fèi)15000元，管護(hù)費(fèi)20000元。由于成長期折舊與支出資本化并行，所以，成長期折舊按選定的方法，分年度計算折舊額。該支出由于不再增加生物資產(chǎn)自身價值，所以不進(jìn)行資本化處理，即不確認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本，而應(yīng)費(fèi)用化處理，記入期間費(fèi)用或作為當(dāng)期產(chǎn)能的成本。 第二，成長期折舊與支出資本化并行　　第二，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成長期折舊與支出資本化并行。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)自行營造或繁殖的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定：(一)　自行營造的林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成本，包括達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、營林設(shè)施費(fèi)、良種試驗費(fèi)、調(diào)查設(shè)計費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出。處于生長期的生物資產(chǎn)為滿足自身生長投入較大，這部分投入一是滿足生物資產(chǎn)自身生長、價值增值的要求，二是滿足生物資產(chǎn)實現(xiàn)其產(chǎn)能的需要。為此，需要在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一界定不同生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成長期年限，以防范企業(yè)通過任意縮短或延長生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成長期人為調(diào)節(jié)利潤。以年限平均法為例： 　　這樣既考慮到處于成長期的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊，又考慮到生產(chǎn)性生物資產(chǎn)賬面價值的變化，且會計操作也比較簡單。 　　2008年及2009年賬務(wù)處理： 　　借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)一生長期生物資產(chǎn)115000 　　貸：原材料——化肥　70000 　　——農(nóng)藥　10000 　　應(yīng)付職工薪酬　15000 　　銀行存款　20000 　　(3)該蘋果樹成長期2年。 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——農(nóng)藥　10000 　　應(yīng)付職工薪酬　10000 　　銀行存款　10000 　　2011年賬務(wù)處理： 　　年初成長期生物資產(chǎn)成本=660000+77000737000元 　　2011年年折舊額=(73700055000)／(121)=62000元 　　借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本　62000 　　貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊　62000 　　2011年有關(guān)支出予以資本化，作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)增值成本處理：會計分錄同2010年。而且，由于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)自身特征的變化(比如，果樹開始掛果等)，成長期時點(diǎn)界定容易，開始計提折舊時點(diǎn)確定簡便，易于操作。不能分清兩類投入的，依據(jù)重要性原則，全部作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本。為此，需要在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一界定不同生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成長期年限，以防范企業(yè)通過任意縮短或延長生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的成長期人為調(diào)節(jié)利潤。由于成長期折舊與支出資本化并行，所以，成長期折舊按選定的方法，分年度計算折舊額。當(dāng)年發(fā)生種苗費(fèi)180000元，平整土地所需機(jī)械作業(yè)費(fèi)20000元，當(dāng)年肥料90000元，農(nóng)藥10000元，人工費(fèi)80000元，管護(hù)費(fèi)50000元。 　　 　　 　　 　　 　　 　　 貸：原材料——化肥　20000 農(nóng)藥　10000 應(yīng)付職工薪酬　3000 銀行存款　2000　新企業(yè)會計準(zhǔn)則講解第一節(jié) 生物資產(chǎn)概述　　生物資產(chǎn)是指與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的有生命的(即活的)動物和植物。(二)生物資產(chǎn)與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)密切相關(guān)　　生物資產(chǎn)準(zhǔn)則所稱“農(nóng)業(yè)”是廣義的范疇，即“農(nóng)林牧副漁”，包括種植業(yè)、畜牧養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)和水產(chǎn)業(yè)等行業(yè)。 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)與收獲時點(diǎn)的農(nóng)產(chǎn)品相關(guān)，但與對收獲后的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行加工的活動(以下簡稱“加工活動”)必須嚴(yán)格加以區(qū)分。消耗生物資產(chǎn)是具有生命的勞動對象，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。因此，通常認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在一定程度上具有固定資產(chǎn)的特征，例如果樹每年產(chǎn)出水果、奶牛每年產(chǎn)奶等。 　公益性生物資產(chǎn)，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn)，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。(例6—1)200年2月，甲農(nóng)業(yè)企業(yè)從市場上一次性購買了6頭種牛、15頭種豬和600頭豬苗，單價分別為4 000元、l 400元和250元，支付的價款共計195 000元，此外，發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)為4 500元，保險費(fèi)為3 000元，裝卸費(fèi)為2 250元，款項全部以銀行存款支付。 有關(guān)計算如下：(1) 6頭種牛的入賬價值：64 000+1 200＝3 600(元)　　 3 600 　　 　 對自行繁殖、營造的消耗性生物資產(chǎn)而言，其成本確定的一般原則是按照自行繁殖或營造(即培育)過程中發(fā)生的必要支出確定，既包括直接材料、直接人工、其他直接費(fèi)，也包括應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用。6000100＝1 000(元)玉米應(yīng)當(dāng)分配的機(jī)械作業(yè)費(fèi)＝1 000247。貸：累計折舊　不同林種、不同林分等對郁閉度指標(biāo)的要求有所不同，比如，生產(chǎn)纖維原料的工業(yè)原材料林一般要求郁閉度相對較高；而以培育珍貴大徑材為主要目標(biāo)的林木要求郁閉度相對較低?！∑渲?，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的，是指生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)入正常生產(chǎn)期，可以多年連續(xù)穩(wěn)定產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租。 3 360 000(三)自行營造的公益性生物資產(chǎn)　對自行營造的公益性生物資產(chǎn)而言，其成本確定的一般原則是按照郁閉前發(fā)生的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、森林保護(hù)費(fèi)、營林設(shè)施費(fèi)、良種試驗費(fèi)、調(diào)查設(shè)計費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出確定。鑒于天然起源的生物資產(chǎn)的公允價值無法可靠地取得，應(yīng)按名義金額確定生物資產(chǎn)的成本，同時計人當(dāng)期損益，名義金額為1元人民幣，即借記“消耗性生物資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”或“公益性生物資產(chǎn)”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。(例6—4)20~0年5月，甲林業(yè)有限責(zé)任公司對乙林班用材林擇伐跡地進(jìn)行更新 造林，應(yīng)支付臨時人員工資15 000元，領(lǐng)用材料20 000元。管護(hù)總面積為5 000公頃，其中作為用材林的楊樹林共計4 000公頃，已郁閉的占75％，其余的尚未郁閉；作為水土保持林的馬尾松共計1 000公頃，全部已郁閉。5 000＝0．2未郁閉楊樹林應(yīng)分配的共同費(fèi)用＝400000．2＝8 000(元)已郁閉楊樹林成應(yīng)分配的共同費(fèi)用＝400000．6＝24 000(元)已郁閉馬尾松應(yīng)分配的共同費(fèi)用＝40 0000．2＝8 000(元)甲公司的賬務(wù)處理如下：借：消耗性生物資產(chǎn)——用材林(楊樹) 4 000　　在具體實務(wù)中，企業(yè)應(yīng)在考慮這些因素的基礎(chǔ)上，結(jié)合不同生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的具體情況做出判斷，例如，在考慮林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命時，可以考慮諸如溫度、濕度和降雨量等生物特征、灌溉特征、嫁接和修剪程序、植物的種類和分類、植物的株間距、所使用初生主根的類型、采摘或收割的方法、所生產(chǎn)產(chǎn)品的預(yù)計市場需求等。對于達(dá)到預(yù)定經(jīng)營目的的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，還應(yīng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)、使用情況和有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法，作為進(jìn)行生產(chǎn)性生物資產(chǎn)核算的依據(jù)。企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)注意消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是否有發(fā)生減值的跡象，如有，在此基礎(chǔ)上計算確定消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額。與工業(yè)產(chǎn)品不同，一般情況下技術(shù)進(jìn)步不會對生物資產(chǎn)的價值產(chǎn)生明顯的影響。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：　　 30 000(例6—7)200年8月，甲企業(yè)的橡膠園曾遭受過一次臺風(fēng)襲擊，12月31日甲企業(yè)對橡膠園進(jìn)行檢查時認(rèn)為可能發(fā)生減值。對于采用公允價值計量的生物資產(chǎn)，生物資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定了嚴(yán)格的條件，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列兩個條件： 1．生物資產(chǎn)有活躍的交易市場，即該生物資產(chǎn)能夠在交易市場中直接交易活躍的交易市場，是指同時具有下列特征的市場：(1)市場內(nèi)交易的對象具有同質(zhì)性；(2)可隨時找到自愿交易的買方和賣方；(3)市場價格信息是公開的。一般情況下，企業(yè)對生物資產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。因此，企業(yè)在確定收獲農(nóng)產(chǎn)品的成本時，應(yīng)特別注意成本計算的截止時點(diǎn)，而在收獲時點(diǎn)之后的農(nóng)產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》。(例6—9)甲奶牛養(yǎng)殖企業(yè)200年1月發(fā)生奶牛(已進(jìn)入產(chǎn)奶期)的飼養(yǎng)費(fèi)用如下：領(lǐng)用飼料5 000公斤，計1 200元，應(yīng)付飼養(yǎng)人員工資3 000元，以現(xiàn)金支付防疫費(fèi)500元。實際使用的格日(平方米日)總數(shù)]該種蔬菜占用的格日(平方米日)數(shù)其中，溫床格日數(shù)是指某種蔬菜占用溫床格數(shù)和在溫床生產(chǎn)日數(shù)的乘積，溫室平方米日數(shù)是指某種蔬菜占用位的平方米數(shù)和在溫室生長日數(shù)的乘積。(1 00070+1 50080)l 00070＝5 600(元)絲瓜應(yīng)分配的間接費(fèi)用＝4 500247。(例6—11)甲畜牧養(yǎng)殖企業(yè)200年5月末養(yǎng)殖的肉豬賬面余額為24 000元，共計40頭；6月6日花費(fèi)7 000元新購入一批肉豬養(yǎng)殖，共計10頭；6月30日屠宰并出售肉豬20頭，支付臨時工屠宰費(fèi)用100元，出售取得價款16 000元；6月份共發(fā)生飼養(yǎng)費(fèi)用500元(其中，應(yīng)付專職飼養(yǎng)員工資300元，飼料200元)。 貸：應(yīng)付職工薪酬 借：農(nóng)產(chǎn)品——豬肉 12 700 此外，生物資產(chǎn)準(zhǔn)則中規(guī)定的蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法都是林業(yè)中通常使用的方法，具有林業(yè)的特殊性，以下分述之： 1．蓄積量比例法輪伐期 3．折耗率法折耗率法也是林業(yè)上常用的方法之一。 貸：主營業(yè)務(wù)收入生物資產(chǎn)因盤虧或死亡、毀損造成的損失，如在期末結(jié)賬前尚未經(jīng)批準(zhǔn)的，應(yīng)在對外提供財務(wù)報表時先按上述規(guī)定進(jìn)行處理，并在報表附注中作出說明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按其差額調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目的年初數(shù)。 1月10日　　 貸：待處理財產(chǎn)損溢 　　 管理費(fèi)用 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊已計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。 貸：消耗性生物資產(chǎn)——造紙原料林(楊樹) 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——未成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)(馬尾松) 200年11月從2008年起，年撫育發(fā)生化肥費(fèi)用70000元，農(nóng)藥10000元，人工費(fèi)15000元，管護(hù)費(fèi)20000元。借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本 　　　　　　　　　　62000 　　　貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊　　　　　 62000 　　2011年有關(guān)支出予以資本化，作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)增值成本處理：會計分錄同2010年。 該蘋果樹2012年進(jìn)入成熟期。即開始掛果至穩(wěn)產(chǎn)成熟期需要兩年時間。 180 000生物資產(chǎn)是指與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的有生命的(即活的)動物和植物。 貸：公益性生物資產(chǎn)——防風(fēng)固沙林(馬尾松) 1 600 000 存貨跌價準(zhǔn)備——消耗性生物資產(chǎn)(例6一16）200年7月，由于區(qū)域生態(tài)環(huán)境的需要，甲林業(yè)有限責(zé)任公司的12公頃造紙原料林(楊樹)被劃為防風(fēng)固沙林，仍由公司負(fù)責(zé)管理，該林的賬面余額為80 000元，已經(jīng)計提的跌價準(zhǔn)備為5 000元。 　　借：消耗性生物資產(chǎn)——育肥豬通常包括如下情況： 1．產(chǎn)畜或役畜淘汰轉(zhuǎn)為育肥畜、或者林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)為林木類消耗性生物資產(chǎn)時，按轉(zhuǎn)群或轉(zhuǎn)變用途時的賬面價值，借記“消耗性生物資產(chǎn)”科目，按已計提的累計折舊，借記“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”科目，按其賬面余額，貸記“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目。 300 借：待處理財產(chǎn)損溢 借：管理費(fèi)用　　 借：應(yīng)收賬款——乙食品加工廠到采伐為止預(yù)計的總蓄積量 其中的折耗率應(yīng)分樹種、地區(qū)分另U測算；林木資產(chǎn)總價值是指該地區(qū)、該樹種的營造林歷史成本總和；預(yù)計總蓄積量是指到采伐為止預(yù)計該地區(qū)、該樹種可能達(dá)到的總蓄積量。計算公式如下： 16 000借：主營業(yè)務(wù)成本 原材料 借：消耗性生物資產(chǎn)——肉豬甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：平均單位成本＝(24 000+7 000+500)247。(4030+1040) l040＝800(元) 西紅柿應(yīng)分配的溫室費(fèi)用＝15 200247。秧苗育成移至溫室栽培后，發(fā)生溫室費(fèi)用