【正文】 .................................4四、 《分部報告》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 .......................................................8五、 《合并財務(wù)報表》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ................................................10六、 《金融工具列報和披露》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ..........................................18七、 《金融工具確認(rèn)和計量》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ..........................................23八、 《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ................................................44九、 《政府補(bǔ)助》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 .....................................................49十、 《每股收益》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 .....................................................54十一、 《企業(yè)合并》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ...................................................56十二、 《企業(yè)年金》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ...................................................67十三、 《生物資產(chǎn)》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ...................................................74十四、 《石油天然氣開采》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ............................................76十五、 《所得稅》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 .....................................................87十六、 《套期保值》準(zhǔn)則應(yīng)用指南 ...................................................992 / 121三十九項企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南一、《基本準(zhǔn)則》準(zhǔn)則應(yīng)用指南一、 背景資料現(xiàn)行的企業(yè)會計基本準(zhǔn)則指我國于 1992 年 11 月第一次頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則（以下簡稱原會計基本準(zhǔn)則） 。之后王軍副部長明確表示中國一貫積極支持和參與會計國際趨同，2022 年我國將構(gòu)建起與中國國情相適應(yīng)同時又充分與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)（小企業(yè)除外）各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨立實施的會計準(zhǔn)則體系。指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。負(fù) 債確認(rèn)僅規(guī)定了負(fù)債的定義， 沒有關(guān)于如何確認(rèn)負(fù)債的內(nèi)容。企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。利得指收入和直接計入所有者項目外的經(jīng)濟(jì)利益的凈流入。分為總則、會計信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤、財務(wù)報告、附則共十章財務(wù)報表的目標(biāo)提供關(guān)于企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況變動方面的信息，這種信息對于廣大使用者制定經(jīng)濟(jì)決策是有用的；財務(wù)報表還應(yīng)反映管理當(dāng)局托付給它的資源的受托責(zé)任或經(jīng)濟(jì)責(zé)任的實施結(jié)果。同國際會計準(zhǔn)則的概念框架基本相同 6 / 121財務(wù)報表要素的計量為了在資產(chǎn)負(fù)債表和收益表中確認(rèn)和列示有關(guān)財務(wù)報表的要素而確定其貨幣金額的過程；討論了歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)價值和現(xiàn)值等 4 種計量基礎(chǔ)。若財務(wù)報表不是以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)編制，應(yīng)說明原因。抵消—資產(chǎn)和負(fù)債、收益和費用在列報時不能相互抵消。IAS1中財務(wù)報告至少由五部分組成。企業(yè)對于自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的負(fù)債，預(yù)計能夠自主地將清償義務(wù)展期至自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年以上的，應(yīng)當(dāng)歸類為非流動負(fù)債；不能自主地將清償義務(wù)展期的，應(yīng)當(dāng)歸類為流動負(fù)債。利潤表至少應(yīng)當(dāng)包括以下單列項目：（1）營業(yè)收入；（2）營業(yè)成本；（3）營業(yè)稅金（4）管理費用（5）銷售費用；（6）財務(wù)費用；（7）投資損益；（8）計提的非流動資產(chǎn)減值損失（9）非流動資產(chǎn)處置損益；（10）所得稅費用（11）終止經(jīng)營稅后利潤（10）凈利潤；取消了主營業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)的劃分，將這些業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收入和發(fā)生的成本統(tǒng)一在“營業(yè)收入與營業(yè)成本”中列示，基于市場經(jīng)濟(jì)中企業(yè)經(jīng)營的多元化，主營業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)已界限模糊，按大類列示，也是與國際會計準(zhǔn)則趨同的作法；取消了“營業(yè)外收入、營業(yè)外支出”按大項列報，如：計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，非流動資產(chǎn)處置損益。按準(zhǔn)則規(guī)定的格式內(nèi)容列報權(quán)益的增減變動。包括財務(wù)報表的計量基礎(chǔ)，理解財務(wù)報表的其他會計政策。不同類型產(chǎn)品和勞務(wù)以及在不同地區(qū)經(jīng)營的信息可以幫助會計信息使用者評估不同因素對企業(yè)的影響，更好地理解企業(yè)以往的經(jīng)營業(yè)績，評估企業(yè)的風(fēng)險和報酬，并對未來的發(fā)展趨勢作出合理的預(yù)測和判斷。如果證券不公開交易的主體遵循國際財務(wù)報告準(zhǔn)則編制財務(wù)報表，則鼓勵其自愿按分部11 / 121披露信息。劃分分部的依據(jù)是風(fēng)險和報酬。地區(qū)分部與地理意義上的地區(qū)并不完全相同。 企業(yè)的風(fēng)險和報酬主要受其在不同的國家或地區(qū)經(jīng)營活動影響的，報告分部信息的主要形式應(yīng)當(dāng)是地區(qū)分部，次要形式是業(yè)務(wù)分部。分部會計政策是編制合并財務(wù)報表或個別財務(wù)報表時采用的會計政策，以及與分部報告特別相關(guān)的會計政策四、有關(guān)銜接及變更：企業(yè)首次采用該準(zhǔn)則，應(yīng)當(dāng)充分說明業(yè)務(wù)分部中產(chǎn)品和勞務(wù)類型、地區(qū)分部的構(gòu)成情況。五、《合并財務(wù)報表》準(zhǔn)則應(yīng)用指南我國財政部于 1992 年 11 月發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定：“企業(yè)對外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上，或者實質(zhì)上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表。一、新舊會計準(zhǔn)則主要差異相關(guān)概念界定上的差異對比新舊準(zhǔn)則，其中有關(guān)合并財務(wù)報表的概念以及子公司概念在新舊準(zhǔn)則中有所不同。 ”可以看出，新準(zhǔn)則中是基于“控制”概念對子公司進(jìn)行定義的，當(dāng)母公司能夠統(tǒng)馭一個主體的財務(wù)和經(jīng)營政策，并藉此從該主體的經(jīng)營活動中獲取利益時，該母公司就具有控制權(quán)。在新準(zhǔn)則中，考慮到控制實質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)α硪环綄嵤┛刂?，而在?lián)合控制主體中，難找啊合同約定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合以上對控制的定義，因為母公司黨方面實際上是控制不了的，如果合并到母公司報表中的話并不具有實際上的意義，因此在新的準(zhǔn)則中取消了合并比例法的適用，而是規(guī)定對合營企業(yè)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。關(guān)于合并報表報告日中外會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的報告日一般都規(guī)定以母公司報表的報告日為基準(zhǔn)，并要求子公司財務(wù)報表報告日應(yīng)與母公司保持一致，但是對于報告日不同的情形，國際會計準(zhǔn)則中要求，子公司通常為合并需要應(yīng)編制與母公司報表日相同的財務(wù)報表，此外，IAS27 還規(guī)定，若子公司資產(chǎn)負(fù)債表日與母公司資產(chǎn)負(fù)債表日相差在三個月以內(nèi)時，也可以以三個月以內(nèi)子公司編制的會計報表為基礎(chǔ)編制合并會計報表，但應(yīng)對子公司資產(chǎn)負(fù)債報表日與母公司資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的重大交易或其他事項的影響作必要的調(diào)整。少數(shù)股東權(quán)益的列報在國際會計準(zhǔn)則和我國準(zhǔn)則征求意見稿中，對少數(shù)股東權(quán)益的列示要求基本一致，在合并財務(wù)報表中，少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)與負(fù)債和母公司的股東權(quán)益分開16 / 121列示，如在 IAS27 中，少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的權(quán)益類中單獨列示，在收益表中當(dāng)期凈損益分為歸屬于母公司股東的及歸屬于少數(shù)股東兩類，分別列報。母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，但滿足以下條件之一的，視為母公司控制了被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位除外：⑴通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；⑵根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；⑶有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；⑷在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)會議上有權(quán)投多數(shù)票。(三)合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，在相互抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，由母公司合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益有關(guān)項目的數(shù)額編制。存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程和無形資產(chǎn)等計提的跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分也應(yīng)抵銷子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益。其中，與當(dāng)期計提的折舊額或攤銷額相關(guān)的部分抵銷合并管理費用等項目；與以前年度計提的折舊額或攤銷額相關(guān)的部分抵銷合并年初未分配利潤項目。(五)合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的現(xiàn)金流量表為依據(jù)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對合并現(xiàn)金流量表的影響的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制合并現(xiàn)金流量表正表的編制方法⑴母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金進(jìn)行投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并收回投資所收到的現(xiàn)金項目、合并吸收投資所收到的現(xiàn)金項目與合并投資所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。⑶期初期末存在母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成存貨的情況下，存貨中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤項目與合并存貨的減少（減:增加）項目之間相互抵銷。(六)合并所有者權(quán)益增減變動表合并所有者權(quán)益增減變動表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的所有者權(quán)益增減變動表為依據(jù)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對合并所有者權(quán)益增減變動表的影響的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制。股權(quán)關(guān)系是判斷合并的先決條件，但不必設(shè)最低持股比例。這類子公司是否應(yīng)當(dāng)將其納入合并會計報表的合并范圍？母公司是否還需要按權(quán)益法核算該子公司？如果母公司受托經(jīng)營管理或承包經(jīng)營管理其他企業(yè)，這類企業(yè)是否應(yīng)當(dāng)將其納入合并會計報表的合并范圍？若受托方需要合并被委托經(jīng)營的單位，是在合并會計報表層面先采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整再進(jìn)行合并，還是在受托方報表先采用權(quán)益法核算再進(jìn)行合并。未喪失控制權(quán)的,委托或放棄不等于無力行使，類似法律上的作為和不作為。以商品期貨業(yè)務(wù)會計規(guī)范為例，舊的規(guī)范規(guī)定：未平倉的期貨合約的期末浮動盈虧不能在表內(nèi)列報，而只能在表外披露；對于企業(yè)利用衍生金融工具進(jìn)行套期保值，舊的規(guī)范也僅限于商品期貨的套期保值，對于利用其他更復(fù)雜的衍生金融工具進(jìn)行套期保值就沒有這方面的規(guī)范了。與國際慣例相比，4 項金融會計準(zhǔn)則征求意見稿的實質(zhì)內(nèi)容與國際會計準(zhǔn)則大多是相同的。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，不能直接指定為交易性金融資產(chǎn)。（五）交易性金融負(fù)債符合以下條件之一的金融負(fù)債，企業(yè)應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融負(fù)債：承擔(dān)金融負(fù)債的目的，主要是為了近期內(nèi)出售或回購；金融負(fù)債是企業(yè)采用短期獲利模式進(jìn)行管理的金融工具投資組合中的一部分；屬于衍生金融工具。（二）披露金融工具披露,是指在財務(wù)報表附注中披露金融工具信息。（3）以前期間采用套期會計方法處理、本期預(yù)期不會發(fā)生的預(yù)期交易的信息。企業(yè)可按以下時間段進(jìn)行到期期限分析:（1）一個月以內(nèi)(含 1 個月,下同)；(2)一個月至三個月以內(nèi)；(3)三個月至一年以內(nèi)；(4)一年至五年以內(nèi)；(5)五年以上。企業(yè)有大量金融工具承擔(dān)公允價值利率風(fēng)險或現(xiàn)金流量利率風(fēng)險時,承擔(dān)利率風(fēng)險的金融工具的賬面價值,應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)負(fù)債表日至合同到期日或重新定價日(選擇兩者之中較早者)期間不同歸類并披露:(1)一個月以內(nèi)(含一個月,下同)；(2)一個月至三個月以內(nèi)；(3)三個月至一年以內(nèi)；(4)一年至兩年以內(nèi)；(5)兩年至三年以內(nèi)；(6)三年至四年以內(nèi)；(7)四年至五年以內(nèi)；(8)五年以上。26 / 121企業(yè)應(yīng)當(dāng)就每類金融資產(chǎn)和其他信用風(fēng)險敞口進(jìn)行如下披露:(1)在不考慮可利用的擔(dān)保物或其他信用保證的情況下,最能代表企業(yè)于資產(chǎn)負(fù)債表日最大信用風(fēng)險敞口的金額,以及可利用擔(dān)保物或其他信用保證的詳細(xì)信息；(2)尚未逾期和減值金融資產(chǎn)的信用質(zhì)量；(3)原已逾期或減值但其期限已重新商定過的金融資產(chǎn)的賬面價值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露與金融工具有關(guān)的重要會計政策:（1）金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類方法；（2）金融資產(chǎn)和金融負(fù)債確認(rèn)和終止確認(rèn)的條件；（3）金融資產(chǎn)和金融負(fù)債初始計量和后續(xù)計量采用的計量基礎(chǔ)；（4）金融資產(chǎn)和金融負(fù)債產(chǎn)生的收入、費用、利得和損失的確認(rèn)條件和計量基礎(chǔ)；（5）金融資產(chǎn)或金融負(fù)債初始確認(rèn)時被指定為交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的依據(jù)、被指定金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的性質(zhì)、指定后消除或減少原存在計量方面不一致的情況說明等。（六）其他金融負(fù)債除交易性金融負(fù)債的其他金融負(fù)債。以下金融資產(chǎn)不應(yīng)劃分為持有至到期投資：初始確認(rèn)時被指定為交易性非衍生金融資產(chǎn)；初始確認(rèn)時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；符合貸款和應(yīng)收款項定義的非衍生金融資產(chǎn)。又如，對于衍生工具，要求企業(yè)將衍生工具納入表內(nèi)核算并按公允價值計量，相關(guān)公允價值變動計入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益，改變了長期以來衍生工具僅在表外披露的做法。新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則趨同，對金融工具的列報和披露做了詳細(xì)的規(guī)定，金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，有利于及時、充分反映企業(yè)的衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險及其對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。所有母公司都必須編制。無條件的不合并,無條件的應(yīng)當(dāng)進(jìn)行合并。應(yīng)重視控制的判斷條