【正文】 即由于估計(jì)變更，使 2020年凈利潤(rùn)減少了 。 【例題】 甲股份有限公司 2020 年度發(fā)生的下列交易或事項(xiàng)中，應(yīng)采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的有（ ）。 （ 2）取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)以及后來(lái)的發(fā)展變化。 （ 4）編寫會(huì)計(jì)報(bào)表附注：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注 中披露與會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息： ① 會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。 A企業(yè)的法定盈余公積提取比例為 10%。 2020 年 1 月 1日該設(shè)備 計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額為 68萬(wàn)元，累計(jì)折舊為 260萬(wàn)元。 利潤(rùn)總額 （略） 280 （略） 減：所得稅費(fèi)用 45 凈利潤(rùn) 135 資產(chǎn)負(fù)債表（部分項(xiàng)目） 編制單位：甲公司 2020年 12 月 31日單位：萬(wàn)元 資產(chǎn) 年初數(shù) 負(fù)債 和所有者權(quán)益 年初數(shù) 調(diào)整前 調(diào)整數(shù) 調(diào)整后 調(diào)整前 調(diào)整數(shù) 調(diào)整后 遞延 所得稅負(fù)債 （略） 45 （略） 投資 性房地產(chǎn) （略） 180 （略） 盈余公積 （略） （略） 未分 配利潤(rùn) （略） （略） 【例題】 甲股份公司所得稅率 33％，按照稅后利潤(rùn) 10％計(jì)提法定 公積金， 2020 年開始交易性短期股票投資業(yè)務(wù)并在年末按照成本市價(jià)孰低法對(duì)其計(jì)價(jià)， 2020年 1月 1日甲公司首次執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將以下投資劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的交易性投資，按照準(zhǔn)則要求，甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯處理。 2020 年 1 月 1 日，甲公司將該投資性房地產(chǎn)改為公允價(jià)值模式計(jì)量。 如上例： 2020年度資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表部分項(xiàng)目的調(diào)整數(shù) 單位：萬(wàn)元 項(xiàng) 目 資產(chǎn)負(fù)債 表年初數(shù) 利潤(rùn)表上年數(shù) 投資性房地產(chǎn) ＋ 120 － 遞延所得稅資產(chǎn) － 5 － 遞延所得稅負(fù)債 ＋ 25 － 盈余公積 ＋ 9 － 未分配利潤(rùn) ＋ 81 － 營(yíng)業(yè)成本 － － 120 資產(chǎn)減值損失 － － 80 公允價(jià)值變動(dòng)收益 － － 200 利潤(rùn)總額 － 0 所得稅費(fèi)用 － 0 凈利潤(rùn) － 0 第四步，附注說(shuō)明。 第二步，進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理； 1）調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)： 在編制調(diào)整分錄時(shí)， “ 所得稅影響額 ” 肯定記入 “ 遞延所得稅資產(chǎn) ” 或 “ 遞延所得稅負(fù)債 ” 賬戶。 ② 所得稅影響金額＝形成或轉(zhuǎn)回的暫時(shí)性差異 所得稅稅率 4）確定以前各期的稅后差異； 5）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。 追溯調(diào)表調(diào)賬有三種情況： 變更→方法、基礎(chǔ)、原則的改變； 追溯調(diào)賬時(shí)分兩種情況： 資產(chǎn)負(fù)債表上的科目→正常寫 利潤(rùn)表上的科目→換成 “ 利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) ” 會(huì)計(jì)政策變更不允許用以前年度損益調(diào)整。調(diào)整期初留存收益是指對(duì)期初未分配利潤(rùn)和盈余公積兩個(gè)項(xiàng)目的調(diào)整。比如，在 2020年 1月 1 日上市公司將由原執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》轉(zhuǎn)變?yōu)閳?zhí)行新準(zhǔn)則，屬于會(huì)計(jì)政策變更，財(cái)政部已作了相關(guān)規(guī)定，即按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào) —— 首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定進(jìn)行處理。例如，財(cái)政部有關(guān)法規(guī)規(guī)定，從 2020年 1月 1日起，上市公司從執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》體系。近 3年考題為客觀題，雖然分?jǐn)?shù)不高，但本章仍屬于重要章節(jié)。 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正 會(huì)計(jì)政策及其變更 會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更 前期差錯(cuò)及其更正 在理解會(huì)計(jì)政策時(shí)，要注 意：會(huì)計(jì)政策包括會(huì)計(jì)核算的原則、會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)（計(jì)量基礎(chǔ)）和會(huì)計(jì)處理方法（新準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)核算方法的可選擇性變小）。對(duì)初次發(fā)生的交易，比如企業(yè)本期新增了期貨交易業(yè)務(wù)，應(yīng)按相應(yīng)辦法進(jìn)行處理，不屬于會(huì)計(jì)政策變更；對(duì)不重要的交易，比如將低值易耗品的攤銷由五五攤銷法改為一次攤銷法，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。 5．追溯調(diào)整法的運(yùn)用 （ 1）追溯調(diào)整法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn) 行調(diào)整的方法。 第三步，調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額； 第四步，附注說(shuō)明。該公司按凈利潤(rùn)的 10%提取盈余公積，所得稅稅率為 25%，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算。 ③ 所得稅影響一欄是 “ ＋ ” 還是 “ — ” ，取決于會(huì)計(jì)政策變更以后，對(duì)所得稅費(fèi)用的影響是增加還是減少了。 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 2 800 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 240 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 80 貸：投資性房地產(chǎn) 3 000 利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 90 遞延所得稅資產(chǎn) 5 遞延所得稅負(fù)債 25 借：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 9 貸：盈余公積 9 第三步，調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目 1）調(diào)整變更當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)； 根據(jù)編制的調(diào)整分錄涉及的項(xiàng)目調(diào)整即可。 【答案】 （ 1）交易性金融資產(chǎn)和固定資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差 異，無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)、預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)形成可抵扣暫時(shí)性差異。 （ 2） 2020年進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理 ① 調(diào)整累計(jì)影響數(shù) 借： 投資性房地產(chǎn) 1080 投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 100 貸：投資性房地產(chǎn) 1000 利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 135 遞延所得稅負(fù)債 45 ② 由于凈利潤(rùn)的增加調(diào)增的盈余公積 借：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 貸：盈余公積 （ 13510% ） （ 3）調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目 利潤(rùn)表（部分項(xiàng)目） 編制單位：甲公司 2020年度單位：萬(wàn)元 項(xiàng)目 上年數(shù) 調(diào)整前 調(diào)整數(shù) 調(diào)整后 。 A產(chǎn)品 2020年 12月 31日的市場(chǎng)價(jià)格為每件 ，預(yù)計(jì)銷售每件 A產(chǎn)品需要發(fā)生銷售費(fèi)用及相關(guān)稅金 。 （ 2） 計(jì)算差異填入表內(nèi) 應(yīng)收賬款 存貨 固定資產(chǎn) 2020年末賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差 1600 45 68 2020年末賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差 1500 50 88（注） （注：計(jì)提準(zhǔn)備后賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差＝ 600/5（ 1+10/12） 132＝ 88萬(wàn)元。 盈余公積 未分配利潤(rùn) 。例如，固定資產(chǎn)使用年限原預(yù)計(jì)為 30年，后因發(fā)生地震，導(dǎo)致建筑物的結(jié)構(gòu)受到一定影響，應(yīng)將使用年限縮短為 25 年。 （ 3）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。假設(shè)甲公司按直線法計(jì)提 的折舊可在所得稅前抵扣，所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算， 2020年所得稅稅率為 25%。例如， 2020年 6月購(gòu)入一臺(tái)設(shè)備，價(jià)值 100萬(wàn)元，貨款未付； 2020 年末財(cái)產(chǎn)清查時(shí)，盤盈設(shè)備一臺(tái)，應(yīng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，借記 “ 固定資產(chǎn) ” 科目，貸記 “ 應(yīng)付賬款 ”科目，同時(shí)補(bǔ)提折舊。 ② 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比 較數(shù)據(jù)。 詳細(xì)舉例 ： 企業(yè)不需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)（即采用未來(lái)適用法）。該專利權(quán) 2020 年應(yīng)攤銷的金額為 120萬(wàn)元， 2020 年應(yīng)攤銷的金額為 480萬(wàn)元。 （ 3） 2020年 12月 5日，發(fā)現(xiàn) 2020年 3月管理用固定資產(chǎn)漏 提折舊 300萬(wàn)元（屬于重要差錯(cuò)），則在 2020年 12月會(huì)計(jì)處理如下： ① 補(bǔ)提折舊： 借：以前年度損益調(diào)整（管理費(fèi)用） 3000000 貸：累計(jì)折舊 3000000 ② 將調(diào)減的凈利潤(rùn)轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn) 借：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 3000000 貸：以前年度損益調(diào)整 3000000 ③ 調(diào)減盈余公積 借：盈余公積（ 300000010% ） 300000 貸：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 300000 ④ 在 2020年年報(bào)中調(diào)整比較數(shù)據(jù) 對(duì)于 2020 年利潤(rùn)表，因只有 2020 年和 2020 年發(fā)生額，故不做調(diào)整；對(duì)于資產(chǎn)負(fù) 債表，應(yīng)調(diào)整 2020年年報(bào)的年初數(shù)，調(diào)減固定資產(chǎn)（調(diào)增累計(jì)折舊） 300萬(wàn)元，調(diào)減盈余公積 30萬(wàn)元，調(diào)減未分配利潤(rùn) 270萬(wàn)元；在所有者權(quán)益變動(dòng)表中，應(yīng)在上年金額欄中前期差錯(cuò)更正部分分別調(diào)減盈余公積和未分配利潤(rùn) 300000元和 2700000元。 K公司認(rèn)為甲公司電子設(shè)備所使用的技術(shù)侵犯其專利權(quán) ,請(qǐng)求法院判決甲公司停止該電子設(shè)備的生產(chǎn)與銷售 ,并賠償 400萬(wàn)元。該專利權(quán) 2020年應(yīng)攤銷的金額為 120萬(wàn)元，2020年應(yīng)攤銷的金額為 480萬(wàn)元。 【答案與解析】（ 1） 甲公司從 2020 年起對(duì)所得稅改按債務(wù)法核算 正確；因?yàn)榭梢?更客觀地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果 ； 但是在未來(lái)有足夠的應(yīng)稅所得額的情況下，不確認(rèn)當(dāng)期暫時(shí)性差異的所得稅影響金額不正確； 董事會(huì)改變 3 年以上應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的決定不正確。］ (3) 借：應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交所得稅 3(=10 30%) 貸：以前年度損益調(diào)整 3 (4) 借：遞延所得稅資產(chǎn) ［ =（ 8+6） 30%］ 貸：以前年度損益調(diào)整 (5) 借：利潤(rùn)分配 未分配利潤(rùn) 貸：以前年度損益調(diào)整 (6) 借：盈余公積 法定盈余公積 貸：利潤(rùn)分配 未分配利潤(rùn) ： 資產(chǎn)負(fù)債表 2020年 12月 31日 資產(chǎn) 年初數(shù) 負(fù)債 年初數(shù) 無(wú)形資產(chǎn) 24 應(yīng)交稅費(fèi) 3 遞延所得稅資產(chǎn) + 盈余公積 年末未分配利潤(rùn) 資產(chǎn)合計(jì) 負(fù)債及所有者權(quán)益合計(jì) 利潤(rùn)表 2020年 項(xiàng) 目 上年數(shù) 一、營(yíng)業(yè)收入 減：營(yíng)業(yè)成本 營(yíng)業(yè)稅金及附加 銷售費(fèi)用 管理費(fèi)用 18 財(cái)務(wù)費(fèi)用（ 收益以“－”號(hào)填列） 資產(chǎn)減值損失 6 加：公允價(jià)值變動(dòng)凈收益（凈損失以“－”號(hào)填列） 投資凈收益（凈損失以“－”號(hào)填列） 二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（虧損以“－”號(hào)填列） 24 加：營(yíng)業(yè)外收入 減：營(yíng)業(yè)外支出 三：利潤(rùn)總額（虧損總額以“－”填列） 24 減：所得稅費(fèi)用 四、凈利潤(rùn)（凈虧損以“ — ”填列） 所有者權(quán)益變動(dòng)表 2020年度 項(xiàng)目 本年金額 。則處理應(yīng)為： 借：利潤(rùn)分配 —— 未分配利潤(rùn) 300 遞延所得稅資產(chǎn) 100 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 400 盈余公積的調(diào)整分錄同上。 分析：處理不正確。接受的捐贈(zèng)固定資產(chǎn)應(yīng)該按公允價(jià)值入賬，并計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。 分析：處理不正確。 （ 2）對(duì)于 A 公司不正確的會(huì)計(jì)處理，編制調(diào)整分錄。在新產(chǎn)品研究期間的費(fèi)用不能計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；同時(shí)不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，不應(yīng)該遞延所得稅負(fù)債。 （ 2）調(diào)整分錄 原題：（ 1） 2020 年 1 月 1 日?qǐng)?zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將用于出租的房地產(chǎn)轉(zhuǎn) 換為以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，該房產(chǎn)原值 3 200萬(wàn)元，累計(jì)折舊 160萬(wàn)元（與稅法一致）， 2020年1月 1日該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值 5 000萬(wàn)元，轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。 答案： ② 借：以前年度損益調(diào)整 600 貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 600 借：遞延所得稅資產(chǎn) 150 貸：以前年度損益調(diào)整 150 原題：（ 3） 2020年 3 月， A公司為研制新產(chǎn)品，共發(fā)生新產(chǎn)品研究期間材料費(fèi)、人員工資等計(jì) 500萬(wàn)元，會(huì)計(jì)部門將其作為無(wú)形資產(chǎn)核算，并于當(dāng)年攤銷 100萬(wàn)元，計(jì)入管理費(fèi)用。接受的捐贈(zèng)固定資產(chǎn)應(yīng)該按公允價(jià)值入賬，并計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。 （ 3）根據(jù)要求（ 2）的調(diào)整結(jié)果，填寫調(diào)整后的 A公司 2020年 12月 31日資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額。 其他有關(guān)資料如下： （ 1） A公司 2020年度所得稅匯算清繳于 2020年 2月 28日完成。經(jīng)與主管會(huì)計(jì)溝通了解到，由于 A公司能夠控制 C公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，所以將該長(zhǎng)期股權(quán)投資改按成本法核算。 （ 3） 2020年 3月， A 公司為研制新產(chǎn)品，共發(fā)生新產(chǎn)品研究期間材料費(fèi)、人員工資等計(jì) 500萬(wàn)元，會(huì)計(jì)部門將其作為無(wú)形資產(chǎn)核算，并于當(dāng)年攤銷 100萬(wàn)元，計(jì)入管理費(fèi)用。 計(jì)算題】 A 股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱 A 公司）為一家制造企業(yè)，成立于 2020年 1月 1日，自成立之日起執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，自 2020年 1月 1日起執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 一、上年年末余額 加 ：會(huì)計(jì)政策變 更 前期會(huì)計(jì)差錯(cuò) 二、本年年初余額 。 （ 2） 計(jì)算應(yīng)