企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--企業(yè)合并(存儲(chǔ)版)
【正文】 殊情況： ?，且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額 例：承租方對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定 會(huì)計(jì)：公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者 稅收：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款 遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 98 －－所得稅 四、所得稅的確認(rèn)與計(jì)量 所得稅包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分，其中： 當(dāng)期所得稅＝應(yīng)納稅所得額 當(dāng)期適用稅率 遞延所得稅＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（－減少）－當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（＋減少） 99 －－所得稅 四、所得稅的確認(rèn)與計(jì)量 遞延所得稅費(fèi)用的確認(rèn)： 一般情況下 利潤(rùn)表 企業(yè)合并 調(diào)整商譽(yù) 確認(rèn)時(shí)記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益 100 －－所得稅 綜合舉例： ?甲企業(yè) 20 6年 12月 31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下： 項(xiàng)目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 差異 應(yīng)納稅 可抵扣 交易性金融資產(chǎn) 2600000 2022000 600000 存貨 20220000 22022000 2022000 預(yù)計(jì)負(fù)債 1000000 0 1000000 總計(jì) 600000 3000000 101 －－所得稅 綜合舉例： ?假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為 33％， 20 6年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為 1000萬(wàn)元。 應(yīng)付職工薪酬 賬面價(jià)值 ＝ 2022萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ) ＝賬面價(jià)值 2022萬(wàn)元－可從未來(lái)應(yīng)稅利益中扣除的金額 0＝ 2022萬(wàn)元 87 －－所得稅 二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) ?暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異的關(guān)系： 所有時(shí)間性差異 例：應(yīng)收賬款 賬面價(jià)值 1000萬(wàn) 計(jì)稅基礎(chǔ) 0 其他暫時(shí)性差異：計(jì)入權(quán)益交易和事項(xiàng) 企業(yè)合并 例：可供出售金融資產(chǎn) 成本 1000萬(wàn) 期末市價(jià) 1080萬(wàn)元 80萬(wàn)元計(jì)入資本公積 88 －－所得稅 二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) （三）暫時(shí)性差異 視暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng) 納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來(lái)期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的增加 可抵扣暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來(lái)期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的減少 89 －－所得稅 二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) （二）暫時(shí)性差異 可抵扣暫性差異 : 將導(dǎo)致在銷售或使 用資產(chǎn)或償付負(fù)債 的未來(lái)期間內(nèi)減少 應(yīng)納稅所得額 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 : 將導(dǎo)致在銷售或使用 資產(chǎn)或償付負(fù)債的未 來(lái)期間內(nèi)增加應(yīng)納稅 所得額 遞延所得稅資產(chǎn) 遞延所得稅負(fù)債 90 －－所得稅 暫時(shí)性差異 : 資產(chǎn) 負(fù)債 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 可抵扣時(shí)間性差異 (遞延所得稅負(fù)債 ) (遞延所得稅資產(chǎn) ) 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 (遞延所得稅資產(chǎn) ) (遞延所得稅負(fù)債 ) 91 －－所得稅 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異： ?資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 200萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ)為 150萬(wàn)元 未來(lái)納稅義務(wù)增加－－負(fù)債 可抵扣暫時(shí)性差異： ?資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 150萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ)為 200萬(wàn)元 未來(lái)納稅義務(wù)減少－－資產(chǎn) 92 －－所得稅 三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn) （一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn) 原則 :對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 ,均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債 ,某些特殊情況除外 例 :企業(yè)于 2022年 1月 1日購(gòu)入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為 200萬(wàn)元，使用年限為 10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。 賬面價(jià)值 ＝ 160萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ) ＝ 144萬(wàn)元 80 －－所得稅 二、資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ) ?內(nèi)部研發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)處理：符合資本化條件后發(fā)生的支出構(gòu)成無(wú)形資產(chǎn)成本 稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計(jì)扣除 例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出 1000萬(wàn)元，其中資本化形成無(wú)形資產(chǎn)的為 600萬(wàn)元。如按該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤(rùn)為 440（ 500 － 60）萬(wàn)元，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的當(dāng)期投資收益 為 132（ 440 30％）萬(wàn)元。 31 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （三）企業(yè)合并成本的確定 合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用－－計(jì)入企業(yè)合并 成本，以下情況除外： ? 與發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)－－計(jì)入發(fā)行債務(wù)的初始計(jì)量金額 ? 與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用－－抵減發(fā)行收入 32 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （四）企業(yè)合并成本的分配 ? 可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，原則上按公允價(jià)值確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件 （經(jīng)濟(jì)利益很可能流入、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量） ? 無(wú)形資產(chǎn)和或有負(fù)債 （公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量） 33 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （五）商譽(yù)及應(yīng)計(jì)入損益的金額 ? 合并成本＞所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試 ? 合并成本＜所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，計(jì)入合并當(dāng)期損益 34 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 例 6：甲企業(yè)以公允價(jià)值為 14000萬(wàn)元、賬 面價(jià)值為 10000萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企 業(yè)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn) 的情況如下： 35 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 固定資產(chǎn) 6000 8000 長(zhǎng)期投資 4000 6000 長(zhǎng)期借款 3000 3000 凈資產(chǎn) 7000 11000 36 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 借：固定資產(chǎn) 8000 長(zhǎng)期投資 6000 商譽(yù) 3000 貸：長(zhǎng)期借款 3000 相關(guān)資產(chǎn) 10000 資產(chǎn)處置收益 4000 37 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （六）通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 ? 購(gòu)買日的確定－－控制權(quán)轉(zhuǎn)移日 ? 企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交易的成本之和 第一次購(gòu)買 20％股權(quán)支付 3000萬(wàn) 第二次購(gòu)買 50％股權(quán)支付 8000萬(wàn) 企業(yè)合并成本： 11000萬(wàn) 38 －－企業(yè)合并 三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 ? 例 7：甲公司于 20 4年 3月取得乙公司 20％ 的股份 ，成本為 10000萬(wàn)元 ， 當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為 40000萬(wàn)元 。合并日 被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為 1500萬(wàn) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為 900萬(wàn) 差額 100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益 13 －－企業(yè)合并 二、同一控制下企業(yè)合并的處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9000000 資本公積 1000000 貸：有關(guān)資產(chǎn) 10000000 如資本公積不足沖減，沖減留存收益 14
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