【正文】 （ 四 ）出具審計報告時的考慮 （ 如何在審計報告中反映 ） 被審單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是合理的，但存在可能導(dǎo)致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況 項(xiàng)目 內(nèi) 容 財務(wù)方面 1．資不抵債 8．存在大額的逾期未付利潤； 2．營運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù) 9．無法繼續(xù)履行借款合同中的有關(guān)條款 3．無法償還到期債務(wù) 10．存在大量不良資產(chǎn)且長期未作處理 4．無法償還即將到期且難以展期的借款 11．重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營且未進(jìn)行處理 5．過度依賴短期借款籌資 12．無法獲得供應(yīng)商的正常商業(yè)信用 6．主要財務(wù)指標(biāo)顯示財務(wù)狀況惡化 13．難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進(jìn)行必要投資所需資金 7．累計經(jīng)營性虧損金額過大 14．顯示經(jīng)營情況惡化的其他跡象 經(jīng)營方面 1．關(guān)鍵管理人員離職且無人代替 4．人力資源或重要原材料短缺 2．主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國家產(chǎn)業(yè)政策 5．未達(dá)到預(yù)期經(jīng)營目標(biāo) 3．失去主要市場、特許權(quán)或主要供應(yīng)商 6．顯示經(jīng)營情況惡化的其他跡象 其他方面 1．嚴(yán)重違反有關(guān)法律、法規(guī)或政策 5．營業(yè)期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營 2．存在數(shù)額巨大的或有損失 6．投資者未履行義務(wù)，并有可能造成重大不利影響 3．異常原因?qū)е峦９?、停產(chǎn) 7．因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴(yán)重?fù)p失 4．有關(guān)法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響 8．顯示持續(xù) 經(jīng)營假設(shè)不再合理的其他跡象 簽署雙重報告日期 即保留原審計 報告日，并就該期后事項(xiàng)注明新的審計報告日 更改審計報告日期， 即將原審計報告日推遲至完成追加審計程序時的審計報告日 僅在特定項(xiàng)目方面擴(kuò)大了 CPA 的責(zé)任范圍 ，有利于限定 CPA責(zé)任 在會計報表審計范圍內(nèi)全面地擴(kuò)大了 CPA 的責(zé)任范圍 （ 1）與管理當(dāng)局分析、討論最近的中期會計報表； （ 2）與管理當(dāng)局分析、討論現(xiàn)金流量預(yù)測、盈利預(yù)測及其他預(yù)測； （ 3）審閱影響持續(xù)經(jīng)營能力的期后事項(xiàng)、承諾及或有事項(xiàng)； （ 4）審閱債券、借款協(xié)議等的履行情況； （ 5）查閱股東大會、董事會或類似機(jī)構(gòu)會議及其他重要會議 有關(guān)財務(wù)困境的記錄； （ 6）向被審計單位的律師詢問有關(guān)訴訟、索賠的情況，以及評價是否合理； （ 7）確認(rèn)有關(guān)財務(wù)支持協(xié)議的存在性、合法性和可行性，并對提供財務(wù)支持的關(guān)聯(lián)方或第三方的財務(wù)能力作出評價 適當(dāng)披露 無保留意見 +強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段 描述 ，但不應(yīng)使用附加條件的措辭 。 持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計 （ 一 ）審計目標(biāo) 持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否合理； 確定會計報表項(xiàng)目的分類及計價基礎(chǔ)是否應(yīng)作調(diào)整。 報告日前發(fā)生的期后事項(xiàng) 詳細(xì)審計程序，主動查找。 但或有資產(chǎn) 很可能 帶來經(jīng)濟(jì)利益時，則應(yīng)在附注中披露形成的原因；如能預(yù)計其財務(wù)影響，還應(yīng)對此作相應(yīng)的披露。 查 明非調(diào)整期后事項(xiàng)的內(nèi)容，合理估計其對財務(wù)狀況 /經(jīng)營成果的影響或無法合理估計影響的原因 得被審計單位管理當(dāng)局和其律師的聲明書。 如果被審計單位為上市公司，則在審計其擔(dān)保事項(xiàng)時還應(yīng)注意： 審閱截至審計外勤工作完成日止被審計單位歷次董事會 會議紀(jì)要 和股東大會會議記錄， 確定是否存在未決訴訟 或仲裁 、未決索賠、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保 、產(chǎn)品質(zhì)量保證 等方面的記錄。 報告期內(nèi)出售 、 購買子公司，期末在編制 合并利潤表 時， 應(yīng) 分段 將子公司相關(guān)收入、成本、利潤納入 合并利潤表 報告期內(nèi)出售、購買 子公司，期末編合并資產(chǎn)負(fù)債表時 不調(diào)合并表的初期數(shù) 但應(yīng) 披露出售或購買子公司對企業(yè)報告期（日）財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響 以及對前期相關(guān)金額的影響。 ⑥獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間相互占用資金的有關(guān)協(xié)議，審核其會計處理是否適當(dāng)。 如果超過 20％（含 20％）， 檢查被審計單位是否按照對非關(guān)聯(lián)方銷售的加權(quán)平均價格確認(rèn)為收入； 關(guān)聯(lián)方之間實(shí)際交易價格超過確認(rèn)為收入的部分，是否計入資本公積（關(guān)聯(lián)方交易差價） 如果不超過 20％，或者被審計單位商品銷售僅限于與關(guān)聯(lián)方之間， 應(yīng)檢查被審計單位是否在實(shí)際交易價格不超過商品賬面價值 120％ 的情況下，按照實(shí)際交易價格確認(rèn)為收入； 在實(shí)際交易價格≥ 120％的情況下，將商品價值得 120％確認(rèn)為收入，超過確認(rèn)收入的部分，計入資本公積。 CPA 的責(zé)任 ： 實(shí)施必要的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)， 以確定被審單位是否按照企業(yè)會計準(zhǔn)測的要求識別和披露關(guān)聯(lián)方及其交易。 其他重要事項(xiàng) 部分予以披露。 復(fù)核 能夠證實(shí)會計估計的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。 （ 5） （無前任 CPA 審計） 如實(shí)施上述審計程序仍不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，或前期會計報表未經(jīng)審計， 應(yīng)對期初余額 實(shí) 施 審計程序： （ 6）初次接受國有企業(yè)委托，應(yīng)盡可能獲取其管轄財政機(jī)關(guān)對該會計報表的批復(fù)。 （ 1）管理當(dāng)局對需要作出會計估計的項(xiàng)目進(jìn)行溝通； （ 2）收集作出會計估計依據(jù)的數(shù)據(jù) 并保證其準(zhǔn)確性、完整性和相關(guān)性； （ 3）由具有勝任能力的人員作出會計估計； （ 4）由適當(dāng)層次的管理人員 對作出會計估計有關(guān)的事項(xiàng)進(jìn)行復(fù)核和批準(zhǔn)； （ 5）將以前期間作出的會計估計與后來發(fā)生的實(shí)際結(jié)果進(jìn)行比較，評價作出會計估計的程序和方法的可靠性； （ 6）考慮作出的會計估計是否符合當(dāng)局的相關(guān)經(jīng)營計劃。 ② 審閱上期會計記錄及相關(guān)資料。 （ 2）但是要對期初余額進(jìn)行 適當(dāng)審計 ，因?yàn)槠诔跤囝~是本期會計報表的基礎(chǔ)。 ★★ 函證銀行存款（真實(shí)性、完整性、所有權(quán)） 函證目的：（ 1）了解存款 存在 ；（ 2）了解欠銀行的債務(wù)；（ 3）了解未登記的銀行借款。 ②由出納員根據(jù)現(xiàn)金日記賬進(jìn)行加計累計數(shù)額結(jié)出現(xiàn)金結(jié)余額。 一方面檢查日記賬的記錄與憑證的內(nèi)容和金額是否相符 另一方了解憑證日期與日記賬日期是否相符或接近。重點(diǎn)檢查手續(xù)是否健全，越權(quán)審批行為 ③ 印章的保管情況。（ 1）崗位分離 （ 2）合理、合法的憑據(jù)； （ 3）及時準(zhǔn)確入賬，支出核準(zhǔn)手續(xù) （ 4）現(xiàn)金坐支當(dāng)日送存 （ 5）按月盤點(diǎn)銀行存款余額調(diào)節(jié)表 （ 6）內(nèi)部審計 （ 1） 加強(qiáng)票據(jù)管理，明確購買、保管、領(lǐng)用、背書轉(zhuǎn)讓、注銷等環(huán)節(jié)的職責(zé)權(quán)限和程序，并專設(shè)登記簿進(jìn)行記錄，防止空白票據(jù)的遺失和被盜用 （ 2） 加強(qiáng)銀行預(yù)留印鑒管理。重點(diǎn)檢查全部印章交由一人保管的現(xiàn)象。 銀行存款收支與記賬分工 銀行存款收入、支出要有合理、合法的憑證； 收入及時入賬，開具支票須經(jīng)審核； 按月獨(dú)立編制銀行存款調(diào)節(jié)表，做到賬實(shí)相符； 加強(qiáng)銀行存款收支內(nèi)部審計； 超過限額以上的現(xiàn)金支出使用支票。 ③盤點(diǎn)保險柜的現(xiàn)金實(shí)存數(shù)， 編制庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表 ④ 盤點(diǎn)日在結(jié)賬日之后，應(yīng)倒軋賬：結(jié)賬日應(yīng)存數(shù) = 審計盤點(diǎn)數(shù) + 本期減少數(shù) — 本期增加數(shù) （ 比較順推公式：期初數(shù) + 本期增加 – 本期減少 = 期末數(shù) ） ⑤ 現(xiàn)金盤點(diǎn)數(shù)與日記賬余額有差異，應(yīng)查明原因，并進(jìn)行調(diào)整； ⑥ 有沖抵現(xiàn)金的借條、未兌付支票、未報銷憑證，應(yīng)在表中注明。 函證對象：（ 1） 本年度內(nèi)存過款的所有銀行 （ 2） 已取得銀行對賬單和所有已付支票，仍應(yīng)函證。 （ 3） CPA 要充分考慮期初余額審計形成的相關(guān)結(jié)論對所審計會計報表的影響，以決定發(fā)表審計意見的類型。在審閱時， CPA 應(yīng)特別關(guān)注其合法性、公允性和一貫性。 （ 1）評價會計估計依據(jù)的數(shù)據(jù)、假設(shè)和使用的公式 （ 2）測試會計估計的計算過程； （ 3）如有可能，將以前期間作出的會計估計與其實(shí)際結(jié)果進(jìn)行比較； （ 4）考慮被審計單位管理當(dāng)局對會計估計的批準(zhǔn)程序。 （ 7） ★★ 結(jié)合上述審計結(jié)果，形成對期初余額的審計結(jié)論，并確定其對本期審計意見類型的影響。 獲取并審查與會計估計變更和會計差錯更正相關(guān)的資料 ,判斷 會計估計變更和會計差錯更正的合理性。