【正文】 免限額 ＝ 境內(nèi)、外所得按稅法計算的應(yīng)納稅總額 按稅法計算的來源于某國的所得額247。（2）根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十三條的規(guī)定，非居民企業(yè)（外國企業(yè)）在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)（場所）可以就其取得的發(fā)生在境外、但與其有實際聯(lián)系的所得直接繳納的境外企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額進行抵免。例如我國居民企業(yè)（母公司）的境外子公司在所在國（地區(qū)）繳納企業(yè)所得稅后，將稅后利潤的一部分作為股息、紅利分配給該母公司，子公司在境外就其應(yīng)稅所得實際繳納的企業(yè)所得稅稅額中按母公司所得股息占全部稅后利潤之比的部分即屬于該母公司間接負擔(dān)的境外企業(yè)所得稅額。，其在中國境外已經(jīng)實際直接繳納和間接負擔(dān)的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額，進行境外稅額抵免計算的基本項目包括：境內(nèi)、境外所得分國別（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額、可抵免稅額、抵免限額和實際抵免稅額。對上述稅額還原后的境外稅前所得，應(yīng)再就計算企業(yè)應(yīng)納稅所得總額時已按稅法規(guī)定扣除的有關(guān)成本費用中與境外所得有關(guān)的部分進行對應(yīng)調(diào)整扣除后，計算為境外應(yīng)納稅所得額。，確定與取得境外收入有關(guān)的合理的支出，應(yīng)主要考察發(fā)生支出的確認和分攤方法是否符合一般經(jīng)營常規(guī)和我國稅收法律規(guī)定的基本原則。來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，應(yīng)按被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入實現(xiàn)；來源于境外的利息、租金、特許權(quán)使用費、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)等收入，應(yīng)按有關(guān)合同約定應(yīng)付交易對價款的日期確認收入實現(xiàn)。（3）企業(yè)收到某一納稅年度的境外所得已納稅憑證時，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的，可以對該所得境外稅額抵免追溯計算。 ，是指與取得境外所得有關(guān)但未直接計入境外所得應(yīng)納稅所得額的成本費用支出，通常包括未直接計入境外所得的營業(yè)費用、管理費用和財務(wù)費用等支出。 第三條 第一款 第（五）項（五）在匯總計算境外應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設(shè)立不具有獨立納稅地位的分支機構(gòu)，按照企業(yè)所得稅法及實施條例的有關(guān)規(guī)定計算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)）其他項目或以后年度的所得按規(guī)定彌補。企業(yè)應(yīng)對境外分支機構(gòu)的實際虧損額與非實際虧損額不同的結(jié)轉(zhuǎn)彌補情況做好記錄。在不同的國家，對于企業(yè)所得稅的稱呼有著不同的表述，如法人所得稅、公司所得稅等。（4）可抵免的企業(yè)所得稅稅額，若是稅收協(xié)定非適用所得稅項目，或來自非協(xié)定國家的所得，無法判定是否屬于對企業(yè)征收的所得稅稅額的，應(yīng)層報國家稅務(wù)總局裁定。（4）本條第五項規(guī)定是指，如果我國稅收法律法規(guī)做出對某項境外所得給予免稅優(yōu)惠規(guī)定，企業(yè)取得免征我國企業(yè)所得稅的境外所得的，該項所得的應(yīng)納稅所得額及其繳納的境外所得稅額均應(yīng)從計算境外所得稅額抵免的境外應(yīng)納稅所得額和境外已納稅額中減除。本層企業(yè)所得稅后利潤額?！俺止蓷l件”是指，各層企業(yè)直接持股、間接持股以及為計算居民企業(yè)間接持股總和比例的每一個單一持股，均應(yīng)達到20%的持股比例（參見示例四、五）。：（1）稅收協(xié)定規(guī)定定率饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按該定率計算的應(yīng)納境外所得稅額超過實際繳納的境外所得稅額的數(shù)額；（2）稅收協(xié)定規(guī)定列舉一國稅收優(yōu)惠額給予饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按協(xié)定國家（地區(qū)）稅收法律規(guī)定稅率計算的應(yīng)納所得稅額超過實際繳納稅額的數(shù)額，即實際稅收優(yōu)惠額。 某國（地區(qū)）所得稅抵免限額＝中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法及實施條例的規(guī)定計算的應(yīng)納稅總額來源于某國(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額247。%，即使企業(yè)境內(nèi)所得按稅收法規(guī)規(guī)定享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的，在進行境外所得稅額抵免限額計算中的中國境內(nèi)、外所得應(yīng)納稅總額所適用的稅率也應(yīng)為25%。上述境外盈利在境外已納的可予抵免但未能抵免的稅額可以在以后5個納稅年度內(nèi)進行結(jié)轉(zhuǎn)抵免（參見示例八）。 （包括按照《通知》第十條規(guī)定的簡易辦法進行的抵免）時應(yīng)向其主管稅務(wù)機關(guān)提交如下書面資料：（1）與境外所得相關(guān)的完稅證明或納稅憑證（原件或復(fù)印件）。（5）主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其它資料。（1） 臺賬表式：境外所得稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵免管理臺賬企業(yè)名稱： 所得來源國別（地區(qū)）： 金額單位：人民幣（列至角分）行次本年度未抵免稅額五年期結(jié)轉(zhuǎn)抵扣額及余額稅額所屬年度未抵免額第一年第二年第三年第四年第五年抵免額余額抵免額余額抵免額余額抵免額余額抵免額不得再結(jié)轉(zhuǎn)額1 2 　　　　　　　　　　　　　　　　　　3 　　　　　　　　　　　　　　　　　　4 　　　　　　　　　　　　　　　　　　5 　　　　　　　　　　　　　　　　　　（2）管理臺賬的編制說明：填報以前年度境外所得已納稅額未抵免部分的結(jié)轉(zhuǎn)、抵扣情況。具體國家（地區(qū)）名單見附件?！皬乃脕碓磭ǖ貐^(qū)）政府機關(guān)取得具有納稅性質(zhì)的憑證或證明”是指向境外所在國家政府實際繳納了具有綜合稅額（含企業(yè)所得稅）性質(zhì)的款項的有效憑證。 《通知》第十一條 關(guān)于境外分支機構(gòu)與我國對應(yīng)納稅年度的確定企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨立納稅地位的分支機構(gòu)，其計算生產(chǎn)、經(jīng)營所得的納稅年度與我國規(guī)定的納稅年度不一致的，與我國納稅年度當(dāng)年度相對應(yīng)的境外納稅年度，應(yīng)為在我國有關(guān)納稅年度中任何一日結(jié)束的境外納稅年度?！锻ㄖ返谑l 關(guān)于境外所得稅抵免時應(yīng)納所得稅額的計算企業(yè)抵免境外所得稅額后實際應(yīng)納所得稅額的計算公式為：　　企業(yè)實際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額境外所得稅抵免額。，一般以國內(nèi)法為準?！锻ㄖ返谑鍡l 關(guān)于稅收協(xié)定優(yōu)先原則的適用中華人民共和國政府同外國政府訂立的有關(guān)稅收的協(xié)定與本通知有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理?！锻ㄖ犯郊悍ǘǘ惵拭黠@高于我國的境外所得來源國（地區(qū)）名單美國、阿根廷、布隆迪、喀麥隆、古巴、法國、日本、摩洛哥、巴基斯坦、贊比亞、科威特、孟加拉國、敘利亞、約旦、老撾。A銀行應(yīng)納稅所得總額為1000萬元，已在應(yīng)納稅所得總額中扣除的該筆境外貸款的融資成本為本金的4%。其中，境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得額為300萬元；設(shè)在甲國的分支機構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為100萬元；設(shè)在乙國的分支機構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為300萬元；A企業(yè)當(dāng)年度從乙國取得利息所得的應(yīng)納稅所得額為60萬元。示例三：間接抵免負擔(dān)稅額的計算以示例五中居民企業(yè)A集團公司組織架構(gòu)（如圖一所示）及其對符合間接抵免持股條件的判定結(jié)果為例，對A公司于2010年初申報的2009年度符合條件的各層公司生產(chǎn)經(jīng)營及分配股息情況，計算A公司可進入抵免（參見例五分析）的間接負擔(dān)的境外所得稅額如下：圖一 境內(nèi)境外居民企業(yè)A 50% 50% 100% 100%乙國B4甲國B2乙國B3甲國B1 30% 50% 50% 50%丁國C4丁國C3丙國C1丙國C2 20% 40% 25% 15%戊國D 100%戊國E（1）計算甲國B1及其下層各企業(yè)已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔(dān)稅額：①C1公司及其對D公司20%持股稅額的計算由于C1不符合A公司的間接抵免條件，因此，其就利潤所納稅額及其按持有D公司20%股份而分得股息直接繳納的預(yù)提所得稅及該股息所包含的D公司稅額，均不應(yīng)計算為由A公司可予抵免的間接負擔(dān)稅額。760）=120萬元（2）計算甲國B2及其下層各企業(yè)已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔(dān)稅額：①D公司稅額的計算D公司符合A公司的間接抵免持股條件。C2公司應(yīng)納稅所得總額為2000萬元；其中從D公司分得股息400萬元，按10%繳納D公司所在國預(yù)提所得稅額為40萬元（400萬*10%），符合條件的間接負擔(dān)下層公司稅額100萬元；C2公司適用稅率為25%，假設(shè)其當(dāng)年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為360萬元；當(dāng)年稅前利潤為2000萬元，則其稅后利潤為1600萬元（2000萬360萬40萬）；C2公司將當(dāng)年稅后利潤的一半用于分配，C2公司向B2公司按其持股比例50%分配股息400萬元（1600萬*50%*50%）；同時，將該公司2008年未分配稅后利潤1600萬元（實際繳納所得稅額為400萬元，且無投資收益和繳納預(yù)提所得稅項目）一并分配，向B2公司按其持股比例50%分配股息800萬元（1600萬*50%）；C2公司向B2公司按其持股比例分配股息1200萬元；將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計算，C2公司已納稅額屬于可由B2公司就2009年度分得股息間接負擔(dān)的稅額共計為325萬元，其中以2009年度利潤分配股息間接負擔(dān)的稅額125萬元[（360+40+100）*（400247。B2公司應(yīng)納稅所得總額為5000萬元，其中來自C2公司的投資收益為1200萬元，按10%繳納C2公司所在國預(yù)提所得稅額為120萬元（1200萬*10%），符合條件的間接負擔(dān)下層公司稅額325萬元；B2公司適用稅率為30%，假設(shè)其當(dāng)年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為1140萬元；當(dāng)年稅前利潤為5000萬元，則其稅后利潤為3740萬元（5000萬1140萬120萬），且全部分配；B2公司向A公司按其持股比例50%分配股息1870萬元；將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計算，：（1140+120+325）*（1870247。1000）=②C3公司稅額的計算C3公司符合A公司的間接抵免持股條件。將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計算，：（++）*（1500247。750）=125萬元③B4公司稅額的計算B4公司符合A公司的間接抵免持股條件。因此，C企業(yè)未滿足居民企業(yè)通過一個或多個符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)的規(guī)定。（2）C層各公司間接抵免持股條件的判定：①C1公司雖然被符合條件的上一層公司B1控股30%，但僅受居民企業(yè)A間接控股15%（50%*30%），因此，屬于不符合間接抵免持股條件的公司（但如果協(xié)定的規(guī)定為10%，則符合間接抵免條件）；②C2公司被符合條件的上一層公司B2控股50%，且被居民企業(yè)A間接控股達到25%（50%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；③C3公司被符合條件的上一層公司B3控股50%，且被居民企業(yè)A間接控股達到50%（100%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；④C4公司情形與C3公司相同，屬于符合間接抵免持股條件的公司。因此，該C4公司對D公司15%的持股，不能計入居民企業(yè)A對D公司符合條件的間接持股總和之中；同時， D公司所納稅額中屬于向C4公司按其持股15%分配的股息所負擔(dān)的部分,也不能進入居民企業(yè)A的間接抵免范疇。A公司獲得了B公司免稅年度分得的利潤2000萬元。計算如下：A公司在計算繳納企業(yè)所得稅時，B公司的免稅額＝200020%＝400萬元，應(yīng)計算為由A公司抵免的間接負擔(dān)的境外稅額。（3）境外間接負擔(dān)稅額還原計算后境內(nèi)、外應(yīng)納稅所得總額為：已還原直接稅額的境內(nèi)外所得總額+可予計算抵免的間接稅額=+=18000萬元；（4）企業(yè)應(yīng)納稅總額為：應(yīng)納稅所得總額*適用稅率=18000 *25%=4500萬元；（5）計算抵免限額為：①來源于甲國所得的抵免限額為：應(yīng)納稅總額甲國的應(yīng)納稅所得額247。18000=示例八 ：境外盈利彌補境內(nèi)虧損時，境外已繳稅額的處理表一 金額單位：萬元項目境內(nèi)企業(yè)境外營業(yè)機構(gòu)境外已納稅額抵免限額結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免余額稅率25%30%———第一年利潤10010030030第二年利潤100100302535分析：第一年：應(yīng)納稅所得額＝100＋100＝0，抵免限額為0，境外已繳稅額結(jié)轉(zhuǎn)下一年度抵補余額為30萬元。分析：該分公司按A國規(guī)定計算2009年10月1日至次年9月30日期間（即A國2009/2010年度）的營業(yè)利潤及其已納稅額，應(yīng)在我國2010年度計算納稅及境外稅額抵免。2009年12月25日，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》（財稅[2009]125號，以下簡稱《通知》），對企業(yè)境外所得的稅收抵免問題進行了重新梳理和部分補充。根據(jù)《通知》的規(guī)定最多只有三個層次可享受間接抵免。需要注意的是，這里的股份采用連乘法計算，而非會計上對股份公司的間接股份判斷采用的相加方法。 　　二、間接抵免的計算 　　《通知》第五條規(guī)定，居民企業(yè)在按照企業(yè)所得稅法第二十四條規(guī)定用境外所得間接負擔(dān)的稅額進行稅收抵免時，其取得的境外投資收益實際間接負擔(dān)的稅額，是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計持股20%以上（含20%，下同）的規(guī)定層級的外國企業(yè)股份，由此應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中，從最低一層外國企業(yè)起逐層計算的屬于由上一層企業(yè)負擔(dān)的稅額，其計算公式如下：本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負擔(dān)的