【正文】 甲企業(yè)的虧損共計(jì) 2580（ 30000%2）萬元，還有 2420（ 5000－ 2580）萬元虧損無法彌補(bǔ)。這種企業(yè)合并完全具有合理的商業(yè)目的，可以發(fā)揮企業(yè)間技術(shù)、資源的整合效應(yīng)。但如果適用一般性稅務(wù)處理，僅就存續(xù)企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，可以繼續(xù)享受，注銷的被合并企業(yè)未享受完的稅收優(yōu)惠，不再由存續(xù)企業(yè)承繼。n 如果被合并企業(yè)資產(chǎn)公允價(jià)值低于計(jì)稅基礎(chǔ)，可選擇特殊性稅務(wù)處理，合并企業(yè)接收的資產(chǎn)保留原有的計(jì)稅基礎(chǔ)。5/12/2023 66③ 一般性稅務(wù)處理對(duì)合并企業(yè)是有利的，尤其當(dāng)被合并企業(yè)資產(chǎn)公允價(jià)值超過其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，合并企業(yè)的利益更為明顯。 但是，如果被合并企業(yè)有未彌補(bǔ)虧損，或者未彌補(bǔ)虧損較多，剩余虧損彌補(bǔ)期較短，選擇一般性稅務(wù)處理，用清算所得及時(shí)彌補(bǔ)虧損，大大降低被合并企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。① 一般性稅務(wù)處理方法下，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。n 根據(jù)國家稅務(wù)總局公告 2023年第 4號(hào)第二十一條的規(guī)定，同一控制，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。n 國家稅務(wù)總局公告 2023年第 4號(hào)第七條規(guī)定：企業(yè)合并，以合并企業(yè)取得被合并企業(yè)資產(chǎn)所有權(quán)并完成工商登記變更日期為重組日。n 國家稅務(wù)總局公告 2023年第 4號(hào)第二十六條規(guī)定：《通知》第六條第（四）項(xiàng)所規(guī)定的可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額，是指按《稅法》規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi)，每年可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額。⑤ 被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼n 所謂的相關(guān)所得稅事項(xiàng)包括尚未確認(rèn)的資產(chǎn)損失、分期確認(rèn)收入的處理以及尚未享受期滿的稅收優(yōu)惠政策承繼處理問題等。② 被合并企業(yè)虧損可以由合并企業(yè)彌補(bǔ)n 被合并企業(yè)在合并前尚未彌補(bǔ)的虧損在稅法彌補(bǔ)期內(nèi)可以結(jié)轉(zhuǎn)至合并企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)，但每一年可以彌補(bǔ)的虧損以被合并企業(yè)凈資產(chǎn)可以創(chuàng)造的利潤(rùn)為限。 3. 可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額＝被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國債利率。 （四）企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的 85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并。 3. 被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。n 企業(yè)合并免征契稅的關(guān)鍵是原投資主體存續(xù)。n 與增值稅待遇相同，在企業(yè)合并中，如果不想繳納營(yíng)業(yè)稅，必須將勞動(dòng)力與全部資產(chǎn)和負(fù)債一并轉(zhuǎn)移，才能實(shí)現(xiàn)不繳稅的目的。n 在企業(yè)合并中，被合并企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給了合并企業(yè)，但是要想不繳增值稅，還必須伴隨著勞動(dòng)力的同時(shí)轉(zhuǎn)移，否則，企業(yè)合并只可能享受到企業(yè)所得稅上特殊性稅務(wù)處理的待遇，而無法享受不繳納增值稅的待遇。這種解釋，有利于集團(tuán)公司內(nèi)部重組，合理配置資源。 5/12/2023 47（ 5）同一控制n 同一控制，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。5/12/2023 46（ 2）當(dāng)事各方n 合并中當(dāng)事各方，指合并企業(yè)、被合并企業(yè)及各方股東。n 在《關(guān)于做好公司合并分立登記支持企業(yè)兼并重組的意見》（工商企字【 2023】 226號(hào)）中提到，公司合并可以采取兩種形式：一種是吸收合并，指一個(gè)公司吸收其他公司后存續(xù)，被吸收公司解散；另一種是新設(shè)合并，指兩個(gè)或者兩個(gè)以上公司歸并為一個(gè)新公司，原有各公司解散。利潤(rùn)分配時(shí)法人股東享受免稅待遇，然后可以降低股權(quán)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格，減少資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。如果屬于關(guān)聯(lián)方之間的資產(chǎn)收購交易，特殊性稅務(wù)處理會(huì)加重關(guān)聯(lián)方的整體稅負(fù)。 2. 受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。（三）企業(yè)重組后的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。5/12/2023 382. 資產(chǎn)收購一般性稅務(wù)處理程序性管理 n 國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告 2023年第 4號(hào)）第十二條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生財(cái)稅【 2023】 59號(hào)第四條第（三）項(xiàng)規(guī)定的資產(chǎn)收購重組業(yè)務(wù)，應(yīng)準(zhǔn)備以下相關(guān)資料，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查。n 一般性稅務(wù)處理在資產(chǎn)收購重組日（以轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成資產(chǎn)實(shí)際交割日）即產(chǎn)生企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)，而特殊性稅務(wù)處理在資產(chǎn)收購時(shí)不納稅，納稅義務(wù)遞延至受讓方和轉(zhuǎn)讓方將來處置各自資產(chǎn)時(shí)。 5/12/2023 36（三）資產(chǎn)收購的一般性稅務(wù)處理n 資產(chǎn)收購的一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理是站在企業(yè)所得稅角度進(jìn)行區(qū)分的。n 即只要房地產(chǎn)交易雙方中的任何一方涉及房地產(chǎn)開發(fā)的，就要繳納土地增值稅。 5/12/2023 333. 土地增值稅 n 在資產(chǎn)收購中，如果轉(zhuǎn)讓方將不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給受讓方，發(fā)生資產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，應(yīng)該繳納土地增值稅。具體地說，必須掌控兩個(gè)節(jié)稅模式設(shè)計(jì)要點(diǎn)。 5/12/2023 312. 營(yíng)業(yè)稅 n 《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2023年第 51號(hào)）規(guī)定：納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為，不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營(yíng)業(yè)稅。5/12/2023 30 這樣規(guī)定的主要原因是， 原納稅人已按程序辦理注銷稅務(wù)登記，其增值稅的納稅主體資格已經(jīng)消失，所以，由接收資產(chǎn)的受讓方繼續(xù)抵扣留抵稅額，以保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，體現(xiàn)資產(chǎn)重組中增值稅的中性作用，即不阻礙重組活動(dòng)的發(fā)生。 5/12/2023 28（ 3）增值稅節(jié)稅設(shè)計(jì)要點(diǎn)n 在資產(chǎn)收購中，若想不繳納增值稅，必須將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并接收，單一的資產(chǎn)購買行為仍然要繳納增值稅，這也是資產(chǎn)收購節(jié)稅模式設(shè)計(jì)的要點(diǎn)。只有這樣，才能滿足不繳納增值稅的條件。由于當(dāng)事方適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同導(dǎo)致重組業(yè)務(wù)完成年度的判定有差異時(shí)，各當(dāng)事方應(yīng)協(xié)商一致，確定同一個(gè)納稅年度作為重組業(yè)務(wù)完成年度。n 以上對(duì)實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的界定，排除了如后勤服務(wù)等間接相關(guān)的資產(chǎn)，而將投資性資產(chǎn)包括在內(nèi)。（ 2）當(dāng)事各方 n 資產(chǎn)收購中當(dāng)事各方，指轉(zhuǎn)讓方、受讓方。 5/12/2023 205. 股權(quán)收購中非股權(quán)支付應(yīng)納稅所得額計(jì)算 n 財(cái)稅【 2023】 59號(hào)第六條第（六）項(xiàng)規(guī)定：重組交易各方按本條（一）至（五）項(xiàng)（股權(quán)收購屬于第（二）項(xiàng)）規(guī)定對(duì)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。② 如果在被收購企業(yè)未進(jìn)行利潤(rùn)分配的情況下，收購方收購了其股權(quán)，應(yīng)該在股權(quán)收購后進(jìn)行利潤(rùn)分配，然后再處置股權(quán)，這樣，分配股息免稅，未來按股權(quán)成本價(jià)處置股權(quán)，無股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得不納稅。 5/12/2023 173. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理辦法n 根據(jù)財(cái)稅【 2023】 59號(hào)第六條第（二）項(xiàng)規(guī)定，當(dāng)股權(quán)收購滿足五個(gè)方面的要求時(shí)，可以選擇按以下規(guī)定處理： 1. 被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。① 被收購股權(quán)比例不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的 75%。如果并購重組滿足了權(quán)益連續(xù)性要求，可以認(rèn)為并購重組活動(dòng)并未發(fā)生，當(dāng)事各方仍在原有基礎(chǔ)上從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所以，可以適用特殊性稅務(wù)處理，將納稅義務(wù)遞延至當(dāng)事各方將來再次處置資產(chǎn)時(shí)。即重組活動(dòng)采取的具體形式、交易背景、交易時(shí)間、在交易之前和之后的運(yùn)作方式和有關(guān)的商業(yè)常規(guī)； （二）該項(xiàng)交易的形式及實(shí)質(zhì)。 （三）企業(yè)重組后的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。 （五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。5/12/2023 11（三）股權(quán)收購的特殊性稅務(wù)處理1. 股權(quán)收購適用特殊性稅務(wù)處理的條件2. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理的權(quán)益連續(xù)性3. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理辦法4. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理節(jié)稅模式設(shè)計(jì)5. 股權(quán)收購中非股權(quán)支付應(yīng)納稅所得額計(jì)算5/12/2023 121. 股權(quán)收購適用特殊性稅務(wù)處理的條件（ 1）企業(yè)重組適用特殊性稅務(wù)處理的總體規(guī)定n 根據(jù)財(cái)稅【 2023】 59號(hào)第五條的規(guī)定，企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： （一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。 　 2. 收購方取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。n 財(cái)稅【 2023】 59號(hào)：企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。n 重組業(yè)務(wù)完成年度的確定，可以按各當(dāng)事方適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定，具體參照各當(dāng)事方經(jīng)審計(jì)的年度財(cái)務(wù)報(bào)告。（ 6）企業(yè)重組后的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)n 企業(yè)重組后的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)是指自重組日起計(jì)算的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)。（ 4）股權(quán)支付與非股權(quán)支付n 股權(quán)收購時(shí)，收購企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。（ 2）當(dāng)事各方n 在股權(quán)收購中，當(dāng)事各方是指收購方、轉(zhuǎn)讓方及被收購企業(yè)。商業(yè)模式設(shè)計(jì)中股權(quán)投資與并購重組的財(cái)稅管理主講 李秀華哈爾濱工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院5/12/2023 1二、股權(quán)收購的財(cái)稅管理與節(jié)稅模式設(shè)計(jì) （一）股權(quán)收購及稅務(wù)處理方法 （二）股權(quán)收購的一般性稅務(wù)處理 （三）股權(quán)收購的特殊性稅務(wù)處理 5/12/2023 2（一）股權(quán)收購及稅務(wù)處理方法n 股權(quán)收購是指大額的股權(quán)交易，專指為了取得被收購企業(yè)的控股權(quán)而進(jìn)行的股權(quán)收購活動(dòng)。 5/12/2023 31. 股權(quán)收購相關(guān)概念界定 （ 1）股權(quán)收購n 按照《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅【 2023】 59號(hào)）的界定，股權(quán)收購是指一家企業(yè)（稱為收購企業(yè)）購買另一家企業(yè)（稱為被收購企業(yè)）的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購企業(yè)控制的交易。n 在股權(quán)收購中，重組主導(dǎo)方為股權(quán)轉(zhuǎn)讓方，即被收購企業(yè)股東。 5/12/2023 5（ 5）重組日的確定n 股權(quán)收購，以轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)日為重組日。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?，一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。5/12/2023 72. 股權(quán)收購稅務(wù)處理方法 n 如果不是轉(zhuǎn)讓上市公司股票的話，股權(quán)收購不繳納營(yíng)業(yè)稅，但轉(zhuǎn)讓方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)該繳納所得稅。 5/12/2023 8（二）股權(quán)收購的一般性稅務(wù)處理1. 股權(quán)收購一般性稅務(wù)處理辦法 2. 股權(quán)收購一般性稅務(wù)處理節(jié)稅模式設(shè)計(jì) 5/12/2023 91. 股權(quán)收購一般性稅務(wù)處理辦法n 根據(jù)財(cái)稅【 2023】 59號(hào)第四條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，企業(yè)股權(quán)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理： 1. 被收購方（轉(zhuǎn)讓方）應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 5/12/2023 102. 股權(quán)收購一般性稅務(wù)處理節(jié)稅模式設(shè)計(jì)n 一般性稅務(wù)處理最基本的節(jié)稅模式設(shè)計(jì)方案是在股權(quán)收購之前，被收購企業(yè)將未分配利潤(rùn)進(jìn)行分配，或者將盈余公積轉(zhuǎn)增資本（也可以將未分配利潤(rùn)進(jìn)行分配和盈余公積轉(zhuǎn)增資本簡(jiǎn)稱為利潤(rùn)分配） 。 （是指自重組日起計(jì)算的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi) ） （四）重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。 （二）被收購股權(quán)比例不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%。 5/12/2023 14（ 2）國家稅務(wù)總局公告 2023年第 4號(hào)的補(bǔ)充說明n 企業(yè)發(fā)生重組業(yè)務(wù)，按照《通知》第五條第（一）項(xiàng)要求，企業(yè)在備案或提交確認(rèn)申請(qǐng)時(shí)，應(yīng)從以下方面說明企業(yè)重組具有合理的商業(yè)目的： （一）重組活動(dòng)的交易方式。5/12/2023 152. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理的權(quán)益連續(xù)性n 由于適用特殊性稅務(wù)處理可以獲得遞延納稅的利益，所以，要求并購重組保持權(quán)益連續(xù)性。 5/12/2023 16（ 2）保持經(jīng)營(yíng)連續(xù)性的要求n 經(jīng)營(yíng)連續(xù)性是權(quán)益連續(xù)性在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)層面的體現(xiàn)，強(qiáng)調(diào)并購重組不改變交易各方實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，即在經(jīng)營(yíng)層面看做重組活動(dòng)并未發(fā)生。結(jié)合第 ① 項(xiàng)要求，收購方通過控制被收購企業(yè)，同時(shí)不改變被收購企業(yè)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使被收購企業(yè)原來的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)得以延續(xù)。5/12/2023 184. 股權(quán)收購特殊性稅務(wù)處理節(jié)稅模式設(shè)計(jì) （ 1）收購方的節(jié)稅模式設(shè)計(jì)① 收購股權(quán)前先要求被收購企業(yè)向其股東分配股息，這樣可以降低股權(quán)收購價(jià)格，同時(shí)規(guī)避將來再次處置股權(quán)時(shí)多繳稅的風(fēng)險(xiǎn)。③ 在股權(quán)收購時(shí)，如果被收購的股權(quán)出現(xiàn)貶值，轉(zhuǎn)讓方應(yīng)主動(dòng)選擇一般性稅務(wù)處理，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失在股權(quán)收購當(dāng)年納稅時(shí)從應(yīng)納稅所得額中扣除，獲得即時(shí)的抵稅效應(yīng)。受讓企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。 （ 4）實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)n 實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)，是指企業(yè)用于從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、與產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的資產(chǎn)，包括經(jīng)營(yíng)所用各類資產(chǎn)、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術(shù)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的應(yīng)收款項(xiàng)、投資資產(chǎn)等。（ 6）重組業(yè)務(wù)完成年度n 重組業(yè)務(wù)完成年度