【正文】 場不確定性較小、企業(yè)組織簡單，管理系統(tǒng)是三者合一，決策、決策支持和控制執(zhí)行由一個主體來實施。這顯然已不再是單純的決策支持，而是管理控制本身。由管理會計的定義可知，管理會計在這個管理控制過程中發(fā)揮著重要作用：一方面，通過管理會計對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動的記錄、反映，為管理控制系統(tǒng)的運行提供重要的決策信息。只不過會計的系統(tǒng)控制與其他職能部門的直接控制不同，它強調(diào)目標(biāo)設(shè)定、內(nèi)部組織權(quán)責(zé)劃分、信息反饋等系統(tǒng)運作環(huán)節(jié)對人的行為的影響，通過對人的行為的調(diào)節(jié)來最終實現(xiàn)對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的全面調(diào)控。因此，管理會計極大地豐富了傳統(tǒng)會計“核算”和“監(jiān)督”這兩項基本職能，綜合地履行更廣泛的職能，并從財務(wù)會計的這兩項基本職能中分離出一些新的職能，主要包括預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、考核等幾個方面。管理會計的預(yù)測職能主要反映在銷售預(yù)測、成本預(yù)測、利潤預(yù)測、資金需要量預(yù)測等方面。決策以預(yù)測為基礎(chǔ)，通過預(yù)測提出企業(yè)實現(xiàn)一定經(jīng)營目標(biāo)可供選擇的備選方案，根據(jù)決策目標(biāo)收集整理與各個方案有關(guān)的會計信息和其他資料，測算每個備選方案對企業(yè)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)影響，并對能夠?qū)崿F(xiàn)某一特定經(jīng)營目標(biāo)的多個備選方案進(jìn)行分析和比較，權(quán)衡利弊得失，做出最優(yōu)方案選擇，為管理人員做出正確的決策提供依據(jù)。（四）控制控制是通過一定的手段對企業(yè)實際經(jīng)濟(jì)活動施加影響，使之能夠按預(yù)定目標(biāo)進(jìn)行的過程。管理會計的控制職能主要由以下4個環(huán)節(jié)組成：（1）制定控制標(biāo)準(zhǔn)。（3）將實際經(jīng)營活動的反饋數(shù)據(jù)同責(zé)任預(yù)算數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，確定差異程度，以分析各責(zé)任中心的工作績效。管理會計的職能相互之間具有非常緊密的聯(lián)系，構(gòu)成一個完整的管理會計循環(huán)。我們從管理會計作為管理控制系統(tǒng)的性質(zhì)及其職能定位出發(fā)，認(rèn)為管理會計的研究對象應(yīng)該包括物與人兩大方面。在既定的市場價格條件下，成本高低成為決定企業(yè)經(jīng)營成敗的關(guān)鍵。同時，成本高低還是獲取競爭優(yōu)勢的關(guān)鍵，是企業(yè)戰(zhàn)略決策關(guān)注的首要因素。所以，在現(xiàn)代市場條件下，成本不但是戰(zhàn)術(shù)性經(jīng)營決策的關(guān)鍵，而且也是企業(yè)戰(zhàn)略決策的關(guān)鍵。成本是首要因素，但絕不是唯一因素。（二）組織與行為組織與行為是企業(yè)經(jīng)營活動的基礎(chǔ)，對經(jīng)營活動的成果具有決定性的影響。企業(yè)的目標(biāo)將分解成各個組織的功能，各個組織的功能再分解為各個崗位的功能，各個崗位的5 功能進(jìn)一步分解為各項作業(yè)，從而引發(fā)人的行為。按照企業(yè)的特定組織結(jié)構(gòu)合理劃分責(zé)任中心是進(jìn)行成本、收益管理的必要前提。目標(biāo)確定就是通過系統(tǒng)分析企業(yè)內(nèi)部各個組織、各種資源的相互協(xié)調(diào)關(guān)系，以及企業(yè)內(nèi)部環(huán)境與外部環(huán)境的相互適應(yīng)關(guān)系，通過事前的預(yù)測、決策、規(guī)劃，妥善確定并分解落實企業(yè)目標(biāo)；過程控制就是通過動態(tài)地分析企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中各種資源和環(huán)境的變化，及時調(diào)整行為，控制偏差，通過事中的管理，保證企業(yè)目標(biāo)更好地實現(xiàn)；業(yè)績評價則通過綜合分析評價各個組織、成員的行為結(jié)果、各種資源的效益狀況和各種環(huán)境對結(jié)果與狀況的影響程度等，承上啟下，通過事后的管理，完善并進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)目標(biāo)。另一方面，管理會計通過溝通內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境，溝通企業(yè)內(nèi)部各個層面的經(jīng)營管理人員，主動滲透到管理控制的每一方面：將企業(yè)關(guān)鍵成功因素轉(zhuǎn)化為衡量指標(biāo)，從而明確了目標(biāo)；將企業(yè)各種資源與目標(biāo)對接，這就是計劃或預(yù)算；進(jìn)一步將計劃或預(yù)算按權(quán)力和責(zé)任分解、落實，以形成責(zé)任預(yù)算；以此為前提構(gòu)建信息反饋系統(tǒng)，并通過揭示偏差，分析原因，以評價業(yè)績，并實施獎懲。一、西方管理會計的發(fā)展脈絡(luò)相對于財務(wù)會計，管理會計是著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的一個會計分支。于是，取代舊的落后的“傳統(tǒng)管理”的“科學(xué)管理”方式在19世紀(jì)末20世紀(jì)初應(yīng)運而生。這種情況下，企業(yè)會計必須突破單一事后核算的格局，采取對經(jīng)濟(jì)過程實施事前規(guī)劃和事中控制的技術(shù)方法，更好地促進(jìn)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇帶動了企業(yè)的活力，管理者們開始重視內(nèi)部管理信息，并加強了理論的學(xué)習(xí)，同時將其指導(dǎo)于實踐。由于管理會計從理論和方法都得以發(fā)展和完善，各種分析方法在企業(yè)管理中的應(yīng)用也日趨普遍和系統(tǒng)化，最終形成了獨立于財務(wù)會計的現(xiàn)代管理會計，并在1952年，國際會計師7 聯(lián)合會年會正式采用“管理會計”來統(tǒng)稱企業(yè)內(nèi)部會計體系，標(biāo)志著管理會計正式形成，自此現(xiàn)代會計分為財務(wù)會計和管理會計兩大分支。但由于管理會計對高新技術(shù)發(fā)展重視不足，且依舊局限于傳統(tǒng)責(zé)任范圍并主要強調(diào)會計方面，其發(fā)展不但落后于技術(shù)革命，而且落后于新的企業(yè)經(jīng)營管理理論。這種繁榮一方面表現(xiàn)為大量的有關(guān)管理會計的研究論文在學(xué)術(shù)期刊上出現(xiàn)，當(dāng)今中西方管理會計的教科書的內(nèi)容大多取材于這一時期的研究成果。20世紀(jì)80年代后的經(jīng)濟(jì)從整體上看是持續(xù)增長的，這也推動了企業(yè)組織規(guī)模的擴(kuò)大。在這樣的背景下，管理會計越來越容易受到外部信息以及非財務(wù)信息對決策相關(guān)性的沖擊，企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的變化也迫使管理會計在管理控制方面要有新的突破，需要從戰(zhàn)略、經(jīng)營決策、商業(yè)運營等各個層面掌握并有效利用所需的管理信息，為此管理會計發(fā)展了一系列新的決策工具和管理工具。二是精細(xì)化的決策工具和管理工具。隨著管理會計越來越廣泛地應(yīng)用于企業(yè)管理，基于管理具有相通性這一認(rèn)識，一些國家也嘗試將管理會計引入公共部門管理之中，并隨著新公共管理運動的興起在全世界范圍推廣。在西方公共管理改革實踐中，企業(yè)管理會計方法被廣泛應(yīng)用，其內(nèi)容和范圍也不斷拓寬，促進(jìn)了各國政府實現(xiàn)由注重投入（input）向注重產(chǎn)出（output）和結(jié)果（oute）轉(zhuǎn)變,進(jìn)一步發(fā)揮績效與戰(zhàn)略管理的重要作用，推動了“5E”（Economy經(jīng)濟(jì)、Efficiency效率、Effectiveness效果、Environment環(huán)境、Equity公平）目標(biāo)的實現(xiàn)。可以說，我國管理會計的發(fā)展經(jīng)歷的是實務(wù)領(lǐng)先于理論，而后再由理論推動實務(wù)這種相互促進(jìn)、齊頭并進(jìn)的軌跡。改革開放之后，我國企業(yè)改革圍繞放權(quán)讓利不斷深化，企業(yè)成為獨立的生產(chǎn)者和經(jīng)營者，一批能夠適應(yīng)市場變化的國有企業(yè)將目光轉(zhuǎn)向市場和企業(yè)內(nèi)部管理。進(jìn)入20世紀(jì)90年代后，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制目標(biāo)的確立，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)必須依靠質(zhì)量、成本以及管理方面的優(yōu)勢在市場中競爭。比如，從上到下編制的績效預(yù)算，預(yù)算執(zhí)行中的有效控制、制定效益目標(biāo)、明確責(zé)任制、制定績效考核清單，建立適應(yīng)單位內(nèi)部財務(wù)和業(yè)務(wù)部門暢通聯(lián)系的信息平臺，及時掌控預(yù)算執(zhí)行和項目進(jìn)度，深入開展決算分析與評價，及時發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行中存在的問題并提出改進(jìn)意見和建議。加快管理會計發(fā)展有助于企業(yè)效益和經(jīng)濟(jì)績效的提升，有助于政府部門資源利用效率和管理效能的提升。同時，作為經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的一門學(xué)科，它也在一定程度上具有經(jīng)濟(jì)學(xué)屬性，微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)、信息經(jīng)濟(jì)學(xué)等也是其重要的理論基礎(chǔ)?？茖W(xué)管理理論的主要內(nèi)容有：（1）工人的“合理日工作量”應(yīng)該在動作和時間研究的基礎(chǔ)上有科學(xué)根據(jù)地制定；（2）計件工資制是對勞動生產(chǎn)率提高具有極大刺激作用的付酬制度；（3）計劃職能應(yīng)與執(zhí)行職能分開，由專門的計劃部門承擔(dān)制度標(biāo)準(zhǔn)、擬定計劃、下達(dá)命令、比較差異等職能；（4）成本信息應(yīng)該及時報告；（5）生產(chǎn)成本中有一部分是“固定不變”的。科學(xué)管理在動態(tài)研究的基礎(chǔ)上確定標(biāo)準(zhǔn)時間和標(biāo)準(zhǔn)工資，并據(jù)以實際執(zhí)行，從而出現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)人工成本的概念?？茖W(xué)管理認(rèn)為事中的管理更為重要，所以要求每日提供與成本相關(guān)的業(yè)務(wù)報告，并與事前制定的標(biāo)準(zhǔn)相比較，進(jìn)行差異分析，據(jù)以實施日?？刂?。從生產(chǎn)成本考慮，許多企業(yè)家不了解產(chǎn)量對成本的影響，他們忽略了這樣一個事實，就是賦稅、保險費、折舊、租金、利息、薪金、辦公費、推銷費、動力費等，無論企業(yè)產(chǎn)量多少都大體保持一致。其代表人物有：美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家梅奧、組織行為學(xué)家馬斯洛等。（3）企業(yè)中有正式組織，也有非正式組織。組織行為學(xué)促成了管理會計由“物本觀”向“人本觀”的轉(zhuǎn)變。激勵即激發(fā)人們的積極性，激勵機(jī)制即促使人們由被動地提高勞動生產(chǎn)率到積極、主動地提高勞動效率的作用過程。當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度，在人們的物質(zhì)需求基本得到滿足的前提下，物質(zhì)獎勵便會失去其對行為的激勵引導(dǎo)作用，此時就應(yīng)該運用更高層次的心理和精神需求作為激勵因素，才能激發(fā)新的行為動機(jī)。在人的精神需求中，往往都存在“自尊”和“自我實現(xiàn)”的需要，領(lǐng)導(dǎo)的信任和重視、適度的分權(quán)可以在一定程度上滿足人們的“自尊”和“自我實現(xiàn)”的需要，從而能夠更好地激發(fā)人們的主動性和創(chuàng)造性。它是根據(jù)分權(quán)的思想劃分責(zé)任中心，根據(jù)激勵和約束的要求編制責(zé)任預(yù)算，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行責(zé)任核算和考評。其消極影響則有可能是：將責(zé)任預(yù)算絕對化，甚至將其看。另一方面，責(zé)任預(yù)算在責(zé)任會計中具有明確目標(biāo)、控制依據(jù)、考評標(biāo)準(zhǔn)等職能作用，但它對人們的行為既有積極的影響，又有消極的影響。（3）責(zé)任會計的建立。（2）領(lǐng)導(dǎo)方式的選擇。但人類需求的多層次性，決定了目標(biāo)激勵因素的多元性。作為管理控制系統(tǒng)的管理會計，就必須在規(guī)劃和控制兩大方面均運用組織行為學(xué)的理論，根據(jù)人類行為的客觀規(guī)律，尋找激發(fā)人力資源的管理模式。（4）領(lǐng)導(dǎo)方式和行為極大地影響著員工的士氣。但人又是社會人，其需求是多層次的：既有生理的需要，也有心理的需要；既有物質(zhì)的需要，也有精神的需要。（二）組織行為學(xué)對管理會計的影響組織行為學(xué)是20世紀(jì)40年代針對科學(xué)管理的不足而產(chǎn)生的、專門研究人類行為的客觀規(guī)律的學(xué)科。（3）成本性態(tài)分析。（2）日常控制和管理。正是為了配合科學(xué)管理的實施，會計需要對相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行專門的記錄和反映，從而出現(xiàn)了與傳統(tǒng)財務(wù)會計所記錄和反映的不同性質(zhì)的事項。在此背景下，以泰勒為代表的科學(xué)管理問世。同時，隨著新公共管理運動在世界范圍內(nèi)蓬勃發(fā)展，各國政府及非政府部門在管理過程中也要進(jìn)一步運用管理會計的理念、技術(shù)與方法，提高管理效能。從以上管理會計的發(fā)展歷程可以看出，管理會計作為從傳統(tǒng)會計中分離出來與財務(wù)會計并列的一個會計分支，其職能作用從財務(wù)會計單純的記賬、報賬和核算擴(kuò)展到解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來的有機(jī)結(jié)合。21世紀(jì)以來，隨著我國加入WTO，在經(jīng)濟(jì)全球化以及互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)快速發(fā)展的背景下，向管理要效益、著力挖掘財務(wù)信息中價值創(chuàng)造的潛力成為我國企業(yè)的迫切任務(wù)，逐步形成了以價值管理為核心的管理會計理念。70年代末期，企業(yè)在建立、完善和深化各種形式的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的同時，將廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算制納入經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，形成了以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制為基礎(chǔ)的責(zé)任會計體系。為此，以成本為核心的內(nèi)部責(zé)任會計得到應(yīng)用和推廣，起到了降低成本、提高資源使用效率的作用。二、管理會計在我國的發(fā)展“管理會計”一詞引入中國不過30余年，它始于20世紀(jì)70年代末期老一輩會計學(xué)者對西方管理會計的關(guān)注和引進(jìn)。20世紀(jì)70～80年代，通過預(yù)算、成本、績效等實踐推動了政府管理會計的發(fā)展，但仍主要局限于預(yù)算編制和控制。比如，運用平衡計分卡將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)逐層分解，不但抵制了信息的龐雜性和不對稱性的干擾，而且為企業(yè)提供了有效運作所需的可量化、可測度、可評估的各種信息，有利于推動企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。比如，阿里巴巴的阿里云，可以通過云計算對客戶的所有信息進(jìn)行全面分析，從而判斷客戶的信用情況、供貨或消費傾向、是否可以放貸等。例如，高新信息技術(shù)條件下的“適時管理”（JustInTime）、“全面質(zhì)量管理”（Total Quality Management）等都對管理會計系統(tǒng)提出了更高的要求。英美國家都相應(yīng)在70年代前后建立了專門的管理會計專業(yè)機(jī)構(gòu)和主辦管理會計師的職業(yè)考試。管理會計完成了從“為產(chǎn)品定價提供信息”到“為企業(yè)經(jīng)營管理決策提供信息”的轉(zhuǎn)變，由成本計算、標(biāo)準(zhǔn)成本制度、預(yù)算控制發(fā)展到管理控制與決策階段。隨著信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、交易成本理論和不確定性理論被廣泛引進(jìn)到管理會計領(lǐng)域，加上新技術(shù)如電子計算機(jī)大量應(yīng)用于企業(yè)流程管理，管理會計向著精密的數(shù)量化技術(shù)方向發(fā)展。在此基礎(chǔ)上，以杜邦公司為代表的大型企業(yè)倡導(dǎo)并發(fā)展了以投資凈利率指標(biāo)為核心的杜邦財務(wù)指標(biāo)體系，用來衡量各個部門的效率和整個企業(yè)的業(yè)績。20世紀(jì)初，在美國企業(yè)會計實務(wù)中開始出現(xiàn)了以差異分析為主要內(nèi)容的“標(biāo)準(zhǔn)成本計算制度”和“預(yù)算控制”，這標(biāo)志著管理會計的原始雛形已經(jīng)形成。在以泰羅與法國的法約爾為代表人物的“古典管理理論”的指導(dǎo)下，企業(yè)管理實踐中先后應(yīng)用了以確定定額為目的的時間與動作研究技術(shù)、差別工資制和以計劃職能與執(zhí)行職能相分離為主要特征的預(yù)算管理和差異分析，以及日常成本控制等一系列標(biāo)準(zhǔn)化、制度化的新技術(shù)新方法。在早期的資本主義社會中，由于近代會計與當(dāng)時以經(jīng)驗和直覺為核心的傳統(tǒng)管理方式相適應(yīng)，對社會的經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了積極的促進(jìn)作用。相對于財務(wù)會計而言，管理會計的歷史僅有百年而已。四、管理會計的作用管理會計是現(xiàn)代會計信息系統(tǒng)中，體現(xiàn)預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制和責(zé)任考核評價等管理職能的一個管理控制系統(tǒng)，在企業(yè)整個管理控制過程中發(fā)揮著重要的作用：一方面，通過管理會計對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動的記錄、反映，為管理控制系統(tǒng)的運行提供重要的決策信息。因此，管理會計系統(tǒng)還必須是一種以人為本的管理，它通過明確人在組織中的地位，通過明確各自的崗位、責(zé)任、權(quán)力、利益，將員工的作業(yè)內(nèi)容、作業(yè)程序和方法、作業(yè)要求、業(yè)績指標(biāo)及考核予以規(guī)范，以制度的方式告訴員工什么可為，什么不可為，從而建立起與企業(yè)管理控制過程相滲透的行為規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)體系，進(jìn)而使之具備自我約束和自我完善的機(jī)制。管理控制系統(tǒng)必須將企業(yè)的目標(biāo)細(xì)化到每個組織，從而形成一個以組織為依托的全員行為責(zé)任體系。組織是按照一定的宗旨和目的建立起來的集體。因此，管理會計進(jìn)行規(guī)劃和控制時，實質(zhì)上所關(guān)注的是成本及其所產(chǎn)生效益之間的關(guān)系，也就是各種層次上的相關(guān)收益。但是，成本的重要性并不能使其成為對象中的唯一性。可以說，較低的成本是獲取較高的市場占有率、增強競爭實力的基礎(chǔ)。又由于成本作為價值指標(biāo)本身所具有的綜合性，使各項生產(chǎn)經(jīng)營活動的效率最終都能在成本中反映。企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的好壞取決于收入和成本兩個因素，但相對來說，成本是決定經(jīng)濟(jì)效益的相對可控因素，是影響企業(yè)各項生產(chǎn)經(jīng)營決策的首要因素。三、管理會計的研究對象對象是指觀察和思考的客體，即指在行動或思考時作為目標(biāo)的人或物。管理會計的規(guī)劃職能與控制職能相互聯(lián)系、相互作用，規(guī)劃是控制的依據(jù)，控制是規(guī)劃得以實現(xiàn)的保證。為更有效地實施控制，需要將全面預(yù)算的各項指標(biāo)按照企業(yè)內(nèi)部劃分的責(zé)任單位進(jìn)行層層分解，編制責(zé)任中心的責(zé)任預(yù)算，作為評價考核責(zé)任中心的標(biāo)準(zhǔn)。對不利差異提出改進(jìn)措施，并在必要時對預(yù)算進(jìn)行修訂。管理會計的規(guī)劃職能是通過編制各種計劃和預(yù)算實現(xiàn)的。決策既是企業(yè)