【正文】 　　本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額＝（本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合本通知規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）247。《通知》第六條 關(guān)于適用間接抵免的外國(guó)企業(yè)持股比例的計(jì)算除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，按照實(shí)施條例第八十條規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國(guó)企業(yè)：第一層:單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；第二層:單一第一層外國(guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；第三層:單一第二層外國(guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)。居民企業(yè)從與我國(guó)訂立稅收協(xié)定（或安排）的對(duì)方國(guó)家取得所得，并按該國(guó)稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數(shù)額按照稅收協(xié)定（或安排）規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免的，經(jīng)企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，可在其申報(bào)境外所得稅額時(shí)視為已繳稅額（參見(jiàn)示例六）?！锻ㄖ返诎藯l 關(guān)于抵免限額的計(jì)算 企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和本通知的有關(guān)規(guī)定分國(guó)（地區(qū)）別計(jì)算境外稅額的抵免限額。企業(yè)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例和本通知的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零。由此，在計(jì)算境外所得抵免限額時(shí)，形成當(dāng)期境內(nèi)、外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零。（地區(qū)）當(dāng)年繳納和間接負(fù)擔(dān)的符合規(guī)定的企業(yè)所得稅稅額的具體抵免方法，即企業(yè)每年應(yīng)分國(guó)（地區(qū)）別在抵免限額內(nèi)據(jù)實(shí)抵免境外所得稅額，超過(guò)抵免限額的部分可在以后連續(xù)5個(gè)納稅年度延續(xù)抵免；企業(yè)當(dāng)年境外一國(guó)（地區(qū)）可抵免稅額中既有屬于當(dāng)年已直接繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅額，又有以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未逾期可抵免稅額時(shí)，應(yīng)首先抵免當(dāng)年已直接繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅額后，抵免限額有余額的，可再抵免以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未逾期可抵免稅額，仍抵免不足的，繼續(xù)向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)（參見(jiàn)示例九）。（4）采用簡(jiǎn)易辦法計(jì)算抵免限額的還需提供：①取得境外分支機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得需提供企業(yè)申請(qǐng)及有關(guān)情況說(shuō)明；來(lái)源國(guó)（地區(qū)）政府機(jī)關(guān)核發(fā)的具有納稅性質(zhì)的憑證和證明復(fù)印件；②取得符合境外稅額間接抵免條件的股息所得需提供企業(yè)申請(qǐng)及有關(guān)情況說(shuō)明；符合企業(yè)所得稅法第二十四條條件的有關(guān)股權(quán)證明的文件或憑證復(fù)印件。、企業(yè)在年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)對(duì)結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免的境外所得稅額分國(guó)別（地區(qū)）建立臺(tái)賬管理，準(zhǔn)確填寫(xiě)逐年抵免情況。（二）企業(yè)從境外取得營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，凡就該所得繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來(lái)源國(guó)（地區(qū)）的法定稅率且其實(shí)際有效稅率明顯高于我國(guó)的，可直接以按本通知規(guī)定計(jì)算的境外應(yīng)納稅所得額和我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅率計(jì)算的抵免限額作為可抵免的已在境外實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅稅額?！胺謬?guó)不分項(xiàng)”原則。 “屬于本款規(guī)定以外的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等投資性所得”是指，居民企業(yè)從境外未達(dá)到直接持股20%條件的境外子公司取得的股息所得，以及取得利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等所得，向所得來(lái)源國(guó)直接繳納的預(yù)提所得稅額，應(yīng)按《通知》有關(guān)直接抵免的規(guī)定正常計(jì)算抵免。，不論該利潤(rùn)分配是否包括以前年度未分配利潤(rùn)，均應(yīng)作為該股息所得實(shí)現(xiàn)日所在的我國(guó)納稅年度所得計(jì)算抵免（參見(jiàn)示例十一）。 《通知》第十三條 關(guān)于不具有獨(dú)立納稅地位的定義本通知所稱(chēng)不具有獨(dú)立納稅地位，是指根據(jù)企業(yè)設(shè)立地法律不具有獨(dú)立法人地位或者按照稅收協(xié)定規(guī)定不認(rèn)定為對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）的稅收居民?！锻ㄖ返谑臈l 關(guān)于來(lái)源于港、澳、臺(tái)地區(qū)的所得企業(yè)取得來(lái)源于中國(guó)香港、澳門(mén)、臺(tái)灣地區(qū)的應(yīng)稅所得，參照本通知執(zhí)行。42.《通知》雖然于2009年12月發(fā)布，但仍屬于對(duì)執(zhí)行企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的解釋?zhuān)虼?，與企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的執(zhí)行日期一致。（預(yù)提所得稅稅率為10%）。示例二：境外分支機(jī)構(gòu)虧損的彌補(bǔ)中國(guó)居民A企業(yè)2008年度境內(nèi)外凈所得為160萬(wàn)元。（2）A企業(yè)當(dāng)年度境外乙國(guó)未彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損共240萬(wàn)元，允許A企業(yè)以其來(lái)自乙國(guó)以后年度的所得無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額，下同）計(jì)算，A公司就從B1公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免的稅額為120萬(wàn)元：（210+30+0）*（380247。1000）=100萬(wàn)元②C2公司稅額的計(jì)算C2公司符合A公司的間接抵免持股條件。③B2公司稅額的計(jì)算B2公司符合A公司的間接抵免持股條件。當(dāng)年D公司在所在國(guó)繳納企業(yè)所得稅為250萬(wàn)元；D公司將當(dāng)年稅后利潤(rùn)1000萬(wàn)元全部分配；D公司向C3公司按其持股比例25%分配股息250萬(wàn)元；將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計(jì)算，：（250+0+0）*（250247。B3公司應(yīng)納稅所得總額為2000萬(wàn)元，其中來(lái)自C3公司的投資收益為365萬(wàn)元，按10%（365萬(wàn)*10%），；B3公司適用稅率為30%，；當(dāng)年稅前利潤(rùn)為2000萬(wàn)元，則其稅后利潤(rùn)為1500萬(wàn)元（），且全部分配；B3公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500萬(wàn)元。C4公司應(yīng)納稅所得總額為1000萬(wàn)元；其中從D公司分得股息150萬(wàn)元，其按10%直接繳納D公司所在國(guó)的預(yù)提所得稅額15萬(wàn)元（150萬(wàn)*10%）屬于可計(jì)算A公司間接抵免的稅額，無(wú)符合條件的間接負(fù)擔(dān)稅額；C4公司適用稅率為25%，假設(shè)其當(dāng)年享受直接和間接抵免后實(shí)際繳納所在國(guó)所得稅額為235萬(wàn)元；當(dāng)年稅前利潤(rùn)為1000萬(wàn)元，則其稅后利潤(rùn)為750萬(wàn)元（1000萬(wàn)235萬(wàn)15萬(wàn)），且全部分配；C4公司向B4公司按其持股比例50%分配股息375萬(wàn)元；將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計(jì)算，C4公司已納稅額屬于可由B4公司就分得股息間接負(fù)擔(dān)的稅額為125萬(wàn)元：（235+15+0）*（375247。（2）中國(guó)居民A企業(yè)直接持有乙國(guó)C企業(yè)16%股份，間接持有乙國(guó)C企業(yè)股份＝20%20%＝4%，由于A企業(yè)直接持有C企業(yè)的股份不足20%，故不能計(jì)入A企業(yè)對(duì)C企業(yè)直接持股或間接持股的總和比例之中。（1）B層各公司間接抵免持股條件的判定：BBBB4公司分別直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合間接抵免第一層公司的持股條件。④D公司被C4控股15%，雖然C4自身為符合持股條件的公司，但其對(duì)D公司的持股不符合直接控股達(dá)20%的持股條件。按甲國(guó)的稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅稅率為20% 。所繳納的甲國(guó)稅收應(yīng)包括相當(dāng)于所放棄的甲國(guó)稅收的數(shù)額。分析：（1）（5250萬(wàn)+），其中：（2250萬(wàn)+）；（3000萬(wàn)+）；（2）境外股息所得對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)管理費(fèi)后的應(yīng)納稅所得額為7020萬(wàn)元（），其中：來(lái)源于甲國(guó)股息所得對(duì)應(yīng)調(diào)整后應(yīng)納稅所得額為2978萬(wàn)元（）；來(lái)源于乙國(guó)股息所得對(duì)應(yīng)調(diào)整后應(yīng)納稅所得額為4042萬(wàn)元（）。中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額=4500*4042247。（1）甲國(guó)可抵免境外稅額=直接稅額225萬(wàn)+=；抵免限額=（＜）；當(dāng)年可實(shí)際抵免稅額=；可結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)年度未抵免稅額==393萬(wàn)元；（2）乙國(guó)可抵免境外稅額=直接稅額300萬(wàn)+=；抵免限額=（＜）；當(dāng)年可實(shí)際抵免稅額=；可結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)年度未抵免稅額==；（3）當(dāng)年度可實(shí)際抵免稅額合計(jì)=+=1755萬(wàn)元；再以此例按《通知》第十二條所列公式計(jì)算A公司2010年抵免境外所得稅后應(yīng)納所得稅額為（假設(shè)A公司沒(méi)有適用稅法規(guī)定的有關(guān)設(shè)備投資抵免稅額等優(yōu)惠）：境內(nèi)外應(yīng)納所得稅總額當(dāng)年可實(shí)際抵免境外稅額=18000*25%1755=2745萬(wàn)元示例十 ：境外分支機(jī)構(gòu)納稅年度的判定某居民企業(yè)在A國(guó)的分公司，按A國(guó)法律規(guī)定，計(jì)算當(dāng)期利潤(rùn)年度為每年10月1日至次年9月30日。（可參見(jiàn)例三中“C2公司稅額的計(jì)算”）解讀財(cái)稅[2009]125號(hào)：企業(yè)境外所得稅收間接抵免新規(guī)定20101216 14:14　國(guó)稅總局　【大 中 小】【打印】【我要糾錯(cuò)】　　我國(guó)企業(yè)所得稅法雖然明確對(duì)來(lái)源于境外的所得已在境外繳納的所得稅，可以用稅收抵免法的直接抵免和間接抵免兩種具體方式來(lái)消除重復(fù)征稅，但對(duì)于間接抵免的層次問(wèn)題及具體操作辦法并未明確。 　　解讀：首先，理解間接抵免的范圍。每一層都要計(jì)算認(rèn)可的境外稅收繳納數(shù)額和間接抵免所應(yīng)繳納的稅收數(shù)額。若子公司只擁有孫公司25%的股份，雖然母公司與孫公司也屬間接控制，但持股比例為12．5%（50%25%），不符合我國(guó)規(guī)定的持股比例，因此不能實(shí)行間接抵免。例如，我國(guó)母公司擁有某國(guó)子公司50%的股份，子公司又擁有孫公司45%的股份。第一層很好理解，是指直接投資，也就是子公司層面。本文對(duì)《通知》中有關(guān)間接抵免的內(nèi)容加以解讀，井舉例說(shuō)明。示例十一 ：境外股息所得在我國(guó)計(jì)算抵免的時(shí)間某居民企業(yè)的境外子公司于2010年5月1日股東會(huì)決定，將分別屬于2007年、2008年的未分配利潤(rùn)共計(jì)2000萬(wàn)元分配。第二年：應(yīng)納稅所得額＝100＋100＝200萬(wàn)元當(dāng)年境外所得稅稅額=30萬(wàn)元抵免限額=200*25%*[100247。中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額=4500*2978247。示例七 ：抵免限額的計(jì)算以示例三中對(duì)居民企業(yè)A公司已確定的可予計(jì)算間接抵免的境外所得及稅額為例，其中取得境外股息所得為5250萬(wàn)元（已還原向境外直接繳納10%的預(yù)提所得稅525萬(wàn)元，但未含應(yīng)還原計(jì)算的境外間接負(fù)擔(dān)的稅額，見(jiàn)示例三），其中甲國(guó)2250萬(wàn)元，乙國(guó)3000萬(wàn)元；，其中用于甲國(guó)B，用于乙國(guó)B根據(jù)中國(guó)和甲國(guó)政府簽訂稅收協(xié)定規(guī)定，中國(guó)居民從甲國(guó)取得的所得，按照協(xié)定規(guī)定在甲國(guó)繳納的稅額可以在對(duì)居民征收的中國(guó)稅收中抵免。（4）E公司間接抵免持股條件的判定：居民企業(yè)A通過(guò)其它公司對(duì)E的間接控制由于超過(guò)了三層（居民企業(yè)A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司處于向下四層），因此，E公司不能納入A公司的間接抵免范疇；即使D公司和E公司在戊國(guó)實(shí)行集團(tuán)合并（匯總）納稅，D公司就E公司所得所匯總繳納的稅額部分，也須在計(jì)算A公司間接負(fù)擔(dān)稅額時(shí)在D公司合并（匯總）稅額中扣除。（3）D公司間接抵免持股條件的判定：①雖然D公司被C1控股達(dá)到了20%，但由于C1屬于不符合持股條件的公司，所以，C1對(duì)D公司的20%持股也不得再計(jì)入D公司間接抵免持股條件的范圍，來(lái)源于D公司20%部分的所得的已納稅額不能進(jìn)入居民企業(yè)A的抵免范疇；②D公司被C2控股達(dá)到40%，但被A通過(guò)符合條件的BC2間接持股僅10%，未達(dá)到20%，因此，還不能由此判定D是否符合間接抵免條件；③D公司被C3控股達(dá)到25%，且由A通過(guò)符合條件的B%（100%*50%*25%），加上A通過(guò)BC2的間接控股10%，%。示例五 ：多層持股條件的綜合判定中國(guó)居民企業(yè)A分別控股了四家公司甲國(guó)B甲國(guó)B乙國(guó)B乙國(guó)B4，持股比例分別為50%、50%、100%、100%；B1持有丙國(guó)C1公司30%股份，B2持有丙國(guó)C2公司50%股份，B3持有丁國(guó)C3公司50%股份，B4持有丁國(guó)C4公司50%股份；CCCC4分別持有戊國(guó)D公司20%、40%、25%、15%股份；D公司持有戊國(guó)E公司100%股份。B4公司應(yīng)納稅所得總額為2000萬(wàn)元，其中來(lái)自C4公司的投資收益為375萬(wàn)元，按10%（375萬(wàn)*10%），符合條件的間接負(fù)擔(dān)下層公司稅額125萬(wàn)元；B4公司適用稅率為30%，；當(dāng)年稅前利潤(rùn)為2000萬(wàn)元，則其稅后利潤(rùn)為1500萬(wàn)元（），且全部分配；B4公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500萬(wàn)元；將將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計(jì)算，A公司就從B4公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免的稅額為625萬(wàn)元：（++125）*（1500247。1500）=（4）計(jì)算乙國(guó)B4及其下層各企業(yè)已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額：①D公司稅額的計(jì)算D公司被C4公司持有的15%股份不符合A公司享受間接抵免的持股比例條件，因此，其所納稅額中屬于該15%股息負(fù)擔(dān)的部分不能通過(guò)C4等公司計(jì)入A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額。C3公司應(yīng)納稅所得總額為1000萬(wàn)元；其中從D公司分得股息250萬(wàn)元，按10%繳納D公司所在國(guó)預(yù)提所得稅額為25萬(wàn)元（250萬(wàn)*10%），；C3公司適用稅率為30%，假設(shè)其當(dāng)年享受直接和間接抵免后實(shí)際繳納所在國(guó)所得稅額為245萬(wàn)元；當(dāng)年稅前利潤(rùn)為1000萬(wàn)元，則其稅后利潤(rùn)為730萬(wàn)元（1000萬(wàn)245萬(wàn)25萬(wàn)），且全部分配；C3公司向B3公司按其持股比例50%分配股息365萬(wàn)元；將上述數(shù)據(jù)代入《通知》第五條公式計(jì)算，：（245+25+）*（365247。3740）=（3）計(jì)算乙國(guó)B3及其下層各企業(yè)已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額：①D公司稅額的計(jì)算D公司符合A公司的間接抵免持股條件。1600）=125萬(wàn)元]；以2008年度利潤(rùn)分配股息間接負(fù)擔(dān)的稅額200萬(wàn)元[（400+0+0）*（800247。D公司應(yīng)納稅所得總額和稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)均為1250萬(wàn)元，適用稅率為20%，無(wú)投資收益和繳納預(yù)提所得稅項(xiàng)目。②B1公司稅額的計(jì)算B1公司符合A公司的間接抵免持股條件。調(diào)整計(jì)算該企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi)、外所得的應(yīng)納稅所得額如下：（1）A企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi)外凈所得為160萬(wàn)元，但依據(jù)境外虧損不得在境內(nèi)或他國(guó)盈利中抵減的規(guī)定，其發(fā)生在乙國(guó)分支機(jī)構(gòu)的當(dāng)年度虧損額300萬(wàn)元，僅可以用從該國(guó)取得的利息60萬(wàn)元彌補(bǔ)，未能彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損額240萬(wàn)元，不得從當(dāng)年度企業(yè)其它盈利中彌補(bǔ)。分析并計(jì)算該銀行應(yīng)納稅所得總額中境外利息收入的應(yīng)納稅所得額：來(lái)源于境外利息收入的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)為已繳納境外預(yù)提所得稅前的就合同約定的利息收入總額，再對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)籌資成本費(fèi)用等。（地區(qū)）名單，由財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局適時(shí)調(diào)整。