【正文】 以及固定資產等循環(huán)中最常見的業(yè)務流程為主線，以示例的形式說明注冊會計師如何了解和評價醫(yī)院業(yè)務流程層面的內部控制活動和信息系統(tǒng)。通常所說的醫(yī)院采購包括對藥品、衛(wèi)生材料、低值易耗品、其他材料等物資的采購。4 0①提出采購申請。⑤藥事管理委員會（組）批準。⑨復核采購發(fā)票的準確性。（2）退貨、折扣與折讓的業(yè)務流程。④記錄退貨、折扣與折讓。②審核和批準。醫(yī)院的收入是指醫(yī)院開展醫(yī)療服務及其他活動依法取得的非償還性資金。在一些特殊情況下，醫(yī)療退費的處理也可能是重要的交易類別。②區(qū)分是否是醫(yī)?；颊?。⑥生成掛號明細賬。（2）門診收費的業(yè)務流程。④區(qū)分是否是醫(yī)?；颊摺＂鄥R總明細賬至總賬。①收到住院申請。⑤補繳預收醫(yī)療款。⑨收妥費用或得到特殊授權?！?3定期核對庫存收據(jù)。4 3②責任人簽署退費意見。⑥退還款項并請患者確認。⑩定期與各科室進行核對。生產與倉儲業(yè)務流程通常包括下列主要活動：（1）入庫。①庫房移出登記。②醫(yī)院內部領用出庫。①銷售退回。①生產領用原材料。⑤產成品驗收入庫。③查找差異原因。①確定外購物資成本。⑤確定藥房銷售物資的銷售成本。⑨以科室、診次和床日（或醫(yī)療服務項目、病種）為核算對象進行歸集。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但預計使用年限在1年以上（不含1年）的大批同類物資，應作為固定資產管理。醫(yī)院的圖書，作為醫(yī)院較為特殊的資產，參照固定資產進行管理，但不計提折舊。③審批購置預算。③組織采購。②辦理驗收轉固手續(xù)。①計提折舊。①提出修理改造申請。⑤登記入賬。③查找差異原因。4 7①提交處置申請。了解醫(yī)院業(yè)務流程的程序包括檢查被審計醫(yī)院相關控制手冊和其他書面指引，詢問各科室及職能部門的相關人員，觀察業(yè)務操作流程等。注冊會計師可以通過文字敘述、流程圖等方式記錄上述業(yè)務流程。“采購與付款循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例表“采購與付款循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例 認定（1）采購與付款①采購交易4 8“采購與付款循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例 認定怎樣確保只有與該藥品相關科室才能提出采購申請？存貨：存在應付賬款：存在怎樣確保特殊藥品的采購只能由特定科室提出申請？存貨：存在應付賬款：存在怎樣確保采購申請已得到有效處理？存貨：完整性應付賬款：完整性怎樣確?；舅幤饭瘫仨氝x擇省級政府集中招標的中標廠家及配送商？存貨：存在應付賬款：存在怎樣確保自主采購藥品的供應商及產品必須符合國家有關規(guī)定？存貨：存在應付賬款：存在怎樣確保只有經過批準的采購訂單才能發(fā)給供應商？ 應付賬款：存在怎樣確保已記錄的采購訂單內容準確？ 應付賬款：計價和分攤②記錄應付賬款怎樣確保已記錄的采購藥品已收到？存貨：存在、權利和義務應付賬款：存在、權利和義務怎樣確保已記錄的采購交易數(shù)量正確？存貨：計價和分攤應付賬款：計價和分攤怎樣確保已記錄的采購交易計價正確？存貨：計價和分攤應付賬款：計價和分攤怎樣確保與采購相關的義務已記錄至應付賬款？ 應付賬款：完整性怎樣確保采購交易記錄于正確的期間？存貨：存在、完整性應付賬款：存在、完整性③付款怎樣確保僅對授權的應付賬款辦理支付？ 應付賬款：完整性怎樣確保準確記錄付款？ 應付賬款：計價和分攤怎樣確保付款已記錄？ 應付賬款：存在怎樣確保付款記錄于正確的期間？ 應付賬款：存在、完整性（2）退貨、折扣與折讓怎樣確保退貨、折扣與折讓申請已得到有效處理？存貨：完整性應付賬款：完整性怎樣確保已記錄的退貨、折扣與折讓為真實？存貨：存在應付賬款：存在怎樣確保已發(fā)生的退貨、折扣與折讓已準確記錄？存貨：計價和分攤應付賬款：計價和分攤怎樣確保已發(fā)生的退貨、折扣與折讓已記錄？存貨：存在應付賬款：存在4 9“采購與付款循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例 認定怎樣確保已發(fā)生的退貨、折扣與折讓記錄于正確期間？存貨：存在、完整性應付賬款：存在、完整性（3）維護供應商檔案怎樣確保對供應商檔案的變更為真實和有效？ 應付賬款：存在、完整性怎樣確保供應商檔案變更已進行恰當處理？ 應付賬款：完整性怎樣確保對供應商檔案變更為準確？ 應付賬款：計價和分攤怎樣確保對供應商檔案變更已于適當期間進行處理？應付賬款：權利和義務、存在、完整性怎樣確保供應商檔案數(shù)據(jù)及時更新？應付賬款：權利和義務、存在、完整性2．銷售與收款循環(huán)。另一方面，某些控制可能涉及多項控制目標。5 6（四）執(zhí)行穿行測試注冊會計師需要針對不同業(yè)務循環(huán)中的具體業(yè)務流程，選擇一筆或幾筆交易進行穿行測試，以追蹤交易在財務報表信息系統(tǒng)中的處理過程，并考慮之前對相關控制的了解是否正確和完整，確定相關控制是否得到執(zhí)行。（三）了解和識別相關控制注冊會計師需要根據(jù)被審計醫(yī)院的實際情況，通過詢問、觀察、檢查、穿行測試等審計程序，了解和識別相關控制，并對其結果形成審計工作記錄，包括記錄控制由誰執(zhí)行以及如何執(zhí)行?！吧a與倉儲循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例表“生產與倉儲循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例 認定（1）驗收與入庫怎樣確保所有的入庫單經過簽字確認？ 存貨：存在怎樣確保所有的入庫單記載事項與采購單核對一致？　存貨：存在怎樣確保采購發(fā)票與采購合同核對一致？ 存貨：計價和分攤怎樣確保所有的入庫單登記入賬？ 存貨：完整性（2）移庫怎樣確保所有的移庫行為經過批準? 存貨：存在怎樣確保所有的移庫行為通過庫存臺賬記載? 存貨：列報怎樣確保移出和移入的倉庫在同一會計期間內登記臺賬？存貨：存在（3）出庫怎樣確保銷售藥品已收費后再出庫?存貨：存在醫(yī)療業(yè)務成本：發(fā)生怎樣確保衛(wèi)生材料等領用出庫時，領用單已經批準？存貨：存在醫(yī)療業(yè)務成本：發(fā)生怎樣確保自制藥品領料時，領料單經過批準？ 存貨：存在怎樣確保所有的出庫記錄被完整的統(tǒng)計，并有適當?shù)膹秃?？　存貨：完整性怎樣確保所有的出庫記錄被計入正確的會計期間？存貨：完整性、存在醫(yī)療業(yè)務成本：截止（4）退庫怎樣確保所有的退庫經過審批? 存貨：存在怎樣確保所有的退庫辦理退庫手續(xù)，并計入庫存臺賬和財務賬？存貨：完整性5 3“生產與倉儲循環(huán)錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)”示例 認定怎樣確保所有的退庫已計入正確的會計期間？ 存貨：存在、完整性（5）自制藥品的生產怎樣確保生產計劃已經過批準？ 存貨：存在怎樣確保所有的領料是按照生產計劃進行的？ 存貨：存在怎樣確保成本的歸集和分攤過程經過適當?shù)膹秃耍?存貨：計價和分攤（6）庫存盤點怎樣確保盤點計劃被所有參加盤點的人員所熟知？ 存貨：存在怎樣確保盤點時一些對盤點產生影響的特殊事項被充分考慮并采取了相應的應對措施？　存貨：存在怎樣確保所有的物品被納入盤點范圍？ 存貨：完整性、存在怎樣確保盤點結果經過適當?shù)膹秃耍?存貨：存在怎樣確保盤點報告經過必要的批準？ 存貨：存在怎樣確保對盤點差異的處理計入正確的會計期間？ 存貨：存在、完整性（7）成本核算怎樣確保外購藥品的入賬數(shù)量、金額準確？ 存貨：計價和分攤怎樣確保自行加工或委托加工完成的藥品入賬數(shù)量、金額準確？　存貨：計價和分攤怎樣確保接受捐贈的藥品數(shù)量、金額準確？ 存貨：計價和分攤怎樣確保藥房從藥庫領取藥品的數(shù)量、金額準確？ 存貨：計價和分攤怎樣確保藥房賣出藥品的數(shù)量、金額準確？存貨：計價和分攤醫(yī)療業(yè)務成本：準確性、發(fā)生怎樣確保自行加工或委托加工發(fā)出的藥品數(shù)量、金額準確？　存貨：計價和分攤怎樣確保對外捐贈或用于免費救治發(fā)出藥品的數(shù)量、金額準確？存貨：計價和分攤醫(yī)療業(yè)務成本：準確性、發(fā)生怎樣確保醫(yī)院開展醫(yī)療活動中內部領用藥品的數(shù)量、金額準確？存貨：計價和分攤醫(yī)療業(yè)務成本：準確性、發(fā)生怎樣確保所有成本得到有效歸集？ 醫(yī)療業(yè)務成本：完整性怎樣確保所歸集的成本是真實的？存貨：存在醫(yī)療業(yè)務成本：發(fā)生怎樣確保歸集成本得到了合理分攤？ 醫(yī)療業(yè)務成本：準確性 5 4 4．固定資產循環(huán)。本指引以表格的形式列舉了與采購與付款、銷售與收款、生產與倉儲以及固定資產等循環(huán)相關的業(yè)務流程中錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)，以說明注冊會計師如何確定被審計醫(yī)院的控制目標是否得到實現(xiàn)。注冊會計師還需要考慮具體業(yè)務流程在醫(yī)院內部各科室之間是如何被銜接。③實施資產處置。⑤進行賬務處理。①編制盤點計劃。③組織實施修理改造。③賬務處理。④登記入賬。（3）記錄。①填寫采購單。①實施可行性論證。其中，專業(yè)設備為醫(yī)院的主要運營資產，與醫(yī)院提供醫(yī)療服務的能力密切相關。4．固定資產循環(huán)。 4 5⑦確定對外捐贈或用于免費救治發(fā)出物資成本。③確定接受捐贈的物資成本。⑤進行賬務處理。①編制盤點計劃。③輔助生產成本的歸集和分攤。③匯總退庫統(tǒng)計表，登記入賬。④匯總出庫統(tǒng)計表，登記入賬。（3）出庫。②財務登記入賬。通常所說的醫(yī)院生產活動是指自制藥品、衛(wèi)生材料的制造過程，醫(yī)院倉儲活動是指對藥品、醫(yī)療器材、衛(wèi)生材料等存貨的存放和保管的過程。⑧匯總明細賬至總賬。④區(qū)分是否系醫(yī)?；颊?。（4）退費的業(yè)務流程?！?1生成明細賬。⑦生成住院期間費用清單。③生成當日費用清單。⑩定期與各科室進行核對。⑥遞交繳款憑證。②收到付費申請。⑧定期核對庫存收據(jù)。④收妥掛號費用或得到特殊授權。醫(yī)療收入的業(yè)務流程通常包括下列主要活動：（1）門診掛號的業(yè)務流程。其中，醫(yī)療收入對應的各類醫(yī)療服務是醫(yī)院業(yè)務工作的主體和中心環(huán)節(jié)，具有明顯的行業(yè)特點，且屬于重要業(yè)務流程和重要交易類別。2．銷售與收款循環(huán)。（3）維護供應商檔案的業(yè)務流程。②退還藥品或得到折扣與折讓。○11生成采購明細賬。⑦驗收入庫。③選擇供應商。因此，本指引以藥品采購與付款的業(yè)務流程為例來說明如何了解和評價與此相關的內部控制活動。在執(zhí)行醫(yī)院財務報表審計業(yè)務時，注冊會計師需要結合被審計醫(yī)院的具體業(yè)務情況，對業(yè)務流程作出相應的調整和取舍。例如，行業(yè)主管部門（或舉辦單位）、財政部門、審計部門針對醫(yī)院檢查所作的溝通。為更好地提高審計效率和效果，在被審計醫(yī)院設有內部審計的情況下，注冊會計師需要通過了解內部審計的性質以及內部審計如何適 3 9合被審計醫(yī)院的組織結構、內部審計已實施或擬實施的活動等信息，以確定內部審計是否可能與審計相關。持續(xù)的監(jiān)督活動通常貫穿于被審計醫(yī)院的日常運營活動與常規(guī)管理工作中。 7．是否建立了適當?shù)谋Ｗo措施，以防止未經授權接觸文件、記錄和資產。3．是否存在計劃和報告系統(tǒng)，以識別與運營目標的差異，并向適當層級的管理層報告該差異。但注冊會計師仍需對與財務報表相關的控制活動進行了解。在了解與財務報表相關的信息系統(tǒng)時，注冊會計師需要特別關注管理層凌駕于賬戶記錄控制之上，或規(guī)避控制行為而產生的重大錯報風險，并考慮被審計醫(yī)院如何糾正不正確的交易記錄。2．以充分詳細的方式及時地描述交易，以便在財務報表中對交易作出恰當分類。其中，醫(yī)院信息管理系統(tǒng)是整個醫(yī)院信息系統(tǒng)與溝通的重要組成部分，其主要功能是對病人醫(yī)療信息、財務核算信息、行政管理信息和管理決策信息等進行收集、存貯、處理、提取和通訊。如果存在這種潛在風險，注冊會計師需要了解風險評估過程未能識別出的原因，并評價風險評估過程是否適合具體情況，或者確定與風險評估過程相關的內部控制是否存在值得關注的內部控制缺陷?？赡墚a生風險的事項和情形包括：監(jiān)管和運營環(huán)境的變化、新員工的加入、新信息系統(tǒng)的使用或對原系統(tǒng)進行升級、業(yè)務快速發(fā)展、新式醫(yī)療技術的運用、新式醫(yī)療方法和新藥品的應用、開設分支機構、實施新會計政策等。在確定構成控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，注冊會計師需要考慮采用詢問被審計醫(yī)院內部人員、觀察、檢查和穿行測試等風險評估程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。此外，還可能包括一些政策及交流活動，用于保證所有員工均了解醫(yī)院目標、相互之間的工 3 5作聯(lián)系以及個人的工作對實現(xiàn)目標的作用，認識到如何以及對什么承擔責任。建立相關的組織結構包括考慮職權和責任的關鍵領域，以及適當?shù)膱蟾鎸蛹墶?4．管理層的理念和運營風格。3．治理層的參與程度。2．對醫(yī)療能力和醫(yī)療資質的重視。（一）控制環(huán)境在評價控制環(huán)境的設計時，注冊會計師需要考慮構成控制環(huán)境的下列要素，以及這些要素如何被納入被審計醫(yī)院的業(yè)務流程：1．對誠信和道德價值觀念的溝通與落實。但信息技術也可能對被審計醫(yī)院內部控制產 3 3生特定風險，這些風險包括：所依賴的系統(tǒng)或程序不能正確處理數(shù)據(jù)，或處理了不正確的數(shù)據(jù)，或兩種情況并存；未經授權訪問數(shù)據(jù)，可能導致數(shù)據(jù)的毀損或對數(shù)據(jù)不恰當?shù)男薷?，包括記錄未經授權或不存在的交易，或不正確地記錄了交易。在了解內部控制時，注冊會計師需要運用職業(yè)判斷，考慮一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風險以及針對評估的風險設計和實施的進一步審計程序相關。因此，如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)與初始評估獲取的審計證據(jù)相矛盾，注冊會計師需要修正風險評估結果，并相應修改原計劃實施的進一步審計程序。（六）對風險評估的修正注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估需要以獲取的審計證據(jù)為基礎，并可能隨著不斷獲取審計證據(jù)而作出相應的變化。（五）僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險作為風險評估的一部分，如果認為僅從實質性程序中無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師需要評價被審計醫(yī)院針對這些風險設計的控制，并確定其執(zhí)行情況。由于與重大非常規(guī)交易或判斷事項相關的風險很少受到日?？刂频募s束，管理層可能采取其他措施應對此類風險，注冊會計師需要了解被審計醫(yī)院是否針對該特別風險設計和實施了控制。4．風險是否涉及重大的關聯(lián)方交易。在確定哪些風險是特別風險時，注冊會計師需要在考慮識別出的控制對相關風險的抵消效果前，根據(jù)風險的性質、潛在錯報的重要程度和發(fā)生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。在評估重大錯報發(fā)生的可能性時，除了考慮可能的風險外，還要考慮控制對風險的抵消和遏制作用。固定資產管理不到位，如固定資產入賬不及時，或存在未入賬的固定資產（如被審計醫(yī)院在購置設備或藥品時，供應商贈予的固定資產未入賬，或者在執(zhí)行科研項目