【正文】 仍做著次日分紅的美夢時，終于達到了86000萬英鎊的高點，造成了世界上最老牌的巴林銀行終結的命運。如果說巴林的管理階層直到破產(chǎn)之前仍然對“88888”賬戶的事一無所知，我們只能說他們一直在逃避事實”。”會計數(shù)字的陷阱我們試圖通過本文向經(jīng)理人們說明這樣一個事實：會計報表結果雖然可以反映企業(yè)所取得的成果，但有時卻無法指出企業(yè)所存在的問題及解決的方法。 我們通過分析下面這個以實際發(fā)生的情況為基礎的案例，可以形象地了解單純依靠會計數(shù)據(jù)來控制企業(yè)的員工和流程、反映流程的狀況，是如何導致企業(yè)系統(tǒng)受到操控及企業(yè)如何錯誤地向那些負責流程的人們發(fā)放獎金的。該公司在其某一種產(chǎn)品中加入杏干。但是在上個月的生產(chǎn)過程中。結果不出一個月，問題似乎解決了。企業(yè)市場調研報告指出，顧客似乎對產(chǎn)品中所含杏干的量感到不滿意。把杏干用集裝箱運到工廠，并在工廠稱重。第二道工序是全自動的包裝流水線。但在此工序的任何時間和地點，包括最后稱重階段，都未使用控制圖表（control charts）。通過對杏干加工和谷物加工兩者的觀察，顧問最后斷定問題出在杏干加工流程，而非包裝流程。這種情況通常發(fā)生在趕訂單時，因為如果趕訂單的話，稱量產(chǎn)品的可能性似乎小得多。上述例子就說明了這點。在一籌莫展的情況下，流程管理人員只好降低了每盒產(chǎn)品中杏干的添加量，以此來減少流程中的杏干消耗量，并暫時滿足了管理層的要求。所以，我們請經(jīng)理人們記住，雖然會計數(shù)據(jù)適用于成本控制流程，卻不能啟動甚至是提供流程改善活動所必需的信息。其中之一是有關通用汽車公司最佳品牌卡迪拉克的發(fā)展目標，即：“重塑卡迪拉克作為世界標準的形象”?，F(xiàn)在，近30年過去了，時過境遷，國內三大汽車公司的市場份額下降至67．8％，而卡迪拉克在豪華車市場的份額和聲譽不僅面臨著國內競爭者的挑戰(zhàn)，而且還受到來自歐洲及亞洲的競爭者的威脅。其中，大多數(shù)的進口來自現(xiàn)已成為世界頭號汽車生產(chǎn)國的日本（包括豐田、尼桑、本田等公司）。在整個能源短缺時代及至80年代中期，日元對美元的利率有利于日本，因此它能以比美國和歐洲同類產(chǎn)品更低的成本進行出口，而且日本制造商在生產(chǎn)小型、低能耗和高質量的汽車方面也的確取得了巨大的成功。在日本廠商首先瞄準了小型節(jié)油車的時候，歐洲汽車制造商除大眾以外，均已瞄準了一個與其不同的細分市場。美國三大汽車制造商對70年代中期石油成本上升的反應是縮小車型并增加小型節(jié)油車的產(chǎn)量。汽車的銷量與宏觀經(jīng)濟狀況直接相關。因而這時期顧客購買的動機不僅是為了獲得更為先進的車型，同時也是為了獲得可觀的銷售優(yōu)惠。歐洲功能型豪華車的典型有：德國的梅塞德斯奔馳、寶馬和奧迪，英國的勞斯萊斯和美洲虎，另外還有瑞典的沙泊和沃爾沃等。在卡迪拉克的歷史中，一直有許多車型與它競爭。在1979年，唐卡／林肯系列中卡迪拉克系列中的維樂的車型，尺寸縮小到與卡迪拉克相同的大?。ㄒ姳?一2，部分車型的特征、數(shù)據(jù)及比較）。這兩種車都是卡迪拉克系列中的塞維的競爭車型，并且都試圖吸取塞維的各種優(yōu)點。它不再采用唐卡車的底盤，并重新回到了雙門的設計。隨后幾年中，為了增加LSC的功能性吸引力，又改進了轉速器和高功率發(fā)動機。N外國競爭歐洲在卡迪拉克度過6070年代時，歐洲的豪華車也出現(xiàn)在市場上，英國的勞斯萊斯一直以其高昂的價格和精致的手工工藝代表了豪華車的最高水準，因而并非卡迪拉克的競爭者。今天的梅塞德斯可以追溯到1885年的德國曼海姆。當他人發(fā)明并取得了汽油發(fā)動機的專利后，萊茨把它用于制造載人的汽車。同時，奔馳公司也是世界上最大的重型卡車制造商。寶馬產(chǎn)品系列開始有小型的2門和4門的3系列，中型的4門5系列，以及大型的4門7系列、2門6系列。以及發(fā)動機罩和散熱擋柵。（不過，它最近受到了寶馬的挑戰(zhàn)）當車主被問到對所購車的制造商及分銷商的服務的滿意程度時，奔馳的車主給出的評價要高于卡迪拉克的車主給出的評價。在豪華車市場上居第3位的德國廠商是奧迪，奧迪主要憑借其車身光潔的5000系列（48057輛）在1985年達到了74000多輛的最高銷售紀錄。1986年，為了重建奧迪在豪華車市場上的形象，公司推出了全新的4000系列替代車型，名為80系列。此外， 80年代后期美元對其它西方貨幣如馬克和日元相對疲軟，使得從西德或日本進口的貨物變得昂貴。日本人不再能像前些年那樣制造出價格低廉，能與韓國、南斯拉夫和美國國內廠家相競爭的車型。愛曲拉把重點放在分銷服務上，結果分銷服務和產(chǎn)品質量一起在1988年J．。像歐洲功能型車一樣，愛曲拉也強調操作方便和行駛平穩(wěn)，為此，傳奇裝備了有高級賽車性能的V6引擎，還配置了在本田其它車型中沒有的緩沖裝置。”梅塞德斯奔馳公司在美國的市場主管漢斯凌志是豐田在1990年推出的。LS400型預計售價大約35000美元，差不多只有同類型奔馳或寶馬的一半。尼桑的無限將會與凌志幾乎同時面市?！?后者將與較小且便宜的雙門車同時推出，后者是在尼桑的豹的基礎上設計的。愛曲拉則希望到90年代中期年銷量能達到30萬～40萬輛。M福特不同，雷蘭對“大眾型車”不感興趣。后來又把林肯汽車公司賣給了福特汽車公司。同是在這期間，世界上第一臺12缸發(fā)動機和16缸發(fā)動機也生產(chǎn)出來。 60年代，車身更長、馬力更大。那時，卡迪拉克維樂重量超過3000磅，長度超過230英寸，發(fā)動機采用8．2升汽缸，相比之下1988年的維樂只有3437磅重、196．5英寸長、采用8缸發(fā)動機，比它所替代的1976年款的發(fā)動機小45％。為1979年推出的車型要比1978年短20英寸，輕1150磅。這些卡迪拉克的消費者早已習慣于購買大型強馬力的汽車，不過，這一點在70一80年代開始發(fā)生改變。7公升8缸發(fā)動機和其它系列特點，這使得它成為世界上裝備最好的轎車之一，1981年通用推出了卡迪拉克有史以來最小的車型西馬龍。圖鈴車具有霧燈、尾部防撞板、15英寸鋁合金車輪、黑色輪胎、更快的速度和更好的轉向功能。彼得阿蘭特承擔了卡迪拉克系列旗艦車型的責任。格萊騰伯格說：“我們必須非常注意保持正確的平衡。為了實現(xiàn)卡迪拉克既保持傳統(tǒng)又抓住新的消費群的戰(zhàn)略，1987年卡迪拉克的廣告突出了“卡迪拉克精神”這一主題。最后當然是尺寸最小的西馬龍,卡迪拉克“運動精神”的代表， 1988年，西馬龍由于銷售欠佳而停步，使得卡迪拉克的這一精神主題間斷。卡迪拉克是通用公司的豪華車市場部，它與公司的其它車型在市場上的配合狀況如圖所示（見圖1一1）?！笨ǖ侠?989年的產(chǎn)品線中，有25000美元的維樂*26000美元的布羅漢姆，還有30000～40000美元的霜林。早年在雷蘭家族的領導下，公司獲得了皇家汽車俱樂部頒發(fā)的杜在1978年車型中，卡迪拉克創(chuàng)下了350813輛的銷量記錄那年直到1983年，卡迪拉克一直保持了豪華車市場三分之一的份額。1987年的銷售狀況更糟糕，阿蘭特的銷量也令人失望。首先，卡迪拉克被傳媒稱為“類似車型”?！笨ǖ侠嗽?0年代未和80年代初的創(chuàng)新也是一個應被考慮的因素。雷德發(fā)表了一個名為“卡迪拉克心碎的美國”的報告?？ǖ侠说馁|量和設計是這些問題的唯一原因嗎？也許是廣告和形象傳遞給了不恰當?shù)南M者，也許是忽略了真正的顧客群。八十多年過去了，國外的汽車租賃業(yè)已經(jīng)形成了。車行風光無限好1918年，（WALTER JACOBS）在芝加哥一個不大起眼的小巷里，開始經(jīng)營一個由12輛黑色福特T型汽車組成的車隊，車隊上的廣告牌上寫著：您是否知道，您可以租一輛汽車，自己來開。通用公司則認為雷德的看法是過時的、不公正的，而且也是不準確的。這種發(fā)動機計劃根據(jù)需要安裝8缸、6缸或4缸，但最終由于缺乏可靠性而遭到扼殺。這種感覺在林肯唐卡的電視廣告中明顯地體現(xiàn)出來：在一個酒店門前，當服務生把卡迪拉克、別克和奧斯摩比爾三輛車同時開出來時，它們的主人甚至不能辨認出哪一輛是自己的。 對卡迪拉克及通用汽車公司北美區(qū)執(zhí)行副總裁盧斯來說更重要的是，它在豪華車市場上的聲譽不斷下降。1985年*愛爾多拉多和塞維分別僅銷售了66863輛和32986輛。卡迪拉克不僅因其技術出色和創(chuàng)新優(yōu)異獲得了這一令人垂涎的榮譽，而且也是唯一兩次獲得該獎項的公司。當然，阿蘭特還是最貴的，售價57183美元。通用公司19881989年的目標顯示了卡迪拉克除了價格將持續(xù)上升以外，仍將保持其基本市場定位。而同期寶馬的電視廣告花費了45498700美元，愛曲拉幾乎與卡迪拉克相等，為34428500美元。在共性的基礎上，每一款卡迪拉克又都有自己的個性。如果我們在高技術方向走得大遠，我們將會失去一些傳統(tǒng)型顧客。實施這一戰(zhàn)略并力求獲取在質量、技術和獨特性方面的優(yōu)勢并非一件易事。”1987年卡迪拉克推出了其最具特色的車型之一阿蘭特兩人座敞篷車。談到1986年款的愛爾多拉多／塞維型車，：“我們力爭得到這樣的評價：在國際上迎合各類卡迪拉克購買者更加個性化的需求。維樂系列的長度縮短了，并且和別克伊萊克拉、奧斯摩比爾98一樣采用了前輪驅動（共用某些部件在汽車業(yè)中是常用的做法，特別是在美國廠商中，零件通用開創(chuàng)了汽車工業(yè)的美好前景）。1975年5月推出的塞維是體積較小、具有國際標準尺寸的卡迪拉克?？ǖ侠说念櫩褪悄切鹘y(tǒng)轎車提出更高要求的人。新型維樂和霜林比其1976年的車型要短8～12英寸，平均輕950磅，代表了卡迪拉克第一代縮小產(chǎn)品。而在此以前，這一市場一直被其它公司的競爭者占據(jù)著。1941年，卡迪拉克成為全自動傳動汽車的第二大制造商。他們對質量和創(chuàng)新的追求建立了卡迪拉克“世界標準”的地位。這使它失去最大汽車制造商的位置，但取得了許多技術上的成就，成為領先的高級車制造商之一。福爾各勒股份公司的經(jīng)理，生產(chǎn)汽車的精密零配件。它是以200年前建立底特律城的一個法國探險者的名字命名的。 無限的第三款車將在1991年推出，它是在尼桑馬克西馬的基礎上設計的中型車，它將與凌志ES250以及愛曲拉傳奇齊頭并進。售價約為35000美元。這種ES250將由類似于愛曲拉傳奇的高科技V6發(fā)動機推動。它采用流線型的設計，4公升的汽缸容積、4個凸輪、250馬力的V8型發(fā)動機推動車體以高速行駛?！本驮趷矍粩鄶U展時，在美國汽車市場上，豐田和尼桑也力爭占據(jù)一席之地。N這類車型就包括中型的傳奇。這類車包括本田的雅閣、豐田的卡米和克萊西達，以及尼桑的馬克西馬。廠商價格的上升往往也伴隨著汽車檔次和質量的提高。100型和200型在外形上與5000系列沒有差別，但內部結構進行了重新設計，而且其裝備的引擎體現(xiàn)了新技術的發(fā)展，這也是與舊式5000系列不同的。然而在1966年，由于傳媒報導5000系列裝備的自動傳動裝置有時會自動加速，結果銷售開始下滑。奔馳公司還生產(chǎn)多種兩門小汽車和敞篷車。750iL型要比735i型貴13000美元，而且是世界上唯一的12缸5座轎車。1987年寶馬全新的7系列包括1986年735i型的替代車型和為1988年設計的全新的750iL型。西德的寶馬公司由主要出口雙門旅行車轉向與奔馳公司類似的車型。公司的全部產(chǎn)品都定位于功能型豪華車市場上的不同價位。弗里德里希如果說卡迪拉克給人的感覺如同臥室一般，那么奔馳車就像一個功能齊全的書房。車身和內部設置帶有明顯的歐洲風格，而大小和舒適性又是明顯的美國式，盡管它能采用更為強勁的發(fā)動機。由于在馬克七型LSC上借鑒了不少的東西，大陸型車現(xiàn)在好像急于沖出塞維的模式，而不是像早期那樣模仿。馬克七型采用了新近開發(fā)的空氣緩沖系統(tǒng)，這在美國其它車型中是見不到的。1984年林肯的戰(zhàn)略開始轉變。新式的馬克六型實際上采用了與唐卡同樣的底盤，因而它們的大小也是一樣的，而且也是第一次配備了4個門。到60年代前期，這些品牌中的大多數(shù)都已成為記憶，只剩下福特公司的林肯和克萊斯勒公司的帝國（直到1985年）與之競爭這一可觀的市場。他們在車內配備了豪華舒適如臥室的設備，車開起來非常平穩(wěn)，以至于水星的電視廣告曾夸耀說，一名珠寶匠坐在該車的后坐上仍能在運行時一毫不差地打磨鉆石。美國主要生產(chǎn)傳統(tǒng)型車，而歐洲則主要生產(chǎn)功能型車。如果油價預期會上升或不穩(wěn)定，那么小型節(jié)能車的銷量就會上升。然而當石油價格在80年代中后期穩(wěn)定之后，美國的生產(chǎn)者和消費者又都分別開始制造和購買像以前那樣的大型高功率汽車了。韓國和南斯拉夫的廠商則瞄準了低檔車市場。由于配額限制和80年代中后期的日元堅挺的影響，日本廠商無法再大量出口小型汽車并取得可觀的利潤了。像西德的大眾、梅塞德斯奔馳、寶馬，瑞典的沃爾沃、沙泊，稍小的一些有法國的標致、雷諾，有時還有來自意大利的菲亞特、藍西亞和阿爾法羅米歐。在70年代，由于石油危機導致能源價格上漲，使得國外廠商生產(chǎn)的小型省油的汽車獲得了優(yōu)勢。自1959年盧斯進入通用汽車公司以來，美國汽車市場、通用汽車公司以及卡迪拉克汽車都發(fā)生了巨大的變化。上面的案例表明，雖然設定成本目標是為了降低成本，但人們常常不理解的是，這些目標不是按流程能力制定的，純粹是管理層主觀制定的目標。此外，會計報表也未能提供所有問題產(chǎn)生的原因和解決辦法方面的任何信息。顧問確信做此調整的目的是為了遮掩真實的杏干損耗量。但是，調整后杏干添加量的變化并不怎么規(guī)則。對于被抽到的產(chǎn)品，要將其中的谷類和杏干倒出，分別稱出谷類和杏干的重量。該工序中的最后一步是抽查每盒產(chǎn)品的重量。在過稱收貨后，再經(jīng)過幾道清洗和干燥過程，然后把杏干存放于工廠的冷藏設備中。整個流程中有兩道工序與上述問題有關。接下來的業(yè)務會計報表顯示，提供獎金前，整個流程要消耗掉108,000克杏干，不良消耗共計17,200克；但在提供獎金后，整個流程消耗了90,720克杏干，絲毫沒有超過原定5%損耗率這一可容許的誤差。上周他們生產(chǎn)了一共43,200盒谷類食品，共消耗108,000克。按正常情況來說，每盒產(chǎn)品應含有10克谷類和2克杏干。如果損耗下降了，公司將發(fā)獎金以示表彰。這段話闡述了一個要害問題：企業(yè)不應制定以會計數(shù)據(jù)為基礎的目標來控制相關的員工和流程。我不知道他們的疏忽與罪犯級的疏忽之間界限何在，也不清楚他們是否對我負有什么責任。報告結論中的一段：“巴林集團如果在1995年2月之前能夠及時采取行動，那么他們還有可能避免崩潰。1995年2月23日，在巴林期貨的最后一日，里森對影響市場走向的努力徹底失敗。賬戶上的交易，以其兼任清查之職權予以隱瞞，但追加保證金所須的資