【正文】 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 短期投資：企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例 規(guī)定的對外投資劃分為權(quán)益性投資與債權(quán)性投資（ 按投資資產(chǎn)的性質(zhì)劃分 ），而 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 將投資資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（ 按投資的目的和屬性劃分 ）。 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 第八條與此達(dá)成了一致。 小企業(yè)發(fā)生的應(yīng)收與預(yù)付款壞賬損失，應(yīng)在向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明其已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。 就存貨的認(rèn)定 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 及 稅法基本一致 。 ? 存貨的清查 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 基本參照了 財(cái)稅[2022]57號 第 79條及 稅總 2022年第 25號公告 第 2628條 72 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 長期債券投資： 關(guān)于長期債券投資的取得成本 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 基本達(dá)成一致，唯一區(qū)別在于：取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期尚未領(lǐng)取的債券利息， 會計(jì) 上要求確認(rèn)為 “ 應(yīng)收利息 ” ， 而 稅法 上作為 購買價(jià)款的組成部分 計(jì)入投成本。 73 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 長期股權(quán)投資 ： 長期股權(quán)投資的取得成本 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 基本達(dá)成了一致，唯一區(qū)別在于：取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利， 會計(jì) 上要求確認(rèn)為 “ 應(yīng)收股利 ” ， 而 稅法 上作為 購買價(jià)款的組成部分 計(jì)入投成本。 ? 74 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 長期股權(quán)投資持有期間的損益 ： 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》與 稅法 一致。 ? 固定資產(chǎn) ： 固定資產(chǎn)的確認(rèn) 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 一致。 76 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 固定資產(chǎn)的折舊定義 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 及 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 完全一致。要求小企業(yè)通常按照 年限平均法 計(jì)提折舊，由于技術(shù)進(jìn)步等原因確需加速折舊的，可以采用 雙倍余額遞減法與 年限總和法 。但與 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 存在一定的差異：不再要求對固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化或者費(fèi)用化進(jìn)行職業(yè)判斷，而是統(tǒng)一規(guī)定固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)在發(fā)生時(shí)根據(jù)受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益，未提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出計(jì)入固定資產(chǎn)成本，已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出計(jì)入長期待攤費(fèi)用。均強(qiáng)調(diào)是企業(yè)長期使用了、擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn) 。 ? 無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量及處置 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 基本一致。也即 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 的大修理費(fèi)不計(jì)入 “ 長期待攤費(fèi)用 ” 。 ◇ 各項(xiàng)流動負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照其 實(shí)際發(fā)生額入賬 。 ? 在實(shí)務(wù)操作過程中， 向非金融機(jī)構(gòu)第三方（ 含企業(yè)與個(gè)人）借入款項(xiàng)并 應(yīng)負(fù)擔(dān)利息費(fèi)用 也應(yīng)在該科目核算。包括：增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅和 教育費(fèi)附加、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、排污費(fèi)、（水利基金） 等。 取消了“未交增值稅”明細(xì)科目和“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“轉(zhuǎn)出多交增值 ”等專欄 。月末根據(jù) 《 免抵退稅匯總申報(bào)表 》 計(jì)算 當(dāng)期應(yīng)予免抵的稅額 ， 借：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（出口退稅） 。用于連續(xù)生產(chǎn)的，按稅法準(zhǔn)予抵扣的消費(fèi)稅計(jì)入 “ 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交消費(fèi)稅 ” 的借方。加工成固體鹽后，在銷售時(shí)按固體鹽繳納資源稅時(shí)， 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交資源稅 ? 不通過 “ 應(yīng)交稅費(fèi) ” 核算的兩種稅費(fèi)為 印花稅、契稅 86 流動負(fù)債 ? 第四節(jié) 應(yīng)付職工薪酬 ? 一、 職工薪酬的內(nèi)容 ? 職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。將原“ 應(yīng)付工資 ” 與 “ 應(yīng)付福利費(fèi) ” 合二為一。 應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本 應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本 上述 2之外的其他職工薪酬，計(jì)入當(dāng)期損益。假定該廠分別按工資總額 12%計(jì)提養(yǎng)老保險(xiǎn)、按10%計(jì)提住房公積金，按 2%計(jì)提工會經(jīng)費(fèi)，并上繳有關(guān)機(jī)構(gòu)。 （ 1）應(yīng)向社會保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu) (或企業(yè)年金基金賬戶管理人 )繳納的“五險(xiǎn)”（ 2）應(yīng)向住房公積金管理中心繳存的住房公積金（ 3）應(yīng)向工會部門繳納的工會經(jīng)費(fèi) （ 4）應(yīng)繳納的職工教育經(jīng)費(fèi) 計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)（ 2022年） 險(xiǎn)種 單位費(fèi)率 職工個(gè)人費(fèi)率 基本養(yǎng)老保險(xiǎn) 12% 8% 基本醫(yī)療保險(xiǎn) （ 8 +1） % 2% 失業(yè)保險(xiǎn) 2% 1% 生育保險(xiǎn) % 不承擔(dān) 工傷保險(xiǎn) 不承擔(dān) 住房公積金 一般 8%～ 10%， 不超過 15% 個(gè)人部分與單位相配比 90 流動負(fù)債 二是沒有明確規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和自身實(shí)際情況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬金額 當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額 大于 預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng) 補(bǔ)提 應(yīng)付職工薪酬，當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額 小于 預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng) 沖回 多提的應(yīng)付職工薪酬。（如支付因公傷亡職工的配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的撫恤金） 3）以商業(yè)保險(xiǎn)形式提供給職工的各種保險(xiǎn)待遇，也屬于職工薪酬。也可參見 《 國稅總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利扣除問題的通知 》 國稅函 [2022]3號。 直接出口或通過外貿(mào)企業(yè)出口的物資，按稅法規(guī)定直接予以免征消費(fèi)稅的，可以不計(jì)算應(yīng)交消費(fèi)稅。 借：應(yīng)收賬款 借：其他應(yīng)收款 —— 出口退稅 借：主營業(yè)務(wù)成本（按照稅法規(guī)定不予退回的增值稅） 貸：主營業(yè)務(wù)收入貸：應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 84 流動負(fù)債 ? 三、消費(fèi)稅 需要繳納消費(fèi)稅的委托加工物資，由受托方代收代繳消費(fèi)稅（受托加工或翻新改制金銀首飾按照稅法規(guī)定由受托方交納消費(fèi)稅除外）。此外，視同銷售將產(chǎn)品 用于職工福利與分配股利就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入 ；而用于本企業(yè)工程則通過成本結(jié)轉(zhuǎn) 不確認(rèn)收入，但仍需計(jì)算銷項(xiàng)稅額（年終匯算清繳時(shí)作為視同銷售的基數(shù)）。 ? 將原 “ 應(yīng)交稅金 ” 與 “ 其他應(yīng)交款 ” 兩個(gè)一級科目合二為一。 ? 短期借款的利息費(fèi)用計(jì)提時(shí)點(diǎn)為 借款合同約定的應(yīng)付利息日 ， 既不是實(shí)際支付日也不是資產(chǎn)負(fù)債表日 ， 也即無需預(yù)提利息費(fèi)用。 ◇ 確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)，計(jì)入 營業(yè)外收入 。 （ 負(fù)債的特征 ：會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；是現(xiàn)時(shí)義務(wù)；因過去的交易或者事項(xiàng)的發(fā)生所引起。 79 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 長期待攤費(fèi)用 ： 長期待攤費(fèi)用的構(gòu)成與界定標(biāo)準(zhǔn) 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 一致。差異主要表現(xiàn)在：稅法為鼓勵(lì)自主創(chuàng)新規(guī)定了加計(jì)扣除的政策。在實(shí)務(wù)操作過程中參照 稅總 2022年第 25號公告 第 2933條。 至于凈殘值稅總已對此答疑。而 稅法 除此以外還規(guī)定 除不動產(chǎn)以外未投入使用的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn) 也不能計(jì)提折舊。 ? 75 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 固定資產(chǎn)的取得成本 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 基本一致。 ? 長期股權(quán)投資持有期間的損失 ： 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》與 稅法 一致。 ? 長期股權(quán)投資持有期間的損益 ： 由于小企業(yè)統(tǒng)一按成利本法核算，所以基本達(dá)成一致。 而在 會計(jì)上則會形成買價(jià)與面值差異的溢折價(jià)調(diào)整，對此 稅法 要在處置該項(xiàng)投資時(shí)才予調(diào)整。 ? 存貨的發(fā)出 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 與 稅法 規(guī)定也 基本一致 均取消了原會計(jì)制度中的后進(jìn)先出法。 稅總 2022年 25號公告 進(jìn)一步明確了相關(guān)程序（即報(bào)批資料的準(zhǔn)備）， 逾期 3 年以上的應(yīng)收款項(xiàng)及逾期一年以上，單筆數(shù)額不超過五萬元或不超過年度收入總額萬分之一 的會計(jì)作為損失處理的， 還應(yīng)說明情況并出具專項(xiàng)報(bào)告 。 70 資產(chǎn)的會計(jì)處理與稅法的差異的協(xié)調(diào) ? 應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)： 《 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 》 完全參照了財(cái)稅[2022]57號 “ 關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知 ” 第4條之規(guī)定，即采用了壞賬損失的 直接轉(zhuǎn)消法 （認(rèn)定條件與處理報(bào)批方法達(dá)到稅會高度一致）。 ? 企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例 規(guī)定股權(quán)投資收益按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。稅法原則上只認(rèn)可歷史成本，但在企業(yè)改組、非貨幣性交易、債務(wù)重組等業(yè)務(wù)中也在 一定程度上引入了非歷史成本屬性 。主要包括： 收入確認(rèn)的差異；成本費(fèi)用與稅前扣除的差異；資產(chǎn)處理的差異；重組業(yè)務(wù)的差異以及其他項(xiàng)目的差異（如虧損彌補(bǔ)、關(guān)聯(lián)方交易、會計(jì)差錯(cuò)更正差異、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)差異） ? ? 資產(chǎn)的會計(jì)處理包括資產(chǎn)的 確認(rèn)、分類、計(jì)價(jià)和價(jià)值轉(zhuǎn)移實(shí)現(xiàn)。 66 長期待攤費(fèi)用 ? 根據(jù)財(cái)會 [2022]20號 “ 關(guān)于印發(fā) 《 小企業(yè)執(zhí)行 〈 小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 〉 有關(guān)問題銜接規(guī)定 》 的通知 ” 規(guī)定：新準(zhǔn)則設(shè)置了 “ 長期待攤費(fèi)用 ” 科目，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目內(nèi)容略有不同。 ? （三）固定資產(chǎn)的大修理支出， 按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。 ? 前款所稱固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出： 系根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第 69條確認(rèn) ? （一）修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ) 50%以上； ? （二）修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長 2年以上。 賬面價(jià)值，是指無形資產(chǎn)的成本扣減累計(jì)攤銷后的金額。 ? 三、無形資產(chǎn)攤銷的會計(jì)處理 ? 例：天上公司購入一項(xiàng)專利權(quán)的成本 600萬元，估計(jì)使用壽命為 8年，用于產(chǎn)品生產(chǎn)；同時(shí)購入一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)實(shí)際成本為800萬元，估計(jì)使用 10年。作會計(jì)分錄如下： 60 無形資產(chǎn) ? 1） 發(fā)生研發(fā)支出 時(shí)： ? 借：研發(fā)支出 —— 費(fèi)用化支出 30 000 000 ? —— 資本化支出 50 000 000 ? 貸：原材料 40 000 000 ? 應(yīng)付職工薪酬 10 000 000 ? 銀行存款 30 000 000 ? 2） 期末：已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途 ? 借：管理費(fèi)用 30 000 000 ? 無形資產(chǎn) 50 000 000 ? 貸：研發(fā)支出 —— 費(fèi)用化支出 30 000 000 ? —— 資本化支出 50 000 000 ? 如果在年末尚未達(dá)到預(yù)定用途則： 借：管理費(fèi)用 30 000 000 ? 貸：研發(fā)支出 —— 費(fèi)用化支出 30 000 000 61 無形資產(chǎn) ? 第四節(jié) 無形資產(chǎn)攤銷及處置 ? 一、無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用 年限平均法（直線法）進(jìn)行攤銷 ，根據(jù)受益對象計(jì)入相關(guān)成本或者當(dāng)期損益。 ? 例：某工廠自行研究開發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費(fèi) 4000萬元、人工工資 1000萬元，以及其他費(fèi)用 3000萬元，總計(jì) 8000萬元。 ? 市場 或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng) 證明其有用性。 57 無形資產(chǎn) ? 第三節(jié) 自行研發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量 ? 自行研發(fā)的無形資產(chǎn)在實(shí)施過程中劃分為 研究階段 和開發(fā)階段 ? 一、研究階段與開發(fā)階段的區(qū)別： ? 研究階段 是探索性的，為開發(fā)活動進(jìn)行資料準(zhǔn)備，將來是否會形成資產(chǎn)具有較大的不確定性。 會計(jì)上要求房、地分別核算，不影響稅收上對房產(chǎn)稅（含地價(jià)）的課征。 在符合資本化條件之前均計(jì)入當(dāng)期損益 56 無形資產(chǎn) 四、土地使用權(quán)的處理： ? 企業(yè)取得的土地使用權(quán)應(yīng)作為無形資產(chǎn)核算，一般情況下，當(dāng)土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)， 相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值 不轉(zhuǎn)入 在建工程成本。 ? 值得強(qiáng)調(diào)的是，企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等他們的存在無法與企業(yè)自身分離，成本無法明確區(qū)分，不具有可辨性，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。 ? 54 無形資產(chǎn) ? 第一節(jié) 無形資產(chǎn)概述 ? 一、無形資產(chǎn)的概念及特征 ? 無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的 沒有實(shí)物形態(tài) 的可辨認(rèn)