【正文】 明了成本分配的部門分配率方法。 兩次分配：部門分配率典型的制造業(yè)企業(yè)有5類部門：基本生產(chǎn)（如汽車制造廠的零部件加工車間、裝配車間等）、輔助生產(chǎn)（如水、汽、電供應(yīng)車間等）、采購、銷售和職能科室。 一次分配：全廠一個(gè)分配率 在這種方法下，通常將整個(gè)企業(yè)的間接成本按照單一成本分配基礎(chǔ)計(jì)算一個(gè)間接成本分配率，然后將間接成本分配到各種產(chǎn)品或服務(wù)上去。為了分配間接成本項(xiàng)目，還必須根據(jù)成本分配基礎(chǔ)和已知的間接成本項(xiàng)目數(shù)額計(jì)算間接成本（或制造費(fèi)用）分配率，再來分配成本。成本分配基礎(chǔ)（CostAllocation Base），是指將一個(gè)或一組間接成本項(xiàng)目與成本對(duì)象聯(lián)系起來的因素。因?yàn)橐环矫娉霾畲螖?shù)、每次出差人數(shù)以及出差時(shí)的食宿標(biāo)準(zhǔn)都是差旅費(fèi)的成本動(dòng)因，另一方面對(duì)印刷的各種雜志（成本對(duì)象）來說，又是什么因素引起出差的發(fā)生。例如在印刷雜志案例中，雜志的所有生產(chǎn)成本就是一個(gè)總成本庫，但校對(duì)或排版一個(gè)環(huán)節(jié)、差旅或租房也都可以作成本庫。其中，間接成本的分類歸集與直接成本的直接歸集不沒有本質(zhì)的區(qū)別，只是多了一個(gè)“分門別類”的步驟。因此，對(duì)制造業(yè)企業(yè)來說，一旦選定成本對(duì)象，其成本計(jì)算過程實(shí)際上就是將直接材料和直接人工直接按成本對(duì)象進(jìn)行歸集，將間接制造費(fèi)用先分門別類地歸集，然后再分配到成本對(duì)象上去。相關(guān)的作業(yè)連接起來稱為作業(yè)鏈，實(shí)際上就是流程；優(yōu)化的流程稱為價(jià)值鏈，與企業(yè)戰(zhàn)略密切相關(guān)。這與產(chǎn)品、服務(wù)或客戶作為成本對(duì)象并非相互排斥，例如產(chǎn)品，其在生產(chǎn)過程所耗費(fèi)的成本都是在決策者的決策下發(fā)生的，同時(shí)也是決策者的責(zé)任成本。我們先從6各方面介紹成本計(jì)算原理。材料存貨表示已經(jīng)采購入庫但尚未投產(chǎn)的材料數(shù)額；在制品存貨表示已經(jīng)投產(chǎn)但尚未完工產(chǎn)品所耗費(fèi)的料工費(fèi)數(shù)額；產(chǎn)成品存貨表示已經(jīng)完工但尚未銷售的產(chǎn)品的料工費(fèi)數(shù)額。 圖表141表明：（1）對(duì)產(chǎn)品成本的三個(gè)類別而言，先是材料采購，然后轉(zhuǎn)化為材料存貨，最后投入生產(chǎn)過程變成在制品存貨的一部分；直接人工在生產(chǎn)過程中發(fā)生，并成為在制品存貨的一部分；至于制造費(fèi)用，因?yàn)樗情g接成本一般是先分門別類地歸集然后在分配各種在制品之上。材料采購直接人工制造費(fèi)用營業(yè)、管理、財(cái)務(wù) 3．按決策權(quán)利將成本分成可控成本和不可控成本。除上述按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容和計(jì)入產(chǎn)品的方式分類之外，還有幾種分類特別值得說明：1． 1．按成本性態(tài)將成本分成變動(dòng)成本和固定成本。顧名思義，期間成本就是與特定期間相聯(lián)系，當(dāng)然也與產(chǎn)品的生產(chǎn)有關(guān)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量沒有直接聯(lián)系，在計(jì)算成本的過程中，期間成本直接在損益表中攤銷，而不必追溯到特定產(chǎn)品之上。 對(duì)產(chǎn)品成本，還可以按計(jì)入產(chǎn)品的方式分成直接成本和間接成本。直接人工就是直接生產(chǎn)產(chǎn)品的員工的工資、津貼和獎(jiǎng)金。1． 1．產(chǎn)品成本產(chǎn)品成本是指與以重新銷售為目的而購入或制造的產(chǎn)品相關(guān)的成本。正如以下各節(jié)次所述，為了控制成本，必須有標(biāo)準(zhǔn)（計(jì)劃或目標(biāo)）成本和實(shí)際成本；為了進(jìn)行決策，必須有相關(guān)成本、沉入成本、不可避免成本和機(jī)會(huì)成本等等；正如本書前面所述，一家正規(guī)的公司，其廠場設(shè)備必須計(jì)提折舊，然后作為成本的組成部分去抵減收入，計(jì)算盈虧；我國合伙企業(yè)的合伙人日常并不領(lǐng)取工資，工資當(dāng)然也不計(jì)入成本，而是包括在年終分紅當(dāng)中；更有甚者，大街上賣冰棍兒的老太太每天收攤兒后計(jì)算盈虧時(shí)通常既不對(duì)運(yùn)載冰棍兒的手推車計(jì)提折舊，也不計(jì)算自己的工資。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，“沒有完全免費(fèi)的午餐”，做什么事情，都必須有所耗費(fèi)。成本知識(shí)的內(nèi)容很多，本章無法面面俱到，我們將從成本信息用戶或決策者的角度，重點(diǎn)討論成本計(jì)算方法、成本管理控制系統(tǒng)、成本標(biāo)準(zhǔn)制定及成本業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)與報(bào)告。 標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)1． 1．引言2． 2．成本中心的確定3． 3．標(biāo)準(zhǔn)成本制定4． 4．成本業(yè)績計(jì)量5． 5．成本差異分析6． 6．成本反饋報(bào)告第4節(jié) 第4節(jié)成本核算與控制第1節(jié) 第1節(jié) 現(xiàn)代成本控制 1． 1．引言2． 2．作業(yè)成本系統(tǒng)3． 3．目標(biāo)成本系統(tǒng)換句話說，成本是市場交易的結(jié)果，是“為了得到自己所需要的有價(jià)值東西而放棄的自己所擁有的有價(jià)值的東西。主體的多樣化必然導(dǎo)致成本概念的多樣化。二、成本的分類為了系統(tǒng)地理解和運(yùn)用成本概念，必須對(duì)成本進(jìn)行分類。一般分成直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，簡稱“料工費(fèi)”。例如計(jì)算機(jī)裝配廠裝配工人的工資，汽車零部件廠車工的工資等等。前者包括直接材料和直接人工，后者包括制造費(fèi)用。期間成本一般包括營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用三項(xiàng)。這種分類在第X章已經(jīng)介紹，此不贅述。在企業(yè)中，如果一個(gè)人的決策影響到某個(gè)成本項(xiàng)目是否發(fā)生或在多大程度上發(fā)生，那么，該成本項(xiàng)目就由這個(gè)人負(fù)責(zé)，屬于這個(gè)人的可控成本，否則，即是不可控成本。三、成本流動(dòng)與財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)系按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類成本的主要用途之一是反映成本在企業(yè)經(jīng)營過程中的流動(dòng)；之二是便利編制財(cái)務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)表，因此，在按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類的成本與財(cái)務(wù)報(bào)表之間存在著嚴(yán)格的對(duì)應(yīng)關(guān)系（如圖表141所示）。材料在制品產(chǎn)成品（2）當(dāng)在制品轉(zhuǎn)化為產(chǎn)成品之后，通過在制品歸集起來的成本也轉(zhuǎn)化為產(chǎn)成品成本。（5） （5）銷售產(chǎn)品成本及營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間成本是損益表項(xiàng)目。四、成本的計(jì)算原理 我們將逐漸領(lǐng)會(huì)到：無論成本會(huì)計(jì)還是成本管理，其起點(diǎn)是計(jì)算成本。（一）成本對(duì)象所謂成本對(duì)象，就是成本發(fā)生后所達(dá)到的目的。3． 3．國外最新發(fā)展是將作業(yè)（Activity）當(dāng)作中間性的成本對(duì)象。本章往后可以看到，將作業(yè)當(dāng)作中間性的成本對(duì)象，從而計(jì)算作業(yè)成本，最終再計(jì)算產(chǎn)品成本或責(zé)任成本，是一個(gè)非常有創(chuàng)見的思路。圖表142以印刷廠為例說明了成本計(jì)算的思路。但是，將歸集起來的每一類間接成本分配到相關(guān)的成本對(duì)象上，則是完全不同的處理。印刷的雜志成本對(duì)象 成本類別 為了更加深入地理解成本計(jì)算的思路，我們引進(jìn)成本庫成本動(dòng)因的概念。成本動(dòng)因（Cost Driver）是一個(gè)全新的但能夠簡明地說明問題的概念，是指影響特定成本項(xiàng)目的成本總額變動(dòng)的因素。在理論上，任何成本的發(fā)生多有其動(dòng)因，但在實(shí)務(wù)上不一定能找出來，有時(shí)也不是非找出來不可。在制造企業(yè)中直接人工、直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、直接材料成本等等，是比較常見的間接成本配基礎(chǔ)。間接成本分配率工時(shí)如下：從歷史上看，人們更喜歡使用直接人工小時(shí)作為這個(gè)單一的成本分配基礎(chǔ)。制造費(fèi)用一部分發(fā)生在生產(chǎn)部門內(nèi)部，另一部分發(fā)生在生產(chǎn)部門外部的輔助生產(chǎn)部門。值得注意的是，如果選定的成本分配基礎(chǔ)能夠體現(xiàn)出間接成本與成本對(duì)象之間的因果關(guān)心，這時(shí)，成本分配基礎(chǔ)就是成本動(dòng)因。根據(jù)文獻(xiàn)改編。3． 3．因此，與其他兩種分配率方法比較，以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率方法至少在理論上能夠準(zhǔn)確地計(jì)算產(chǎn)品成本。各項(xiàng)作業(yè)通常根據(jù)生產(chǎn)過程或流程來確定，其方法如同流程的確定。還有，制造費(fèi)用對(duì)產(chǎn)品是間接成本，而對(duì)作業(yè)則有相當(dāng)?shù)牟糠洲D(zhuǎn)化為直接成本——直接可以追溯到特定作業(yè)上去的成本；另一部分可能與另外一項(xiàng)或幾項(xiàng)作業(yè)共同發(fā)生，即所謂的共同成本，因而需要在相關(guān)的幾項(xiàng)作業(yè)之間進(jìn)行分配。 2次分配:作業(yè)動(dòng)因機(jī)器小時(shí)檢驗(yàn)次數(shù)驗(yàn)收次數(shù)指令數(shù)量調(diào)整次數(shù)直接人工小時(shí)機(jī)器小時(shí) 這里，最關(guān)鍵是選擇成本動(dòng)因。 為便于理解，我們用圖表144說明以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率方法。在制造企業(yè)，產(chǎn)品的總成本是指該企業(yè)在生產(chǎn)該產(chǎn)品的過程中所耗費(fèi)的資源的價(jià)值。 成本計(jì)量的尺度 產(chǎn)品的單位成本或者總成本通常可以按照三種尺度計(jì)量，即實(shí)際成本、正常成本和標(biāo)準(zhǔn)成本。按照標(biāo)準(zhǔn)成本（Standard Cost）尺度，產(chǎn)品單位成本或總成本中的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用全部標(biāo)準(zhǔn)成本。3． 3．由于兩種方法所依據(jù)的生產(chǎn)特點(diǎn)不一樣，因而在成本歸集的對(duì)象和程序、單位成本計(jì)算方法以及成本報(bào)告形式等方面都有差別。成本信息至少有下列幾種用途：（1） （1）計(jì)算損益、實(shí)現(xiàn)資本保全的依據(jù)（2） （2）制定價(jià)格基礎(chǔ)（3） （3）反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的指標(biāo)（4） （4）業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)和考核的標(biāo)準(zhǔn)（5） （5）調(diào)節(jié)當(dāng)事人利益的杠桿（6） （6）計(jì)劃和控制企業(yè)經(jīng)營過程的手段管理包括計(jì)劃、執(zhí)行、控制和決策?？刂七^程包括兩個(gè)階段：一是計(jì)量執(zhí)行過程實(shí)際執(zhí)行計(jì)劃的進(jìn)度或結(jié)果；二是將計(jì)量的實(shí)際進(jìn)度或結(jié)果與計(jì)劃進(jìn)行比較，遵照“按例外管理（Management by Exception）”的原則，如果實(shí)際與計(jì)劃基本相符，可放手不管，如果實(shí)際與計(jì)劃偏離，就應(yīng)該采取干預(yù)或矯正措施，使實(shí)際執(zhí)行過程重新回歸計(jì)劃目標(biāo)要求的方向。第2節(jié) 訂單法與分步法 一、定單法（一）定單法的意義定單法，又稱分批法，是以產(chǎn)品訂單為成本對(duì)象歸集和分配直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，并計(jì)算出產(chǎn)品的單位成本和總成本的方法，主要適用于單件小批量生產(chǎn)的企業(yè)。 （2）成本計(jì)算與生產(chǎn)任務(wù)通知單的簽發(fā)和結(jié)束緊密配合，因此，產(chǎn)品成本計(jì)算是不定期的，它與產(chǎn)品生產(chǎn)周期基本一致，但與會(huì)計(jì)期間并不一致。生產(chǎn)期間直接材料領(lǐng)料3次，金額（元）分別為660、50238；參與的職工4名，為連接器耗用的工時(shí)（小時(shí)）分別為10，工資額（元）分別為460、254。（三）計(jì)算過程在訂單法下成本計(jì)算是從簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單開始（簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單的依據(jù)是銷售訂單）。這部分在表頭的下方，具有編碼的功效。這部分在表的左下方。換句話說，將特定產(chǎn)品、批次或訂單的領(lǐng)料單匯總起來就是該產(chǎn)品、批次或訂單的直接材料成本。（3） （3）負(fù)責(zé)人簽字。數(shù)量660小時(shí)工資率通常由人事部門制定，是直接人工成本計(jì)算已知的前提，但實(shí)際人工工時(shí)則必須通過實(shí)際記錄工時(shí)取得。工時(shí)卡編號(hào) 843 日期 2003年3月3日 職工姓名 楊光 崗位編號(hào) 4 部門 銑磨車間 耗費(fèi)工時(shí)時(shí)卡的格式如圖表147，它包括三項(xiàng)內(nèi)容：（1） （1）基本情況，包括工時(shí)卡編號(hào)、職工姓名、部門、日期和崗位編號(hào)。 4．制造費(fèi)用的歸集與分配 制造費(fèi)用隨著發(fā)生隨著單獨(dú)歸集起來。直接材料直接人工制造費(fèi)用領(lǐng)料單編號(hào)金額（元）工時(shí)卡編號(hào)工時(shí)金額（元）工時(shí)分配率金額（元）14873660843545278元/小時(shí)21614875506846860851105427180單位成本 900* 預(yù)定分配率 實(shí)際人工工時(shí) = 8（元/小時(shí)） 27（小時(shí)） = 216 （元）根據(jù)上述計(jì)算，將直接人工工時(shí)、分配率和分配額記入到成本計(jì)算單（圖表148）的制造費(fèi)用部分。7．對(duì)預(yù)定分配率的補(bǔ)充說明按預(yù)定分配率和實(shí)際分配基礎(chǔ)（本案例為直接人工工時(shí)）分配制造費(fèi)用可能出現(xiàn)三種結(jié)果：已經(jīng)分配的制造費(fèi)用可能大于、等于或小于在單獨(dú)賬戶中歸集的實(shí)際的制造費(fèi)用。圖表149訂單法成本計(jì)算流程銷售訂單生產(chǎn)指令工時(shí)卡領(lǐng)料單成本計(jì)算單簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單的基礎(chǔ)。費(fèi)用分配 二、分步法（一）分步法的意義分步法是按照產(chǎn)品生產(chǎn)的步驟（部門）歸集和分配直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，并計(jì)算出產(chǎn)品的單位成本和總成本的方法，主要適用于多步驟條件下的大批量、連續(xù)生產(chǎn)的企業(yè)（如紡織、冶金、機(jī)械制造等）。在制品存貨是未完工產(chǎn)品，為計(jì)算產(chǎn)品成本，又必須將未完工產(chǎn)品折算成完工產(chǎn)品，即所謂“約當(dāng)產(chǎn)量”。圖表1410描述了一家石油化工廠的生產(chǎn)步驟，是一種典型的平行式生產(chǎn)：從基本原材料——原油投入開始，經(jīng)過原油提煉分成汽油和潤滑油，汽油最終變?yōu)樾镣?，而潤滑油則變?yōu)樗芰?。從成本?jì)算的程序看首先要計(jì)算產(chǎn)品在每一個(gè)步驟的成本，然后如何計(jì)算最終產(chǎn)品——辛烷的成本，可以采用兩種方法：一是逐步結(jié)轉(zhuǎn)法，即基本原材料成本轉(zhuǎn)入原油提煉，加上原油提煉步驟發(fā)生的料工費(fèi)，求出原油提煉的成本；然后原油提煉成本轉(zhuǎn)入汽油提煉步驟，加上汽油提煉的料工費(fèi)，求出汽油的成本；再將汽油成本轉(zhuǎn)入辛烷生產(chǎn)步驟，加上辛烷生產(chǎn)的料工費(fèi)，最終求出辛烷的總成本。因此，接下去，我們將集中在一個(gè)部門，介紹分步法，特別是其中的約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算、在制品成本計(jì)算和生產(chǎn)報(bào)告。2003年3月1日無任何存貨，截止到3月31日投產(chǎn)并測(cè)試車間的油泵為400只，其他相關(guān)資料如下：其中的轉(zhuǎn)換成本（Conversion Cost）是指直接人工和制造費(fèi)用之和。400）80元單位產(chǎn)品轉(zhuǎn)換成本（24000247。因?yàn)楸酒诎l(fā)生的成本既用在完工并轉(zhuǎn)出的油泵上，也用在上未完工的在制油泵上，而一只在制的油泵與一只完工的油泵是不相同的。 圖表1411：約當(dāng)產(chǎn)量計(jì)算表135**應(yīng)核算數(shù)量400400310 * 225100% = 225（只）。圖