【正文】 由于雙方在商品質(zhì)量的彌補(bǔ)方面未達(dá)成一致意見(jiàn)，買方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍留在A企業(yè)，A企業(yè)此時(shí)不能確認(rèn)收入。企業(yè)可能在以下幾種情況下保留商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬： ①企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任。 (二)商品銷售收入的確認(rèn)原則 企業(yè)銷售商品時(shí)，如同時(shí)符合以下4個(gè)條件，即確認(rèn)收入： 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方； 風(fēng)險(xiǎn)主要指商品由于貶值、損壞、報(bào)廢等造成的損失，報(bào)酬是指商品中包含的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，包括商品因升值等給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)勞務(wù)的開(kāi)始和完成分屬不同的會(huì)計(jì)年度，為準(zhǔn)確反映每一會(huì)計(jì)年度的收入、費(fèi)用和利潤(rùn)情況，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按勞務(wù)的完成程度確認(rèn)收入和相關(guān)費(fèi)用。發(fā)生在收入確認(rèn)之前的銷售折讓，其處理相當(dāng)于商業(yè)折扣?，F(xiàn)金折扣在商品銷售后發(fā)生，企業(yè)在確認(rèn)銷售收入時(shí)不能確定相關(guān)的現(xiàn)金折扣，銷售后現(xiàn)金折扣是否發(fā)生應(yīng)視買方的付款情況而定；而商業(yè)折扣在銷售時(shí)即已發(fā)生，企業(yè)銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，只要按扣除商業(yè)折扣后的凈額確認(rèn)銷售收入即可，不需作帳務(wù)處理。例如，企業(yè)為鼓勵(lì)買主購(gòu)買更多的商品而規(guī)定購(gòu)買10件以上者給10％的折扣，或買主每買10件送1件；再如，企業(yè)為盡快出售一些殘次、陳舊、冷背的商品而進(jìn)行降價(jià)銷售，降低的價(jià)格也屬于商業(yè)折扣。現(xiàn)金折扣一般用符號(hào)“折扣/付款期限”表示。代收的款項(xiàng)，一方面增加企業(yè)的資產(chǎn)，一方面增加企業(yè)的負(fù)債，因此不增加企業(yè)的所有者權(quán)益，也不屬于本企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，不能作為本企業(yè)的收入。因此根據(jù)“資產(chǎn)－負(fù)債＝所有者權(quán)益”的公式，企業(yè)取得收入一定能增加所有者權(quán)益。 收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加，如增加銀行存款、應(yīng)收帳款等；也可能表現(xiàn)為企業(yè)負(fù)債的減少，如以商品或勞務(wù)抵償債務(wù)；或者二者兼而有之，例如，商品銷售的貨款中部分抵償債務(wù)，部分收取現(xiàn)金。 三、本準(zhǔn)則的定義 (一)收入，指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動(dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。同時(shí)設(shè)置“利息支出”、“金融企業(yè)往來(lái)支出”、“手續(xù)費(fèi)支出”等科目，分別核算與上述收入相關(guān)的成本。例如：工業(yè)企業(yè)可設(shè)置“產(chǎn)品銷售收入”、“產(chǎn)品銷售成本”、“產(chǎn)品銷售稅金及附加”科目核算。 附營(yíng)業(yè)務(wù)是指主營(yíng)業(yè)務(wù)以外的其他日?；顒?dòng)，如工業(yè)企業(yè)銷售材料、提供非工業(yè)性勞務(wù)等。 主營(yíng)業(yè)務(wù)是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)而從事的日常活動(dòng)中的主要活動(dòng)，可根據(jù)企業(yè)營(yíng)業(yè)執(zhí)照上規(guī)定的主要業(yè)務(wù)范圍確定，例如工業(yè)、商品流通企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)是銷售商品，銀行的主營(yíng)業(yè)務(wù)是貸款和為企業(yè)辦理結(jié)算等。 (四)企業(yè)應(yīng)正確記錄收入和相關(guān)成本、稅金。 為了正確反映每一會(huì)計(jì)期間的收入、成本和利潤(rùn)情況，根據(jù)收入和費(fèi)用配比原則，企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)收入的同時(shí)或同一會(huì)計(jì)期間結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的成本。但過(guò)分單一、表面化的標(biāo)準(zhǔn)不能適應(yīng)錯(cuò)綜復(fù)雜、千變?nèi)f化的交易類型。 (二)企業(yè)應(yīng)正確確認(rèn)和計(jì)量收入。收入和相關(guān)成本在會(huì)計(jì)報(bào)表中應(yīng)分別反映。 企業(yè)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)增加的除所有者投資以外的經(jīng)濟(jì)利益通常稱為收益，收益包括收入和利得。收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動(dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，包括商品銷售收入、勞務(wù)收入、利息收入、使用費(fèi)收入、股利收入等。 利得是指收入以外的其他收益，通常從偶發(fā)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中取得，屬于那種不經(jīng)過(guò)經(jīng)營(yíng)過(guò)程就能取得或不曾期望獲得的收益，如企業(yè)接受捐贈(zèng)或政府補(bǔ)助取得的資產(chǎn)、因其他企業(yè)違約收取的罰款、處理固定資產(chǎn)凈損益、流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng)等。 確認(rèn)就是何時(shí)記錄收入，計(jì)量就是確定收入的金額。 本準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定得比較原則、比較注重交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，例如，在商品銷售的交易中，本準(zhǔn)則要求企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)要判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移給買方，而并不注重表面上商品是否已經(jīng)發(fā)出；要求企業(yè)判斷商品的價(jià)款能否收回，而并不注重形式上是否已取得收取價(jià)款的權(quán)利，等等。結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)應(yīng)注意兩個(gè)問(wèn)題，第一，在收入確認(rèn)的同一會(huì)計(jì)期同，相關(guān)的成本必須結(jié)轉(zhuǎn)；第二，如一項(xiàng)交易的收入尚未確認(rèn)，即使商品已經(jīng)發(fā)出，相關(guān)的成本也不能結(jié)轉(zhuǎn)。 企業(yè)的收入種類很多，如商品銷售收入、勞務(wù)收入、利息收入、使用費(fèi)收入等，為取得這些收入均需發(fā)生相關(guān)的成本和稅金等。主營(yíng)業(yè)務(wù)是企業(yè)的重要業(yè)務(wù)，是企業(yè)收入的主要來(lái)源，應(yīng)重點(diǎn)加以核算。附營(yíng)業(yè)務(wù)屬于企業(yè)日?；顒?dòng)中次要的交易，可統(tǒng)設(shè)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)支出”科目，分別核算屬于企業(yè)附營(yíng)業(yè)務(wù)形成的收入和發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用、稅金等。商品流通企業(yè)可設(shè)置“商品銷售收入”、“商品銷售成本”、“商品銷售稅金及附加”科目核算。 二、本準(zhǔn)則涉及的范圍 本準(zhǔn)則只規(guī)范企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)、他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等交易形成的收入的確認(rèn)和計(jì)量，不涉及建造合同、非貨幣交易、租賃、保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)合同、期貨、投資、債務(wù)重組等項(xiàng)交易中形成的收入。收入有以下特點(diǎn)： 收入從企業(yè)的日常活動(dòng)中產(chǎn)生，而不是從偶發(fā)的交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生，如工商企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)的收入等。這里所指的以商品或勞務(wù)抵債不包括債務(wù)重組中的以商品抵債。但收入扣除相關(guān)成本費(fèi)用后的凈額，則可能增加所有者權(quán)益，也可能減少所有者權(quán)益。 (二)現(xiàn)金折扣，指?jìng)鶛?quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。例如買方在10天內(nèi)付款可按售價(jià)給買方2％的折扣，用符號(hào)“2/10”表示，在20天內(nèi)付款按售價(jià)給予1％的折扣，用符號(hào)“1/20”表示，在30天內(nèi)付款，則不給折扣，用符號(hào)“n/30”表示等。 現(xiàn)金折扣與商業(yè)折扣相比，主要有兩點(diǎn)區(qū)別：第一，目的不同。 (三)銷售折讓，指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。本準(zhǔn)則所指的銷售折讓是指收入確認(rèn)之后發(fā)生的折讓。 四、銷售商品 (一)銷售商品的范圍 本準(zhǔn)則所指銷售商品僅包括取得貨幣資產(chǎn)方式的商品銷售及正常情況下的以商品抵償債務(wù)的交易，不包括非貨幣交易、期貨、債務(wù)重組中的銷售商品交易，這些銷售商品的交易已在相關(guān)準(zhǔn)則中規(guī)定，或?qū)⒘硇幸?guī)定。如果一項(xiàng)商品發(fā)生的任何損失均不需要本企業(yè)承擔(dān)，帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益也不歸本企業(yè)所有，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已移出該企業(yè)。 例如，某企業(yè)A于5月21日銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，買方已預(yù)付部分貨款，余款由A企業(yè)開(kāi)出一張商業(yè)承兌匯票，已隨發(fā)票帳單一并交付買方。收入應(yīng)遞延到已按買方要求進(jìn)行彌補(bǔ)時(shí)予以確認(rèn)。只有當(dāng)受托方將商品售出后，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬才移出委托方。在這種情況下，電梯發(fā)出并不表示商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給買方，企業(yè)仍需對(duì)電梯進(jìn)行安裝，安裝過(guò)程中可能會(huì)發(fā)生一些不確定因素，阻礙該項(xiàng)銷售的實(shí)現(xiàn)，因此只有在安裝完畢并檢驗(yàn)合格后才能確認(rèn)收入。只有當(dāng)買方正式接受商品時(shí)或退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。再如，在零售交易中，零售企業(yè)一般會(huì)承諾，顧客對(duì)購(gòu)買的商品不滿意可以退貨。 這方面的例子如交款提貨的銷售。 企業(yè)將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方后，如仍然保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，或仍然對(duì)售出的商品實(shí)施控制，則此項(xiàng)銷售不能成立，不能確認(rèn)相應(yīng)的銷售收入。 再如，某制造商將商品銷售給中間商后，如仍能要求中間商轉(zhuǎn)移或退回商品，一般表明制造商對(duì)售出的商品仍在實(shí)施控制，不能確認(rèn)此項(xiàng)銷售。企業(yè)提供的物業(yè)管理應(yīng)視為一個(gè)單獨(dú)的勞務(wù)合同，有關(guān)收入應(yīng)確認(rèn)為勞務(wù)收入。銷售商品的價(jià)款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個(gè)重要條件，企業(yè)在銷售商品時(shí)，如估計(jì)價(jià)款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。 一般情況下，企業(yè)售出的商品符合合同或協(xié)議規(guī)定的要求，并已將發(fā)票帳單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售商品的價(jià)款能夠收回。企業(yè)在銷售商品時(shí)，售價(jià)通常已經(jīng)確定。如已收到價(jià)款，收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。預(yù)收的貨款作為負(fù)債處理。 企業(yè)在銷售商品過(guò)程中，有時(shí)會(huì)代第三方或客戶收取一些款項(xiàng)，例如：企業(yè)代國(guó)家收取增值稅，代貸款人收取利息以及旅行社因代客戶購(gòu)買門票、飛機(jī)票收取票款等。 銷售商品的帳務(wù)處理 商品銷售收入在確認(rèn)時(shí)，應(yīng)按確定的收入金額與應(yīng)收取的增值稅，借記“應(yīng)收帳款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按應(yīng)收取的增值稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目，按確定的收入金額，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”科目。 如該項(xiàng)銷售已符合銷售收入確認(rèn)的4個(gè)條件，應(yīng)確認(rèn)為收入，確認(rèn)時(shí)應(yīng)作分錄： 借：應(yīng)收帳款 234000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 34000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 10000 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 10000 如企業(yè)售出的商品不符合銷售收入確認(rèn)的4個(gè)條件中的任何一條，均不應(yīng)確認(rèn)收入。 上述“發(fā)出商品”、“委托代銷商品”和“分期收款發(fā)出商品”科目的期末余額應(yīng)并入資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目反映。經(jīng)與購(gòu)貨方交涉，確定此項(xiàng)收入目前收回的可能性不大，決定不確認(rèn)收入。A企業(yè)將按規(guī)定收取的22個(gè)月的租金220000元扣除后，余款780000元退回B企業(yè)，租金收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。 5月1日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，應(yīng)按總售價(jià)作收入： 借：應(yīng)收帳款 11700 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1700 ①如5月9日買方付清貨款，則按售價(jià)10000元的2％享受200元的現(xiàn)金折扣(100002％＝200元)，實(shí)際付款11500(11700－200)元，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 200 貸：應(yīng)收帳款 11700 ②如5月18日買方付清貨款，則應(yīng)享受的現(xiàn)金折扣為100001％＝100元，實(shí)際付款11600元，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11600 財(cái)務(wù)費(fèi)用 100 貸：應(yīng)收帳款 11700 ③如買方在5月底才付款，則應(yīng)按全額付款，應(yīng)作分錄： 借：銀行存款 11700 貸：應(yīng)收帳款 11700 銷售折讓的帳務(wù)處理 銷售折讓應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減發(fā)生當(dāng)期的收入。銷售退回可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，這種處理比較簡(jiǎn)單，只要將已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本轉(zhuǎn)回“庫(kù)存商品”科目；如企業(yè)確認(rèn)收入后，又發(fā)生銷售退回的，不論是當(dāng)年銷售的，還是以前年度銷售的，一般均應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入；同時(shí)沖減退回當(dāng)月的銷售成本；如該項(xiàng)銷售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整；企業(yè)發(fā)生銷售退回時(shí)，如按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷項(xiàng)稅的，應(yīng)同時(shí)用紅字沖減“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅”科目的“銷項(xiàng)稅額”專欄。買方于12月27日付款，享受現(xiàn)金折扣1000元。同時(shí)在1998年帳上應(yīng)作如下調(diào)整： 借：以前年度損益調(diào)整 50000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500 貸：銀行存款 57500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1000 借：庫(kù)存商品 26000 貸：以前年度損益調(diào)整 26000 有關(guān)沖減所得稅和結(jié)轉(zhuǎn)以前年度損益調(diào)整的分錄同上，這里省略。委托方收到代銷清單時(shí)，再確認(rèn)本企業(yè)的銷售收入。 A企業(yè)應(yīng)作分錄： ①A企業(yè)將甲商品交付B企業(yè)時(shí)： 借：委托代銷商品 6000 貸：庫(kù)存商品 6000 ②A企業(yè)收到代銷清單時(shí)： 借：應(yīng)收帳款——B企業(yè) 11700 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1700 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 6000 貸：委托代銷商品 6000 ③收到B企業(yè)匯來(lái)的貨款11700元時(shí)： 借：銀行存款 11700 貸：應(yīng)收帳款——B企業(yè) 11700 B企業(yè)應(yīng)作分錄： ①收到甲商品時(shí)： 借：受托代銷商品 10000 貸：代銷商品款 10000 ②實(shí)際銷售時(shí)： 借：銀行存款 14040 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 12000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 2040 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10000 貸：受托代銷商品 10000 借：代銷商品款 10000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 1700 貸：應(yīng)付帳款——A企業(yè) 11700 ③按合同協(xié)議價(jià)將款項(xiàng)付給A企業(yè)時(shí)： 借：應(yīng)付帳款——A企業(yè) 11700 貸：銀行存款 11700 (2)收取手續(xù)費(fèi)，即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)，這對(duì)受托方來(lái)說(shuō)實(shí)際上是一種勞務(wù)收入。A企業(yè)在收到B企業(yè)交來(lái)的代銷清單時(shí)，向B企業(yè)開(kāi)具一張相同金額的增值稅發(fā)票。因此，分期收款銷售方式下，企業(yè)應(yīng)按照合同約定的收款日期分期確認(rèn)銷售收入。 例9：某企業(yè)1994年6月1日采用分期收款方式銷售A商品一臺(tái)，售價(jià)500000元，增值稅率為17％，實(shí)際成本為300000元，合同約定款項(xiàng)分5年平均收回，每年的付款日期為當(dāng)年6月1日，并在商品發(fā)出后先支付第一期貨款。500000100000＝60000元 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 60000 貸：分期收款發(fā)出商品 60000 售后回購(gòu) 售后回購(gòu)一般有三種情況：(1)賣方在銷售商品后的一定時(shí)間內(nèi)必須回購(gòu)；(2)賣方有回購(gòu)選擇權(quán)；(3)買方有要求賣方回購(gòu)的選擇權(quán)。因此這種銷售回購(gòu)本質(zhì)上不是一種銷售，而是一項(xiàng)融資協(xié)議，整個(gè)交易不確認(rèn)收入。 這種交易實(shí)際上是A企業(yè)將房產(chǎn)作抵押，向B企業(yè)借款9000000元，借款期為2年，應(yīng)支付利息1000000元(10000000－900000)。 房地產(chǎn)銷售與工業(yè)企業(yè)銷售商品類似，應(yīng)按本準(zhǔn)則中有關(guān)商品銷售收入的確認(rèn)原則進(jìn)行確認(rèn)。企業(yè)應(yīng)在這些不確定因素消失后確認(rèn)收入； ③房地產(chǎn)銷售后，賣方仍有某種程度的繼續(xù)涉入，如銷售回購(gòu)協(xié)議、賣方保證買方在特定時(shí)期占有財(cái)產(chǎn)的協(xié)議、賣方保證買方在特定時(shí)期內(nèi)獲得投資報(bào)酬的協(xié)議等。 (2)工廠交貨價(jià)格(DAF)，即買方直接從賣方工廠提貨，商品的價(jià)格只包括售價(jià)，不包括運(yùn)費(fèi)。 在不同的成交方式下，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移的時(shí)間不同，確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)也不一致。 按到岸價(jià)和成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格成交時(shí)，均應(yīng)在商品被運(yùn)送到買方指定地點(diǎn)時(shí)，確認(rèn)收入，但收入的確認(rèn)金額分別為到岸價(jià)和成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格。提供勞務(wù)的內(nèi)容不同，完成勞務(wù)的時(shí)間也不等，有的勞務(wù)一次就能完成，且一般均為現(xiàn)金交易，如飲食、理發(fā)、照相等；有的勞務(wù)需要花較長(zhǎng)一段時(shí)間才能完成，如安裝、旅游、培訓(xùn)、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸?shù)取＿@樣可能會(huì)出現(xiàn)同一項(xiàng)勞務(wù)由于所處的期