【正文】 第 九 章　資產(chǎn)減值　　考情分析　　本章內(nèi)容依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》編寫，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中較難的一項(xiàng)內(nèi)容，是去年教材新增的一章內(nèi)容。在考試中既可能出現(xiàn)在單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題和判斷題這些客觀題題型中，也可能在計(jì)算分析題和綜合題中出現(xiàn)。因此，本章內(nèi)容比較重要。最近三年本章考試題型、分值分布年　份單項(xiàng)選擇題多項(xiàng)選擇題判斷題計(jì)算分析題綜合題合　計(jì)2007年－－－－15分15分2006年－－－－－－2005年－－－－－－　　本章主要考點(diǎn)　　　　　?。?）資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的確定　?。?）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算　　　　　　資產(chǎn)減值的原理及步驟：　　第一步，判斷是否存在減值跡象，一般情況下，只有當(dāng)資產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，才需要進(jìn)行減值測試，但商譽(yù)、壽命不確定的無形資產(chǎn)除外；　　第二步：計(jì)算確定可收回金額：適用孰高原則；　　第三步：比較可收回金額與賬面價(jià)值，如果可收回金額小于賬面價(jià)值，則計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失，如果可收回金額大于賬面價(jià)值，則不需要做賬務(wù)處理。第一節(jié)　資產(chǎn)可能發(fā)生減值的認(rèn)定　　一、資產(chǎn)減值的概念及其范圍　　資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說明外包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組?！　”菊律婕暗闹饕瞧髽I(yè)非流動(dòng)資產(chǎn)，具體包括以下資產(chǎn)：　　（一）對(duì)子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資（注意：在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值無法可靠計(jì)量的沒有重大影響的權(quán)益性投資作為長期股權(quán)投資核算的除外）；　?。ǘ┎捎贸杀灸Ｊ竭M(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；　　（三）固定資產(chǎn)；　?。ㄋ模┥a(chǎn)性生物資產(chǎn)；　?。ㄎ澹o形資產(chǎn)；　　（六）商譽(yù)；　?。ㄆ撸┨矫魇吞烊粴獾V區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施?！　。ㄗ⒁猓菏吞烊粴獾V區(qū)權(quán)益分為兩種：一種是未探明的石油天然氣礦區(qū)權(quán)益；一種是探明的礦區(qū)權(quán)益。未探明的石油天然氣礦區(qū)權(quán)益也是需要計(jì)提減值的，采用公允價(jià)值與賬面價(jià)值進(jìn)行比較確定發(fā)生的減值金額。此項(xiàng)不屬于本章節(jié)規(guī)定的資產(chǎn)減值的范圍）　　二、資產(chǎn)減值的跡象　?。ㄒ唬p值測試的必要前提　　（1）企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；　?。?）例外，因企業(yè)合并形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，對(duì)于這兩類資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，都應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了進(jìn)行減值測試。　?。ǘ﹣碜杂谕獠啃畔⒌馁Y產(chǎn)減值跡象　　，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌；　　、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響；　　，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。　?。ㄈ﹣碜杂趦?nèi)部信息的資產(chǎn)減值跡象　??；　　、終止使用或者計(jì)劃提前處置；　　，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等。第二節(jié)　資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量和減值損失的確定　　一、資產(chǎn)可收回金額計(jì)量的程序　　資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。　　在估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性要求：　　，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價(jià)值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)的，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額；　　，資產(chǎn)可收回金額對(duì)于某減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，例如，當(dāng)期市場利率或市場投資報(bào)酬率上升，該上升對(duì)計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不因某種減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額?！　《?、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的估計(jì)　　資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金收入。　　　?。?）公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格（有約束力）（這是估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的最佳方法。）　?。?）活躍市場中資產(chǎn)的市場價(jià)格（買方出價(jià)）　　（3）以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)（如同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格）　　　　處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)?！　　纠}1】2006年12月31日，甲公司對(duì)一輛貨運(yùn)汽車進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該貨運(yùn)可能發(fā)生因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。此貨運(yùn)汽車的公允價(jià)值為10萬元?！　∝涍\(yùn)汽車的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額＝10—＝（萬元）　　【答疑編號(hào)12090101】　　【注意】　　。這是估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的最佳方法?！　。瑧?yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額?！　∪①Y產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)　　資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定?！　☆A(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，需要綜合考慮以下三個(gè)方面的因素：　?。?）資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量；　?。?）資產(chǎn)的使用壽命；　　（3）折現(xiàn)率。 　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)　　　　為了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計(jì)，并將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)之上。出于數(shù)據(jù)可靠性和便于操作等方面的考慮，建立在該預(yù)算或者預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。 　　如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)還包括最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測期之后的現(xiàn)金流量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)?！　∮捎诮?jīng)濟(jì)環(huán)境隨時(shí)都在變化,資產(chǎn)的實(shí)際現(xiàn)金流量往往會(huì)與預(yù)計(jì)數(shù)有出入,而且預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時(shí)的假設(shè)也有可能發(fā)生變化,因此,企業(yè)管理層在每次預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時(shí),應(yīng)當(dāng)首先分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)數(shù)與現(xiàn)金流量實(shí)際數(shù)出現(xiàn)差異的情況,以評(píng)判當(dāng)期現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)所依據(jù)的假設(shè)的合理性。通常情況下,企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)所依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。　　【提示】　　1.“為了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行最佳估計(jì)，并將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)之上?！?。強(qiáng)調(diào)了管理層在資產(chǎn)減值過程中的責(zé)任?！　。瑧?yīng)當(dāng)建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)之上，并且最多涵蓋5年，多于5年的企業(yè)管理層需要提供合理的證明?！　?，之后的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)以穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)，若以遞增的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)，企業(yè)管理層需要提供合理的證明?！　?企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)所依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。　　　　預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：　?。?）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入?！　。?）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過合理一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出，后者通常是指那些與資產(chǎn)直接有關(guān)的間接費(fèi)用?！　?duì)于在建工程、開發(fā)過程中的無形資產(chǎn)等，企業(yè)在預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用（或者可銷售）狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出數(shù)?！　。?）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行交易時(shí)，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計(jì)處置費(fèi)用的金額?！　　　∑髽I(yè)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素：　?。?）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量?！　　咀⒁狻俊　。瑧?yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量?！　?，應(yīng)當(dāng)在預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時(shí)將其考慮在內(nèi)。（改良不考慮，日常的修理費(fèi)用需要考慮。）　　?！　。?）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。　?。弧　?，現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其保持一致?！　。?）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。　　，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量也應(yīng)予以考慮；　　，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)剔除這一影響因素?！　】傊?，在考慮通貨膨脹影響因素的問題上，資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)和折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)，應(yīng)當(dāng)保持一致?！　。?）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。　　為了如實(shí)測算企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)以內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，而應(yīng)當(dāng)采用在公平交易中企業(yè)管理層能夠達(dá)成的最佳的未來價(jià)格估計(jì)數(shù)進(jìn)行預(yù)計(jì)。　　　?。?）最可能現(xiàn)金流量法。預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測。它使用的是單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值?！　　纠?1】甲企業(yè)擁有A固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余使用年限為3年，企業(yè)預(yù)計(jì)未來3年里在正常的情況下，該資產(chǎn)每年可為企業(yè)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量分別為：第1年100萬元；第2年50萬元；第3年10萬元。該現(xiàn)金流量通常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，企業(yè)應(yīng)以該現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)計(jì)算A固定資產(chǎn)的現(xiàn)值?！　。?）期望現(xiàn)金流量法。在實(shí)務(wù)中，有時(shí)影響資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的因素較多，情況較為復(fù)雜，帶有較大的不確定性，為此，使用單一的現(xiàn)金流量可能無法如實(shí)反映資產(chǎn)創(chuàng)造現(xiàn)金流量的實(shí)際情況。在這種情況下，如果采用期望現(xiàn)金流量法更為合理的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用期望現(xiàn)金流量法預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量?！　≡谄谕F(xiàn)金流量法下，資產(chǎn)未來每期現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期可能發(fā)生情況的概率及其相應(yīng)的現(xiàn)金流量加總計(jì)算求得?！　　纠?2】沿用【例91】，假定A固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場行情波動(dòng)影響大，在產(chǎn)品行情好、一般和差三種可能情況下，其實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)金流量有較大差異，有關(guān)該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來3年每年的現(xiàn)金流量情況見表91　　表91　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：萬元　　行情好（30%的可能性）行情一般（60%的可能性）行情差（10%的可能性）第1年15010050第2年805020第3年20100　　【答疑編號(hào)12090201】　　企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)每年預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量如下：　　第1年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）＝15030%＋10060%＋5010%＝110（萬元）　　第2年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）＝8030%＋5060%＋2010%＝56（萬元）　　第3年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）＝2030%＋1060%＋010%＝12（萬元）　　企業(yè)在預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的發(fā)生時(shí)間不確定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)在每一種可能情況下的現(xiàn)值及其發(fā)生概率直接加總計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。　?。ǘ┱郜F(xiàn)率的預(yù)計(jì)　　，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率?！　√娲试诠烙?jì)時(shí)，可以根據(jù)