【正文】 第一章 行政事業(yè)單位會計與財務(wù)理念簡述 第一章 行政事業(yè)單位會計與財務(wù)理念簡述 西方會計理論界將廣義的會計分為營利組織會計（即企業(yè)會計， Enterprise Accounting）與非營利組織會計（ Accounting for Nonprofit Organization）兩大分支。 營利組織會計與營利活動密切相關(guān)，以反映企業(yè)營利活動帶來的價值運動為目標(biāo)。 非營利組織會計包括以政府及其下屬機構(gòu)為核算對象的會計系統(tǒng)，以及其他非營利組織（如公立學(xué)校、醫(yī)院、研究機構(gòu)、社會團體、宗教組織）為核算對象的會計系統(tǒng)。無論是政府及其下屬機構(gòu)，還是公立學(xué)校、醫(yī)院等其他非營利組織，它們都不是以營利為最終的運營目標(biāo)。這些組織中的會計系統(tǒng)不將反映營利的過程與結(jié)果作為其主要功能；非營利組織會計的核算與反映對象是非營利組織運營活動的過程與結(jié)果中能以貨幣量 化 的 部 分 。 目前，我國沒有制訂專門的非營利組織會計規(guī)范或標(biāo)準(zhǔn)。 2020 年 8 月 18 日，財政部發(fā)布了《民間非營利組織會計制度》，對民間非營利組織的會計核算進行了規(guī)范。 2020年 8 月，財政部分別發(fā)布了《高等學(xué)校會計制度》（征求意見稿）與《醫(yī)院會計制度》（征求意見稿），引入了企業(yè)會計的理 念，兼顧高等學(xué)校、醫(yī)院預(yù)算管理的特點。然而，至今為止，我國尚未針對公立非營利組織、政府及其下屬機構(gòu)制定統(tǒng)一的會計標(biāo)準(zhǔn)。政府與其他公立非營利組織會計主要由適用于一級政府（一級財政）核算的《財政總預(yù)算會計制度》、適用于政府行政機構(gòu)核算的《行政單位會計制度》，以及適用于事業(yè)單位（類似于國外的公立非營利組織）核算的《事業(yè)單位會計制度》等分散的制度共同規(guī)范。由于我國政府部門的會計處理與公立非營利組織的會計處理都與財政預(yù)算密切相關(guān)，因此我國的財政總預(yù)算會計、行政單位會計與事業(yè)單位會計也被統(tǒng)稱為“預(yù)算會計”系統(tǒng)、本部分將 簡要介紹行政事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)特點與會計核算體系的主要特征。 一 、 行 政 事 業(yè) 單 位 經(jīng) 濟 活 動 環(huán) 境 與 特 點 （ 一 ） 行 政 單 位 的 界 定 在采用三權(quán)分離政治體制的西方國家中，行政單位僅指單純的政府機構(gòu)，司法機構(gòu)（法院系統(tǒng)）與立法機構(gòu)（議會系統(tǒng)）都不在行政單位的范疇之內(nèi)。在我國，由于政治體制的差異，行政單位的范疇比西方國家大，所有履行國家行政管理職能、組織經(jīng)濟建設(shè)和文化建設(shè)、維護社會公共秩序的單位都可以包括在行政單位的范疇內(nèi)。我國的行政單位主要包括國家權(quán)力機關(guān)、司法機關(guān)、檢察機關(guān)以及各級黨政機關(guān)和人民團體 。從會計角度來看，行政單位作為會計主體應(yīng)具備兩個標(biāo)準(zhǔn)：一是承擔(dān)特定的國家行政管理職能 ； 二 是 其 經(jīng) 費 來 源 于 財 政 預(yù) 算 資 金 。 （ 二 ） 事 業(yè) 單 位 的 界 定 我國的事業(yè)單位基本等同于西方國家的公立非營利組織，它是指國家為了社會公益目的，由國家機關(guān)舉辦或其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務(wù)組織。事業(yè)單位一般是國家設(shè)置的、帶有一定公益性質(zhì)的機構(gòu)，它不直接進行物質(zhì)資料的生產(chǎn)和流通，不具有國家管理職能，直接或間接地為社會公眾提供公共服務(wù)。一般情況下國家會對事業(yè)單位予以財政補助。按照撥款方式 分類，事業(yè)單位包括全額撥款事業(yè)單位與差額撥款事業(yè)單位等類型。從會計角度來看，事業(yè)單位作為會計主體也應(yīng)具備兩個標(biāo)準(zhǔn)：一是向社會提供公共產(chǎn)品或服務(wù)，且不以營利為目的，或承擔(dān)某些政府授權(quán) 的管理職能； 二是其經(jīng)費 全部或部分 來源于財政預(yù) 算資金。 （ 三 ） 行 政 事 業(yè) 單 位 經(jīng) 濟 業(yè) 務(wù) 的 特 點 第一，行政事業(yè)單位的所有者虛位或抽象化。行政單位或事業(yè)單位都是公共部門的組成部分。公民將國家資源委托公共部門進行管理，因此，在理論上行政單位或事業(yè)單位的產(chǎn)權(quán)都應(yīng)歸全體公民共同所有，全體公民是行政單位或事業(yè)單位的共同所有者。但行政事業(yè)單 位的所有者不同于企業(yè)的股東。企業(yè)的股東作為企業(yè)的所有者享有投資份額內(nèi)的撤資、轉(zhuǎn)讓股權(quán)等權(quán)利。但全體公民作為行政單位或事業(yè)單位的所有者難以確定自身享有的所有權(quán)份額，更無法對特定的行政單位或事業(yè)單位行使投資撤回權(quán)，或轉(zhuǎn)讓享有的所有權(quán)份額。因此，公民作為行政事業(yè)單位所有者的地位被虛化或抽象化。 第二，行政事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)具有非營利性特征。行政事業(yè)單位要么承擔(dān)著社會管理職能 .要么向社會公眾提供公共產(chǎn)品或服務(wù)，其行為或活動不賺取任 何收入（如大部分行政單位）或以彌補成本為限收取一定的工本費或服務(wù)費（如 大部分事 業(yè)單位）。行政事業(yè)單位的經(jīng)濟活動不以營利為目的且具有明顯的非市場性特征。行政事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)的多樣性特征決定了其評價指標(biāo)的復(fù)雜性，它無法像企業(yè)那樣以盈余指標(biāo)來衡量業(yè)績。 第三，行政事業(yè)單位資金的使用具有預(yù)算約束性。行政事業(yè)單位的資金主要來源于財政撥款。按照我國《預(yù)算法》的規(guī)定，行政事業(yè)單位在取得財政資金之前必須編制年度預(yù)算。一旦行政事業(yè)單位的年度預(yù)算經(jīng)過預(yù)算管理部門審批，它們必須按照預(yù)算來使用資金并編制決算報告。行政事業(yè)單位的資金使用與企業(yè)存在很大差異。企業(yè)的資金多源于生產(chǎn)經(jīng)營所得，企業(yè)可以根據(jù)自身實際 情況使用資金。企業(yè)預(yù)算通常僅是一種資金使用的計劃，對未來資金的實際使用不具有法定的約束力，它往往被稱為軟性預(yù)算。而行 政 事 業(yè) 單 位 的 資 金 使 用 將 受 到 預(yù) 算 的 剛 性 約 束 與 限 制 。 第四，行政事業(yè)單位的財務(wù)管理具有特殊性。企業(yè)財務(wù)管理強調(diào)籌資管理、投資管理，股利分配管理等方面。而行政事業(yè)單位的資金大多源于財政撥款，很少發(fā)生籌資活動與投資活動，也不存在利潤分配事項，因此，其財務(wù)管理完全不同于企業(yè)財務(wù)管理。行政事業(yè)單位的財務(wù)管理主要強調(diào)對預(yù)算資金實際執(zhí)行情況（如預(yù)算資金的實際取得與使 用 ） 的 管 理 。 二 、 行 政 事 業(yè) 單 位 會 計 制 度 與 核 算 特 點 （ 一 ） 主 要 會 計 制 度 行 政 事 業(yè) 單 位 主 要 依 據(jù) 以 下 制 度 進 行 會 計 核 算 ： 。行政單位會計是指我國各級行政機關(guān)和實行行政財務(wù)管理的其他機關(guān)，包括各級權(quán)力機關(guān)、司法機關(guān)和檢察機關(guān)、政黨及人民團體核算和監(jiān)督本單位財務(wù)收支活動情況及結(jié)果的專業(yè)會計，是我國“預(yù)算會計”體系的組成部分。行政單位會計組織系統(tǒng)根據(jù)國家機構(gòu)建制與經(jīng)費領(lǐng)報關(guān)系，分為主管會計單位、二級會計單位 與 基 層 會 計 單 位 三 級 。 。事業(yè)單位會計是指各類事業(yè)單位核算和監(jiān)督本單位財務(wù)收支活動 情況及結(jié)果的專業(yè)會計，包括科學(xué)事業(yè)單位會計、醫(yī)院會計、中小學(xué)會計、文化事業(yè)單位會計等，它與行政單位會計、財政總預(yù)算會計及其他專業(yè)會計共同組成了我國的“預(yù)算會計”體系。事業(yè)單位會計組織系統(tǒng)根據(jù)國家機構(gòu)建制與經(jīng)費領(lǐng)報關(guān)系，同樣分為 主 管 會 計 單 位 、 二 級 會 計 單 位 與 基 層 會 計 單 位 三 級 。 （ 二 ） 會 計 核 算 特 點 以收付實現(xiàn)制為會計基礎(chǔ) 。由于行政事業(yè)單位的財務(wù)管理強調(diào)對預(yù)算資金實際取得與使用情況的預(yù)算控制管理，因此，在行政單位會計與事業(yè)單位會計核算中采用收付實現(xiàn)制更能發(fā)揮會計對資金流轉(zhuǎn)的控制作用?，F(xiàn)有的行政 事業(yè)單位會計制度都要求在行政事業(yè)單位會計核算中采用收付實現(xiàn)制或以收付實現(xiàn)制為主的會計基礎(chǔ)。 、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入與支出五類。一方面，行政事業(yè)單位所有者虛位決定了行政事業(yè)單位缺乏特定的所有者或所有者群體對其行使剩余索取權(quán)（資產(chǎn)扣除負(fù)債后的金額）。基于此，行政事業(yè)單位無法比照企業(yè)會計設(shè)立“所有者權(quán)益”要素進行會計核算，而是將資產(chǎn)扣除負(fù)債后的余額稱為“凈資產(chǎn)”要素。另一方面，行政事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)不以營利為目的，是非營利組織，因此，行政事業(yè)單位會計核算中沒有企業(yè)會計的“利潤”要素。此外 ，由于收付實現(xiàn)制在行政事業(yè)單位會計中占有主導(dǎo)地位，行政事業(yè)單位不采用權(quán)責(zé)發(fā)生制下的“費用”要素，而是選擇了收付實現(xiàn)制下的“支出”要素作為主要會計要素之一。 。行政事業(yè)單位資金的使用具有預(yù)算約束性特征，其款項的使用必須符合年度預(yù)算的要求，實行“?？顚Ｓ谩钡睦砟?。行政事業(yè)單位在進行會計核算時，為了體現(xiàn)資金使用的約束性，往往需要引入基金會計思想與“基金”概 念 （ 如 固 定 基 金 ） 對 相 關(guān) 資 產(chǎn) 的 用 途 進 行 限 定 。 行政事 業(yè)單 位經(jīng)濟 業(yè)務(wù) 特點 與會計 核算 特點的 對應(yīng) 關(guān)系， 如表 所示： 行政事 業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)特點與會計核算特點對比 行政事業(yè)單位 經(jīng)濟業(yè)務(wù) 特點 行政事業(yè)單位 會計核算 特點 強調(diào)對預(yù)算資金實際收支的控制 以收付實現(xiàn)制為會計基礎(chǔ)，并采用“支出”要素替代“費用”要素 所有者虛化、非營利性 會計要素不包括“利潤”、“所有者權(quán)益” 資金使用具有預(yù)算約束性 引入基金會計核算思想 資產(chǎn)（資源的形式）＝基金（資源的限制） （ 三 ） 主 要 業(yè) 務(wù) 與 會 計 循 環(huán) 行政單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)相對簡單，主要業(yè)務(wù)都與財政預(yù)算資金的取得與使用有關(guān)。 事業(yè)單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)相對行政單位而言復(fù)雜一些，除上述與財政預(yù)算資金有 關(guān)的收支業(yè)務(wù)外，事業(yè)單位還可能存在經(jīng)營活動產(chǎn)生的資金流量，會涉及到具體業(yè)務(wù)與會計核算。 第二章 行政單位會計核算實務(wù)講解 第二章 行政單位會計核算實務(wù)講解 一、資產(chǎn) 按照《行政單位會計制度》的規(guī)定，資產(chǎn)是行政單位擁有的、能以貨幣計量的經(jīng)濟資 源 ， 包 括 各 種 財 產(chǎn) 、 債 權(quán) 和 其 他 權(quán) 利 。 （一）行政單位的流動資產(chǎn) 行政單位的流動資產(chǎn)主要包括現(xiàn)金、銀行存款、暫付款、庫存材料等。其中，行政單位的現(xiàn)金與銀行存款核算與企業(yè)會計基本相同，本章主要介紹暫付款與庫存材料科目。 1. 暫付款 行政單位的“暫付款” 科目與事業(yè)單位、企業(yè)單位的其他應(yīng)收款科目核算基本一致，它 核 算 行 政 單 位 發(fā) 生 的 待 核 銷 的 結(jié) 算 款 項 。 發(fā)生暫付款時，按照暫付的金額借記“暫付款”，貸記“現(xiàn)金”或“銀行存款”。結(jié)算收回或核銷并轉(zhuǎn)列支出時，借記“經(jīng)費支出”與“現(xiàn)金”或“銀行存款”，貸記“暫付 款 ” 。 案 例 ： 2020 年 5月 25 日， A 行政單位楊某因公出差預(yù)借差旅費 500 元。 6 月 5 日，楊某出差 回 來 ， 實 際 報 銷 差 旅 費 550 元。 5 月 25 日 借：暫付款 —— 楊某 500 貸：現(xiàn)金 500 6 月 5 日 借：經(jīng)費支出 550 貸 ： 暫 付 款 —— 楊某 500 現(xiàn)金 50 2. 庫存材料 庫存材料用于核算行政單位大宗購入的，需要庫存的物資材料。購入的材料，以買價入賬。采購或運輸過程中發(fā)生的差旅費、運雜費不計入材料價值，直接計入有關(guān)支出科目。 購入材料并驗收入庫時，借記“庫存材料”，貸記“銀行存款”等科目。領(lǐng)用時，借 記 “ 經(jīng) 費 支 出 ” ， 貸 記 “ 庫 存 材 料 ” 。 案 例 ： A 行政單位于 2020 年 4 月 10 日購入自用甲材料一批，價款 23 400 元，；當(dāng)日，甲材料經(jīng)驗收入庫，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。于 2020年 6月 5 日領(lǐng)用自用甲材料 5 000元。 借：庫存材料 23 400 貸：銀行存款 23 400 借：經(jīng)費支出 5 000 貸：庫存材料 5 000 （二）行政單位的長期資產(chǎn) 行政單位的長期資產(chǎn)主要指固定資產(chǎn)。行政單位的固定資產(chǎn)主要包括房屋與其他建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備、文物與陳列品、其他固定資產(chǎn)等。行政單位固定資產(chǎn)入賬價值的確定一般應(yīng)遵循以下原則： 第 一，購入固定資產(chǎn)時，按照實際支付的買價以及運雜費、保險費、安裝費等與購置 活 動 直 接 相 關(guān) 的 費 用 計 入 固 定 資 產(chǎn) 的 入 賬 價 值 ； 第二，自行建造的固定資產(chǎn)，應(yīng)按照建造過程中實際發(fā)生的全部支出記賬； 第三，在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進行改建、擴建的固定資產(chǎn)，應(yīng)按改建、擴建發(fā)生的支出 .減去改建、擴建過程中發(fā)生的變價收入后的凈增加值，借記固定資產(chǎn)； 第四，接受捐贈的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照同類固定資產(chǎn)的市場價格或有關(guān)憑據(jù)記賬。接 受 固 定 資 產(chǎn) 時 發(fā) 生 的 相 關(guān) 費 用 ， 應(yīng) 當(dāng) 記 入 固 定 資 產(chǎn) 價 值 ； 第 五 ， 無 償 調(diào) 入 的 固 定 資 產(chǎn) ， 應(yīng) 當(dāng) 按 估 計 價 值 記 賬 ； 第 六 ， 盤 盈 的 固 定 資 產(chǎn) ， 按 重 置 完 全 價 值 記 賬 ； 第七，已投入使用但尚未辦理移交手續(xù)的固定資產(chǎn)，可先按估計價值記賬，待確定實際價值后，再進行調(diào)整； 第 八 ， 購 置 固 定 資 產(chǎn) 過 程 中 發(fā) 生 的 差 旅 費 ， 不 計 入 固 定 資 產(chǎn) 價 值 。 行政單位在購建固定資產(chǎn)時，應(yīng)按照實際支付價款，借記“經(jīng)費支出”等科目，貸記“銀行存款”等科目。同時，按照實際支付價款，借記“固定資產(chǎn)”，并貸記“固定基 金 ” 科 目 。 行政