【正文】 識別出的缺陷的性質(zhì)和應(yīng)對措施。6．與會計師事務(wù)所內(nèi)部向被審計醫(yī)院提供其他服務(wù)的人員討論可能對審計產(chǎn)生影響的事項。7．有關(guān)管理層對設(shè)計、執(zhí)行和維護內(nèi)部控制重視程度的證據(jù)，包括有關(guān)這些內(nèi)部控制得以適當(dāng)記錄的證據(jù)。8．交易量規(guī)模，以確定注冊會計師信賴內(nèi)部控制是否使審計工作更有效率。9．被審計醫(yī)院全體人員對內(nèi)部控制對于業(yè)務(wù)有效運行的重要性的認識。10. 影響被審計醫(yī)院業(yè)務(wù)的重大發(fā)展變化，包括信息技術(shù)和業(yè)務(wù)流程的變化，關(guān)鍵管理人員變化以及醫(yī)院的重組。11．重大的行業(yè)發(fā)展情況，如行業(yè)法規(guī)和報告要求的變化。12．財務(wù)報表編制基礎(chǔ)的重大變化，如被審計醫(yī)院采用新的事業(yè)單位會計準則和《醫(yī)院會計制度》。13．其他相關(guān)重大變化，如影響被審計醫(yī)院的法律環(huán)境的變化。（四）審計資源調(diào)配1．項目組成員（在必要時包括項目質(zhì)量控制復(fù)核人員）的選擇以及對項目組成員審計工作的分派，包括向可能存在較高重大錯報風(fēng)險的領(lǐng)域分派具備適當(dāng)經(jīng)驗的人員。2．項目預(yù)算，包括為可能存在較高重大錯報風(fēng)險的領(lǐng)域預(yù)留適當(dāng)?shù)墓ぷ鲿r間。二、具體審計計劃注冊會計師需要為審計工作制定具體審計計劃。具體審計計劃比總體審計策略更加詳細，其內(nèi)容包括為獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，項目組成員擬實施的審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。具體審計計劃包括計劃實施的風(fēng)險評估程序、在認定層次計劃實施的進一步審計程序和計劃實施的其他審計程序。（一）計劃實施的風(fēng)險評估程序注冊會計師需要根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風(fēng)險》和其他審計準則的規(guī)定，計劃實施的風(fēng)險評估程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。（二）計劃實施的進一步審計程序注冊會計師需要根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1231 號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》的規(guī)定，計劃實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。（三）計劃實施的其他審計程序注冊會計師需要根據(jù)審計準則的規(guī)定，針對審計業(yè)務(wù)計劃需要實施的其他審計程序。計劃實施的其他審計程序可以包括上述計劃進一步審計程序中沒有涵蓋的、根據(jù)審計準則的要求注冊會計師需要執(zhí)行的既定審計程序（如閱讀含有已審計財務(wù)報表的文件中的其他信息，與被審計醫(yī)院律師直接溝通）。需要提醒的是，隨著審計工作的推進，對審計程序的計劃會逐步深入，并貫穿于整個審計過程。例如，計劃風(fēng)險評估程序在審計過程的較早階段進行，而計劃進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，取決于風(fēng)險評估程序的結(jié)果。此外，注冊會計師可能先執(zhí)行與某些類別的交易、賬戶余額和披露相關(guān)的進一步審計程序，再計劃其他所有的進一步審計程序。第四章 風(fēng)險評估了解被審計醫(yī)院及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制），評估重大錯報風(fēng)險是注冊會計師實施進一步審計程序的基礎(chǔ)。注冊會計師需要有針對性地實施詢問被審計醫(yī)院管理層以及內(nèi)部其他人員、分析程序、觀察和檢查等風(fēng)險評估程序，為識別和評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風(fēng)險提供基礎(chǔ)。但是，風(fēng)險評估程序本身并不能為形成審計意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。本章重點規(guī)范了解被審計醫(yī)院及其環(huán)境和評估重大錯報風(fēng)險，第五章規(guī)范了解被審計醫(yī)院內(nèi)部控制。一、了解被審計醫(yī)院及其環(huán)境（一）行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素1．行業(yè)狀況。（1）市場與競爭，包括市場需求、服務(wù)能力和價格競爭。了解被審計醫(yī)院周邊醫(yī)療市場的資源配置狀況（如醫(yī)院的數(shù)量、布局、等級），地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展趨勢，以及市民醫(yī)療消費需求發(fā)展情況，明確周邊醫(yī)療衛(wèi)生資源分布是否合理，被審計醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)關(guān)鍵指標值與行業(yè)指標值相比是否存在較大差異，并影響被審計醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)水平。醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的關(guān)鍵指標和統(tǒng)計數(shù)據(jù)主要包括，衛(wèi)生資源總量（如衛(wèi)生機構(gòu)總數(shù)、醫(yī)療機構(gòu)床位數(shù)、衛(wèi)生人力總量、衛(wèi)生總費用等）、醫(yī)療服務(wù)狀況（如門診服務(wù)、住院服務(wù)、病床使用等）、病人醫(yī)藥費用（如門診和住院病人人均醫(yī)藥費用）、疾病控制與公共衛(wèi)生（如傳染病報告發(fā)病和死亡）以及衛(wèi)生監(jiān)督（如醫(yī)療服務(wù)、采供血和傳染病防治監(jiān)督）等。（2）醫(yī)療服務(wù)的季節(jié)性和周期性。了解被審計醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的種類，以及相關(guān)病種的暴發(fā)是否具有一定的季節(jié)性和周期性等特點。（3）醫(yī)療服務(wù)的技術(shù)水平。了解被審計醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的總體技術(shù)狀況，以及醫(yī)療科研成果的應(yīng)用、先進診療技術(shù)的實施和專業(yè)技術(shù)人才的引進對總體技術(shù)水平的影響。同時了解同行業(yè)其他醫(yī)院的相關(guān)信息。（4）能源供應(yīng)與成本。了解被審計醫(yī)院開展日常醫(yī)療服務(wù)時所需能源的供應(yīng)及其成本。在了解被審計醫(yī)院的行業(yè)狀況時，注冊會計師還需要注意醫(yī)院的行業(yè)性質(zhì)及其監(jiān)管環(huán)境所導(dǎo)致的特定重大錯報風(fēng)險。例如，由于所處行業(yè)的特殊性，醫(yī)院是不以營利為目的的公益性事業(yè)單位，國家對其有較為嚴格的預(yù)決算規(guī)范和監(jiān)督，注冊會計師需要考慮被審計醫(yī)院是否存在虛列支出、隱瞞或錯誤列報人員薪酬福利等特定重大錯報風(fēng)險。2．法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境。（1）會計原則和國家法律法規(guī)的規(guī)定。了解被審計醫(yī)院是否遵循事業(yè)單位會計準則和《醫(yī)院會計制度》，以及國家其他有關(guān)法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定。（2）醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的法規(guī)框架與監(jiān)管。了解被審計醫(yī)院所處的醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的法律法規(guī)框架。了解行業(yè)主管部門（或舉辦單位）所制訂的相關(guān)監(jiān)管制度，包括行業(yè)主管部門（或舉辦單位）直接開展的定期和不定期的監(jiān)管活動。（3）稅收政策。了解作為不以盈利為目的的公益性事業(yè)單位所處的稅收環(huán)境，特別是了解適用的稅種及相關(guān)稅率情況。（4）對被審計醫(yī)院開展醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)生影響的政府相關(guān)政策。了解目前國家開展的醫(yī)療衛(wèi)生體制改革動因、方式、步驟、政策等具體情況以及對被審計醫(yī)院開展醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)生的影響。如初步建立國家基本藥品制度將改變以往以藥養(yǎng)醫(yī)的格局，對被審計醫(yī)院藥品采用、選擇、核算、考核、監(jiān)督產(chǎn)生的重大影響。（5）影響行業(yè)和被審計醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的環(huán)保要求。了解國家對醫(yī)院提出的環(huán)保要求。如對醫(yī)療垃圾的處理是否遵循《中華人民共和國固體廢物污染環(huán)境防治法》、《醫(yī)療廢物管理條例》和國家環(huán)?？偩值南嚓P(guān)規(guī)定，是否存在因環(huán)保未達標而影響提供正常醫(yī)療服務(wù)的情況。（二）被審計醫(yī)院的性質(zhì)1．組織結(jié)構(gòu)。（1）部門設(shè)置與分布。例如，被審計醫(yī)院是否在多個地區(qū)擁有分院或擁有多個科室等。（2）各部門職能及其業(yè)務(wù)流程。（3）管理組織機構(gòu)設(shè)置是否合理，是否建立院、科兩級管理責(zé)任制，是否能夠滿足管理工作需要，三級醫(yī)院是否按規(guī)定設(shè)置總會計師。一般來說，較為復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)通常較有可能產(chǎn)生導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險的問題。（4）是否有完整的規(guī)章制度和崗位職責(zé)。（5）是否建立了科學(xué)的決策機制，“三重一大”（即重大問題決策、重要干部任免、重大項目投資決策、大額資金使用）事項是否經(jīng)集體決策并按規(guī)定程序報批。2．所有權(quán)結(jié)構(gòu)。了解被審計醫(yī)院的所有權(quán)結(jié)構(gòu)與主要所有者，識別被審計醫(yī)院吸收社會資本的情況，分析他們之間的關(guān)系是否會對財務(wù)報表的合法性、公允性產(chǎn)生影響。3．業(yè)務(wù)活動。（1）被審計醫(yī)院各項收入的來源，提供的所有醫(yī)療服務(wù)項目的名稱、收費標準以及價格水平。（2）被審計醫(yī)院臨床檢查、診斷和治療的開展情況。（3）聯(lián)盟、合營與外包情況。如是否存在加盟、合營分院，科室對外承包等情況。（4）被審計醫(yī)院的地區(qū)分布與行業(yè)細分情況。如是否在全國、全省范圍內(nèi)設(shè)有分支機構(gòu)，是否為?？漆t(yī)院或由不同分院提供不同的醫(yī)療服務(wù)。（5）被審計醫(yī)院是否存在自制藥品的情況，其主要生產(chǎn)設(shè)施、倉庫和辦公室的地理位置；醫(yī)院科室樓層分布情況以及藥品等存貨存放地點和數(shù)量。（6）了解被審計醫(yī)院的關(guān)鍵客戶及貨物和服務(wù)的重要供應(yīng)商，勞動用工安排（包括是否存在工會合同、退休金和其他退休福利或激勵性獎金安排以及與勞動用工事項相關(guān)的政府法規(guī)）。如部隊醫(yī)院可能只對某些軍種或人員提供醫(yī)療服務(wù)，這些特定人員可能是其關(guān)鍵客戶；被審計醫(yī)院的某些化驗可能交由外部專業(yè)化驗機構(gòu)開展，該外部專業(yè)化驗機構(gòu)有可能是醫(yī)院的重要供應(yīng)商。（7）承擔(dān)醫(yī)療衛(wèi)生科研與教學(xué)的有關(guān)情況。（8）關(guān)聯(lián)方交易。（9）藥品使用、大型醫(yī)療設(shè)備的配置和使用、衛(wèi)生材料及植（介）入類醫(yī)療器械等的控制和管理。（10）是否能夠承擔(dān)突發(fā)事件緊急醫(yī)療救援任務(wù)，是否有突發(fā)事件（突發(fā)公共衛(wèi)生事件、災(zāi)害事故等）應(yīng)急預(yù)案并組織演練，是否能夠及時、妥善處理突發(fā)事件。（11）國家重大公共衛(wèi)生服務(wù)項目的開展情況。如為15歲以下人群補種乙肝疫苗。（12）醫(yī)療事故發(fā)生件數(shù)、等級、責(zé)任程度，以及重大醫(yī)療過失行為和醫(yī)療事故報告率。（13）醫(yī)患關(guān)系及醫(yī)療糾紛情況。在了解上述內(nèi)容時，注冊會計師需要考慮是否利用醫(yī)療衛(wèi)生及信息技術(shù)等行業(yè)有關(guān)專家的工作。4．投資與投資活動。（1）近期擬實施或已實施的并購活動或資產(chǎn)處置。（2）證券投資與委托貸款的處置。（3）資本性投資活動。如固定資產(chǎn)（尤其是大型醫(yī)療設(shè)備的購置）和無形資產(chǎn)的采購等。（4）其他投資。注冊會計師還需要關(guān)注被審計醫(yī)院的投資活動是否符合《醫(yī)院財務(wù)制度》的相關(guān)規(guī)定，是否僅限于以貨幣資金購買國家債券或以實物、無形資產(chǎn)等開展投資活動。5．籌資與籌資活動。（1）主要子公司和聯(lián)營企業(yè)（無論是否處于合并范圍內(nèi)）。（2）債務(wù)結(jié)構(gòu)和相關(guān)條款，包括資產(chǎn)負債表外融資和租賃安排。（3）實際受益方及關(guān)聯(lián)方。6．信息化建設(shè)。（1）是否以醫(yī)院管理為重點，大力推進醫(yī)院信息化建設(shè)，構(gòu)建信息網(wǎng)絡(luò)平臺。是否能夠利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)，開展與其他醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)的合作。（2）信息系統(tǒng)是否符合《醫(yī)院信息系統(tǒng)基本功能規(guī)范》，并滿足醫(yī)院管理和臨床工作需要。其中，對固定資產(chǎn)是否采取了電子信息化管理，定期與財務(wù)部門核對，做到賬賬相符、賬卡相符、賬實相符。（3）信息系統(tǒng)運行是否穩(wěn)定、安全和高效，是否可連續(xù)、系統(tǒng)、準確收集、整理、分析和反饋醫(yī)院管理和醫(yī)療質(zhì)量控制等需要的信息，是否能夠與其他醫(yī)療機構(gòu)、衛(wèi)生行政部門及相關(guān)部門實現(xiàn)信息共享。（4）是否嚴格執(zhí)行保密制度，實行信息系統(tǒng)操作權(quán)限分級管理，保障網(wǎng)絡(luò)安全，保護患者隱私。7．財務(wù)報表。（1）會計政策和行業(yè)特定慣例，包括特定行業(yè)的重要活動（如醫(yī)院的研究與開發(fā)活動）。（2）收入確認的特殊性及其慣例。（3）公允價值會計核算。（4）外幣資產(chǎn)、負債與交易。（5）異?；驈?fù)雜交易（包括在有爭議或新興領(lǐng)域的交易）的會計處理。注冊會計師在了解被審計醫(yī)院的性質(zhì)時，還需要注意其以前期間發(fā)生的重大變化可能導(dǎo)致或改變重大錯報風(fēng)險。（三）對會計政策的選擇與運用注冊會計師需要了解被審計醫(yī)院對會計政策的選擇和運用是否符合事業(yè)單位會計準則、《醫(yī)院會計制度》以及國家其他有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，是否符合被審計醫(yī)院的具體情況。在了解被審計醫(yī)院對會計政策的選擇和運用是否適當(dāng)時，注冊會計師需要關(guān)注下列事項：1．醫(yī)院會計制度的總體特點。醫(yī)院是公益性事業(yè)單位，其會計核算反映了國庫集中支付和財政收支分類等財政內(nèi)容，與我國現(xiàn)行財政體制緊密相關(guān)。從會計科目的設(shè)置上看，“零余額賬戶用款額度”、“財政應(yīng)返還額度”、“應(yīng)繳款項”，主要用于核算實行國庫集中支付的醫(yī)院收到或需上繳的款項，并且設(shè)置了“財政直接支付”和“財政授權(quán)支付”兩個明細科目，以反映這兩種支付方式下的醫(yī)院財政收支情況?！笆聵I(yè)基金”核算醫(yī)院擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，主要包括滾存的結(jié)余資金和科教項目結(jié)余解除限定后轉(zhuǎn)入的金額等；“專用基金”核算醫(yī)院按規(guī)定設(shè)置、提取的具有專門用途的凈資產(chǎn)；“待沖基金”核算醫(yī)院使用財政補助、科教項目收入購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或購買藥品、衛(wèi)生材料等物資所形成的，留待計提資產(chǎn)折舊、攤銷或領(lǐng)用發(fā)出庫存物資時予以沖減的基金?！柏斦a助收入”核算按部門預(yù)算隸屬關(guān)系從同級財政部門取得的各類財政補助；“科教項目收入”核算醫(yī)院取得的除財政補助收入外專門用于科研、教學(xué)項目的補助收入。2．重要項目的會計政策和行業(yè)慣例。醫(yī)院會計制度中某些交易和事項的會計處理具有一定特點，例如,藥品采用實際采購價格確定，醫(yī)院購進庫存物資單獨發(fā)生的運雜費，能夠直接計入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本的，計入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本，不能直接計入醫(yī)療業(yè)務(wù)成本的，計入管理費用；低值易耗品領(lǐng)用實行一次性攤銷，個別價值較高或領(lǐng)用報廢相對集中的可采用五五攤銷法；對長期股權(quán)投資只采用成本法核算；在發(fā)生固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢、毀損等情況時，如果按規(guī)定上繳時，應(yīng)貸記應(yīng)繳款項。除會計政策以外，可能還存在一些行業(yè)慣例，注冊會計師需要熟悉這些行業(yè)慣例。當(dāng)醫(yī)院采用與行業(yè)慣例不同的會計處理方法時，注冊會計師需要了解其原因，并考慮采用與行業(yè)慣例不同的會計處理方法是否適當(dāng)。3．會計政策的變更。注冊會計師需要了解被審計醫(yī)院本期會計政策的選用與前期相比是否發(fā)生重大變化，包括對本期新發(fā)生的交易或事項選用的會計政策，對前期不重大而本期重大的交易或事項選用的會計政策等。如果被審計醫(yī)院變更了重要的會計政策，注冊會計師需要考慮變更的原因及其適當(dāng)性，即考慮：會計政策的變更是否是法律法規(guī)或者事業(yè)單位會計準則、《醫(yī)院會計制度》要求的變更；會計政策變更是否能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。除此之外，注冊會計師還需要關(guān)注會計政策的變更是否得到充分披露。（四）目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險1．被審計醫(yī)院是否準確把握國家的宏觀政策取向，并結(jié)合最新醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的總體要求，制訂了相應(yīng)的總體規(guī)劃；被審計醫(yī)院近期的工作思路和工作目標。2．醫(yī)院是否了解自身的核心競爭力，是否有一套與發(fā)展戰(zhàn)略相適應(yīng)的戰(zhàn)略規(guī)劃。3．被審計醫(yī)院的外部環(huán)境（機遇與風(fēng)險）和內(nèi)部情況（優(yōu)勢和劣勢）。注冊會計師可以對有關(guān)人員、設(shè)備、技術(shù)力量、服務(wù)能力、工作量等方面的歷年數(shù)據(jù)進行加工、分析，了解被審計醫(yī)院面臨的業(yè)務(wù)風(fēng)險。例如，是否存在研究開發(fā)新式醫(yī)療手段失敗的風(fēng)險，是否存在業(yè)務(wù)擴大導(dǎo)致內(nèi)部管理欠缺的風(fēng)險，是否存在會計人員未能正確理解新《醫(yī)院會計制度》的風(fēng)險，是否存在行業(yè)監(jiān)管機構(gòu)進一步加強監(jiān)管的風(fēng)險，是否存在現(xiàn)金流量及融資方面的風(fēng)險，是否存在信息系統(tǒng)癱瘓的風(fēng)險等。（五）被審計醫(yī)院財務(wù)業(yè)績的衡量和評價被審計醫(yī)院內(nèi)部或外部的業(yè)績衡量和評價可能對管理層產(chǎn)生壓力，促使其采取措施改善財務(wù)業(yè)績或歪曲財務(wù)報表。注冊會計師需要了解被審計醫(yī)院財務(wù)業(yè)績的衡量和評價情況，考慮這種壓力是否可能導(dǎo)致管理層采取行動，以至于增加財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險。