【正文】 指所有連續(xù)性的服務關系，提供服務的任職者或雇員的主要收入或很大一部分收入來自于任職的企業(yè)，并且這種收入基本上代表了提供服務人員的勞動。 ? 雇傭關系應同時符合下列條件： ? （ 1） 受雇人員與用人單位簽訂 1年以上 （ 含 1年 ）勞動合同 （ 協(xié)議 ） ， 存在長期或連續(xù)的雇傭與被雇傭關系； ? （ 2） 受雇人員因事假 、 病假 、 休假等原因不能正常出勤時 ， 仍享受固定或基本工資收入 ； ? （ 3） 受雇人員與單位其他正式職工 享受同等福利 、 社保 、 培訓及其他待遇； ? （ 4） 受雇人員的 職務晉升 、 職稱評定等工作由用人單位負責組織 。 ?支付給與本企業(yè)沒有雇傭關系的人員的費用，屬于勞務費，不屬于工資薪金，應當憑地稅局代開的勞務費發(fā)票據(jù)實扣除，并應當按“ 勞務報酬所得 ” 扣繳個人所得稅。 ? 問：無底薪工資人員的工資能否作為工資薪金稅前扣除？ ? 答：對于無底薪的營銷人員，由于沒有最低工資保障，與企業(yè)沒有形成雇傭關系，應界定為一種松散的勞務合作關系，發(fā)放的無底薪工資應視為對外的勞務報酬支出，必須取得相應的發(fā)票，或者按照勞務報酬扣繳相應的個人所得稅和營業(yè)稅等，否則不允許在企業(yè)所得稅扣除。 ? 還需要說明的是，部分生產(chǎn)工人的工資采用純計件方式計算，同無底薪的營銷人員的稅收待遇是一致的。 工資薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，此外， 股份支付也應屬于稅法規(guī)定的工資薪金范疇 。 二、職工薪酬的范圍 ?國稅函 [2022]3號文件 : ? “工資薪金總額 ” ，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和， 不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。 《 實施條例 》 第 34條規(guī)定：企業(yè) 實際發(fā)生的 合理 的工資薪金支出，準予扣除。 三、職工薪酬的會計處理與稅法的差異 要點 ? 實際發(fā)生 收付實現(xiàn)制； ? 任職和雇傭有關的支出； ? 合理的范圍和標準； ? 現(xiàn)金和非現(xiàn)金形式； ?合理性工資薪酬是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。 ? （ 5）有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的； ? 屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。企業(yè)在在次年匯繳申報期前補發(fā)報告年度的以前年度的工資，以及企業(yè)在匯繳申報期后補發(fā)以前年度 (包括報告年度 )的工資，都應當 作為補發(fā)年度的實發(fā)工資 。期末庫存在產(chǎn)品、產(chǎn)成品均包含一定的工資成本，甚至在建工程科目也有本單位人員的工資成本。 ? 注意：簡化的配比原則的應用。 企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過 工資薪金總額 14％的部分，準予扣除。 四、職工福利費的會計處理與稅法差異 ? 關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知（ 國稅函 [2022]98號） ? 四、關于以前年度職工福利費余額的處理 根據(jù) 《 國家稅務總局關于做好 2022年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知 》 （國稅函 〔 2022〕 264號）的規(guī)定，企業(yè) 2022年以前按照規(guī)定計提但尚未使用的職工福利費余額， 2022年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應首先沖減上述的職工福利費余額，不足部分按新稅法規(guī)定扣除；仍有余額的，繼續(xù)留在以后年度使用。 類似的處理 ?國稅函 【 2022】 202 ?2022年 1月 1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計提的各類準備金， 2022年 1月 1日以后，未經(jīng)財政部和國家稅務總局核準的，企業(yè)以后年度實際發(fā)生的相應損失，應先沖減各項準備金余額。 ? 《 關于執(zhí)行 企業(yè)會計制度 和相關會計準則有關問題解答（二） 》 （財會 【 2022】 10號）的規(guī)定，外商投資企業(yè)應在 “ 應付福利費 ” 科目下設置 “ 從費用中提取的福利費 ” 和 “ 從稅后利潤中提取的職工獎勵及福利 ” 兩個明細科目，分別核算從費用和稅后利潤中提取的職工福利費。對于單獨設置賬冊，一般包括兩種方式，一是在相應的科目中設置明細科目核算，二是設置輔助賬核算。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。 企業(yè) 撥繳 的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額 2％的部分，準予扣除。 “ 撥繳的工會經(jīng)費 ” 不是發(fā)生的工會經(jīng)費支出，要憑工會組織開具的 《 工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù) 》 才能在稅前扣除； 法規(guī)依據(jù) ?《 國家稅務總局關于工會經(jīng)費稅前扣除問題的通知 》 （國稅函 〔 2022〕 第 678號）； ?全國總工會、國家稅務總局 《 關于進一步加強工會經(jīng)費稅前扣除管理的通知 》 （總工發(fā) 〔 2022〕 9號）； 六、職工教育經(jīng)費的會計處理與稅法差異 會計準則 稅法 職工教育經(jīng)費仍實行計提、使用辦法。 差異分析：與職工福利費和工會經(jīng)費不同的是，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費超過工資薪金總額 ％的部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 ?問：個人學歷教育支出是否可以在職工教育費中列支？ ?答：根據(jù) 《 關于印 關于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見 的通知 》 （財建字［ 2022］ 317號）文件規(guī)定，企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職培訓，所需費用應由個人承擔，不屬于職工教育經(jīng)費列支范圍。 ? (2)對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察 ，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出 ， 避免擠占日常的職工教育培訓經(jīng)費開支 。 ? (4)計提的職工教育經(jīng)費不夠開支的 ， 可從企業(yè)工會年度內(nèi)按規(guī)定留成的工會經(jīng)費中列支 。 ?關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知 國稅函 [2022]98號 ?五、關于以前年度職工教育經(jīng)費余額的處理 對于在 2022年以前已經(jīng)計提但尚未使用的職工教育經(jīng)費余額， 2022年及以后新發(fā)生的職工教育經(jīng)費應先從余額中沖減。 【 案例分析 4】 ?某企業(yè) 2022年初職工教育經(jīng)費結余 40萬元，從 2022年度開始按照工資總額 %每年計提職工教育經(jīng)費 25萬元， 202 2022022年每年使用的職工教育經(jīng)費分別是 10萬元、 11萬元、 22萬元。 企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為職工 繳納 的 “ 五險一金 ” ，準予扣除。對于提而未繳的 “ 五險一金 ” 不得在稅前扣除，本期實際繳納數(shù)超過了提取數(shù)的部分，允許在實際繳納的年度扣除，即前期調(diào)增的金額，允許在本年作納稅調(diào)減。文件規(guī)定，自 2022年 1月 1日起 ，企業(yè)根據(jù)國家有關政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額 5%標準內(nèi)的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除。 為特殊工種職工支付的人身安全保險費可以據(jù)實扣除。 差異分析：在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣除。 保險費用的扣除原則： ? 第一，只要具有強制性和基本保障性的保險費用都可以據(jù)實扣除 ? 第二，企業(yè)在商業(yè)保險機構為本企業(yè)的財產(chǎn)購買的財產(chǎn)險可以扣除，但為投資者個人或其職工個人購買的財產(chǎn)險和人壽險一律不得扣除。 ? 第三 ,人身意外傷害保險屬于人壽險，原則上不得扣除，屬于隨同交通票一并購買的人身意外傷害保險，可以作為差旅費的雜費稅前扣除。 九、辭退福利的會計處理與稅法差異 會計準則 稅法 當辭退計劃滿足準則規(guī)定的預計負債確認條件時，應當確認一項預計負債；同時計入當期管理費用。 差異分析：辭退福利屬于職工薪酬核算的范圍，但不屬于稅法中規(guī)定的工資薪金范疇。 十、股份支付的會計處理與稅法差異 會計準則 稅法 現(xiàn)金結算和權益結算的股份支付，在等待期資產(chǎn)負債表日，計入成本費用類科目。 差異分析：在職工未實際行權之前，該費用不得在稅前扣除，應調(diào)增應納稅所得額，職工實際行權時，應當相應調(diào)減應納稅所得額。 《 稅法 》 第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從 各種來源 取得的收入，為收入總額。 二、收入確認條件與稅法比較 （一）商品銷售收入 會計準則 稅法 會計準則規(guī)定：銷售商品收入同時滿足五個條件的，才能予以確認： 國稅函 [2022]875號規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足四個條件的，應確認收入的實現(xiàn) 差異分析：稅法規(guī)定的四個確認條件基本與企業(yè)會計準則的規(guī)定一致，只是所得稅的確認收入條件中沒有 “ 與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè) ” 這一要求，即沒有接受會計準則認可的謹慎性原則。會計側重于收入的實質(zhì)性實現(xiàn)，稅法側重于收入的社會價值的實現(xiàn)，一般情況下不考慮企業(yè)的經(jīng)營風險，國稅函 [2022]875號規(guī)定，強調(diào)企業(yè)的經(jīng)營風險應該由企業(yè)的稅后利潤來補償，國家不享有企業(yè)的所有利潤，因此，也不該承擔企業(yè)的經(jīng)營風險。 ?（ 2） 對于 “ 主要風險和報酬的轉移 ” ，稅法認為只要對外開具了發(fā)票，就意味著主要風險和報酬已經(jīng)發(fā)生轉移；對于 “ 相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) ” ，稅法除特別規(guī)定外，一般不作為應稅收入的確認條件。也就是說，如果相關的成本不能夠可靠地計量，即使開具了增值稅發(fā)票，也只能確認 增值稅收入 ，不能同時確認 所得稅收入 。 ? 規(guī)避方法 —— 巧妙利用 “ 分期收款方式 ” 應對，將所謂 “ 隱瞞 ” 收入的 “ 偷稅 ” 演變成合理合法的 “ 延期納稅 ” 。 國稅函 [2022]875號規(guī)定企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應采用完工百分比法確認提供勞務收入。但對于交易結果不能能夠可靠估計勞務業(yè)務企業(yè)所得稅收入稅法沒有做出規(guī)定，即稅法不直接承擔企業(yè)間的壞賬風險。 項目 會計 稅法 結論 當年開工并完工 在完工時一次確認收入 在完工時一次確認收入 一致 當年開工次年完工但持續(xù)時間不足12個月 在 12月 31日按照完工百分比法確認相關的收入和成本 在完工時一次確認收入 不一致，稅法遞延確認收入和成本 當年開工次年完工但持續(xù)時間超過12個月 按照完工百分比法分年確認相關的收入和成本 按照完工百分比法分年確認相關的收入和成本 一致 會計準則 稅法 按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外?！?實施條例 》 第 13條規(guī)定，企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。另外，稅法不認同企業(yè)提供勞務交易結果不能夠可靠估計的情況，應對根據(jù)會計人員職業(yè)判斷進行會計處理的結果區(qū)別情況進行納稅調(diào)整。該大型設備成本為 60萬元。 本例中甲公司應當確認的銷售商品收入金額為80萬元；計算得出現(xiàn)值為 80萬元、年金為 20萬元、期數(shù)為 5年的折現(xiàn)率為 ％；每期計入財務費用的金額如表所示。 ? 本年度只確認計稅收入 20萬元，結轉成本 12萬元，所以調(diào)減應納稅所得額 。 【 案例分析 6】 項目 CA TB 長期應收款 （ ） 0 借：遞延所得稅負債 貸：所得稅費用 項目 CA TB 存貨 0 36萬 借：所得稅費用 30000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 30000 （ 4） 2022年 12月 31日收取貨款時 ， 借：銀行存款 200 000 貸：長期應收款 202200 借：未實現(xiàn)融資收益 40923 貸：財務費用 40 923 稅務處理： ? 本年度應確認計稅收入 20萬元 ， 結轉成本 12萬元 ， 同時調(diào)減應納稅所得額 ,累計調(diào)增應納稅所得額 。 項目 CA TB 長期應收款 （ ） 0 借：遞延所得稅負債 42923 貸：所得稅費用 42923 項目 CA