【正文】 建工程成本。因此，自產(chǎn)無(wú)償提供、外購(gòu)無(wú)償提供等方式的甲供材料（設(shè)備），即狹義上的甲供材料（設(shè)備），應(yīng)當(dāng)計(jì)入甲方的在建工程成本或開發(fā)成本；自產(chǎn)有償提供、外購(gòu)有償提供和甲方代購(gòu)提供等方式的甲供材料（設(shè)備），即廣義上的甲供材料（設(shè)備），應(yīng)當(dāng)計(jì)入乙方的建筑安裝成本。在計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目時(shí)，施工費(fèi)用的扣除憑證以建安發(fā)票為準(zhǔn)，材料和設(shè)備費(fèi)用的扣除憑證以銷售發(fā)票為準(zhǔn)。換句話講，只要不是重復(fù)計(jì)算、沒(méi)有虛列和多列，實(shí)際支付的甲供材料（設(shè)備），允許在建筑安裝工程費(fèi)中計(jì)算扣除。房地產(chǎn)企業(yè)采用自營(yíng)方式自行施工建設(shè)的，還應(yīng)當(dāng)關(guān)注有無(wú)虛列、多列施工人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)等情況。在這里，筆者就甲供材料（設(shè)備）是否屬于建筑安裝工程費(fèi)，依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算管理規(guī)程的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)）作一個(gè)反向推定。爭(zhēng)論的焦點(diǎn)是對(duì)“建筑安裝工程費(fèi)”的界定，雙方有不同的理解。主張扣除的一方認(rèn)為，建筑安裝工程費(fèi)包括以出包方式支付和以自營(yíng)方式發(fā)生兩部分，甲供材料（設(shè)備）就是自營(yíng)方式發(fā)生的部分。但無(wú)論是主張扣除，還是主張不扣除，政策依據(jù)都是土地增值稅暫行條例第六條和增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第七條第二項(xiàng)的“建筑安裝工程費(fèi)，指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費(fèi)，以自營(yíng)方式發(fā)生的建筑安裝工程費(fèi)”。本文主要梳理甲供材料（設(shè)備）涉及的土地增值稅和企業(yè)所得稅問(wèn)題。“提供交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)”業(yè)務(wù)，應(yīng)如何填報(bào)申報(bào)表。（2）土地增值稅清算后，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)，房地產(chǎn)公司沒(méi)有補(bǔ)繳的，根據(jù)《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定應(yīng)該加收滯納金。已按規(guī)定預(yù)繳稅款，清算補(bǔ)繳稅款的滯納金處理房地產(chǎn)公司在土地增值稅清算后，往往會(huì)出現(xiàn)扣除已經(jīng)預(yù)繳的土地增值稅，還要補(bǔ)繳土地增值稅的情況。對(duì)“財(cái)稅[2006]21號(hào)”未明確的重新界定在執(zhí)行“財(cái)稅[2006]21號(hào)” 第二條第一款規(guī)定過(guò)程中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在理解“每年”的含義上產(chǎn)生了歧義，因此《新通知》對(duì)此進(jìn)行了重新界定，明確規(guī)定：計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購(gòu)房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)一年；超過(guò)一年，未滿12個(gè)月但超過(guò)6個(gè)月的，可以視同為一年。（3）領(lǐng)款人的身份證明、簽章等手續(xù)齊備。貨幣安臵的稅務(wù)處理《新通知》明確規(guī)定，貨幣安臵拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。（3）補(bǔ)差價(jià)款的處理房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。本項(xiàng)目房地產(chǎn)安臵回遷戶房地產(chǎn)企業(yè)利用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安臵回遷戶的，其稅務(wù)處理為：（1）安臵用房應(yīng)該視同銷售，確認(rèn)土地增值稅的應(yīng)稅收入根據(jù)“國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)”規(guī)定，安臵用房的視同銷售收入按下列方法和順序確認(rèn)：A 按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；B 由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。筆者認(rèn)為，印花稅和契稅性質(zhì)是一樣的，都是企業(yè)購(gòu)買土地過(guò)程中“按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”，應(yīng)該可以在土地增值稅稅前扣除的。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，也是一大利好。按照《新通知》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”，計(jì)入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。（五）取得土地使用權(quán)時(shí)支付契稅的稅前扣除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出?！缎峦ㄖ访鞔_規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑臵費(fèi)不得在土地增值稅稅前扣除。也就是說(shuō)，利息支出只能作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行稅務(wù)處理，不允許計(jì)入“開發(fā)成本”而享受成本加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策。再者，對(duì)利息支出的稅務(wù)處理進(jìn)行了統(tǒng)一。也就是說(shuō)，對(duì)全部使用自有資金，沒(méi)有利息支出的房地產(chǎn)企業(yè)，其房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)是：按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。即：（一）財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。（三）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除問(wèn)題，《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》進(jìn)行了明確規(guī)定，但是在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)了新情況、新問(wèn)題。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在與施工單位結(jié)算竣工工程價(jià)款時(shí)，考慮土地增值稅稅前扣除必須注意兩點(diǎn)：按照“國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)文”規(guī)定，施工企業(yè)的建筑業(yè)發(fā)票應(yīng)該在項(xiàng)目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具；與施工單位結(jié)算竣工工程價(jià)款時(shí)，必須要求施工企業(yè)開具包括工程質(zhì)量保證金在內(nèi)的全額建筑業(yè)發(fā)票。在實(shí)際工作中有兩種作法：其一，施工單位開具包括工程質(zhì)量保證金在內(nèi)全額建筑業(yè)發(fā)票，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)留保證金時(shí)向施工單位開具“保證金收據(jù)”；其二，施工單位僅僅開具實(shí)收工程款的建筑業(yè)發(fā)票，對(duì)沒(méi)有收取的工程質(zhì)量保證金不開具發(fā)票。上述規(guī)定與企業(yè)所得稅的收入確認(rèn)保持一致，消除了二者的差異。未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入?！缎峦ㄖ分饕邪藗€(gè)方面的規(guī)定，現(xiàn)根據(jù)文件精神結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際情況解讀如下：（一）清算應(yīng)稅收入的確認(rèn)不管是《土地增值稅暫行條例》以及實(shí)施細(xì)則，還是關(guān)于土地增值稅清算的其他文件（“財(cái)稅〔2006〕21號(hào)文”、“國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)文”、“國(guó)稅發(fā)〔2009〕91號(hào)文”等）均沒(méi)有對(duì)土地增值稅的應(yīng)稅收入的確認(rèn)問(wèn)題進(jìn)行明確。它的第二條明確指出：稅務(wù)部門要嚴(yán)格按照稅法和有關(guān)政策規(guī)定，認(rèn)真做好土地增值稅的征收管理工作，對(duì)定價(jià)過(guò)高、漲幅過(guò)快的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行重點(diǎn)清算和稽查。解讀“國(guó)稅函〔2010〕220號(hào)文”：國(guó)稅總局再次明確土地增值稅從時(shí)間:20100614 13:34來(lái)源:未知 作者:海眾成財(cái)務(wù) 07552752 點(diǎn)擊:186次 2010 年4月17日，國(guó)務(wù)院發(fā)出了《關(guān)于堅(jiān)決遏制部分城市房?jī)r(jià)過(guò)快上漲的通知》，通知中提出十條舉措，被業(yè)內(nèi)稱為房地產(chǎn)新國(guó)十條。通過(guò)工程造價(jià)成本分解圖可以看出施工方在甲供建筑材料的稅金成本放入結(jié)算金額中，合并開具建安發(fā)票給房地產(chǎn)企業(yè)，實(shí)質(zhì)甲供材的營(yíng)業(yè)稅仍然是由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)，只不過(guò)反映方式是以建安發(fā)票進(jìn)入成本核算。只有甲供材的稅收政策明晰化，才會(huì)減少征納雙方對(duì)政策理解的歧義，才會(huì)使政策更具有可操作性。綜上所述，我認(rèn)為解決甲供材的稅收問(wèn)題應(yīng)從兩方面入手：一是從稅收政策角度出發(fā)讓稅法條例明晰化和可操作性。（如圖）工程建造成本甲供材成本 施工企業(yè)人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)施工企業(yè)人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)甲供材材料 成本差異 甲供材定額成本成本=施工企業(yè)人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)+甲供材定額成本*%*建造成本（未繳納營(yíng)業(yè)稅）四、對(duì)于甲供材征稅問(wèn)題的幾點(diǎn)想法我們從政策、范圍及計(jì)稅依據(jù)三個(gè)方面分析了甲供材涉及營(yíng)業(yè)稅征收的相關(guān)內(nèi)容，從我們基層稅務(wù)人員實(shí)際對(duì)甲供材稅款的征收、檢查都有相當(dāng)大的困難。施工方根據(jù)建設(shè)部《清單計(jì)價(jià)規(guī)范》的要求，由甲方自行負(fù)責(zé)采購(gòu)供應(yīng)的材料費(fèi)，投標(biāo)人將“甲供材料”費(fèi)進(jìn)入綜合單價(jià)中計(jì)取相應(yīng)的稅費(fèi)、利潤(rùn)后再將“甲供材料”費(fèi)從綜合單價(jià)中扣除，這種形式的報(bào)價(jià)就包含了甲供材料稅金，在以后的申報(bào)繳納建筑稅金時(shí)，甲方就不再另外支付甲供材料的稅金部分，乙方以后開具的建安發(fā)票也會(huì)包含甲供材料稅金在內(nèi)。如果沒(méi)有施工（安裝）資質(zhì)，就形成基本建設(shè)單位采購(gòu)除設(shè)備以外的材料交由施工方施工完成工程作業(yè)的甲供材概念。由于1994年版的《實(shí)施細(xì)則》第十八條將設(shè)備包含在營(yíng)業(yè)額內(nèi)作為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，導(dǎo)致建筑工程中的設(shè)備存在既繳增值稅又繳營(yíng)業(yè)稅的可能性，所以國(guó)家稅務(wù)總局相繼出臺(tái)了國(guó)稅發(fā)【2002】117號(hào)文、財(cái)稅【2003】16號(hào)文和國(guó)稅發(fā)【2006】80號(hào)文，解決五類自產(chǎn)貨物（一）金屬結(jié)構(gòu)件：包括活動(dòng)板房、鋼結(jié)構(gòu)房、鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品、金屬網(wǎng)架等產(chǎn)品；（二）鋁合金門窗；（三）玻璃幕墻；（四）機(jī)器設(shè)備、電子通訊設(shè)備；（五）國(guó)家稅