【正文】 計(jì)人員作出正確結(jié)論的難度也就越大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就不可避免的存在。內(nèi)部審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜，為內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)了更多的困難，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨之增加。內(nèi)部審計(jì)對(duì)象逐步發(fā)展為企業(yè)集團(tuán)、股份公司和連鎖經(jīng)營(yíng)店。如企業(yè)內(nèi)部某個(gè)部門(mén)私設(shè)“小金庫(kù)”，搞真假兩套賬，內(nèi)外串通，如果沒(méi)有線索，審計(jì)人員就有不能查清事實(shí)真象的風(fēng)險(xiǎn)。健全有效的內(nèi)部管理制度能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)生的各種差錯(cuò)和舞弊。顯然，內(nèi)部審計(jì)法律依據(jù)不充分、不健全，或出現(xiàn)空白．使得內(nèi)審人員在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，只有依據(jù)經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)進(jìn)行分析判斷，在某種程度上影響了審計(jì)結(jié)論的權(quán)威性和正確性，因而增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系不健全內(nèi)審法律法規(guī)體系不健全，依法治審不力。大大降低了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性，使其很難正常開(kāi)展工作，從而引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這就形成了“行政規(guī)定式”的內(nèi)審機(jī)構(gòu)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是由諸多因素形成的，下面從引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主客觀因素分析。因而，企業(yè)內(nèi)部存在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。這樣，企業(yè)所有者對(duì)經(jīng)理以及經(jīng)理對(duì)所屬各職能管理部門(mén)經(jīng)營(yíng)行為的監(jiān)督和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)就由各級(jí)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)完成。這不僅體現(xiàn)在企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者之間，而且更多地體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部備職能部門(mén)和員工之間，從而形成分權(quán)管理、分級(jí)負(fù)責(zé)的管理體制和受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。審計(jì)職業(yè)界自身對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響，主要表現(xiàn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理體制和不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)我國(guó)審計(jì)職業(yè)界的負(fù)面作用。在西方，審計(jì)準(zhǔn)則是判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要依據(jù)，但是在我國(guó)，審計(jì)準(zhǔn)則的地位在法律上卻沒(méi)有得到確認(rèn)，《民法》和其他法規(guī)中，對(duì)于社會(huì)審計(jì)民事責(zé)任的內(nèi)容規(guī)定幾近空白，而且在現(xiàn)實(shí)中，卻總是發(fā)生繞過(guò)被審計(jì)者而要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)全部或主要責(zé)任的情況。除上述以外，會(huì)計(jì)人才缺乏，會(huì)計(jì)人員包括會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的了解不足，直接影響了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推廣。檢查風(fēng)險(xiǎn)取決于實(shí)質(zhì)性測(cè)試設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)合理設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍并有效執(zhí)行,將檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平。按照基于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果為基礎(chǔ),并考慮既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平,來(lái)確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平,再據(jù)此計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序?！　o(wú)論內(nèi)部控制是否有效,都要對(duì)各類重大交易、賬戶余額及列表與披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試。同時(shí),新準(zhǔn)則又強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度,即使評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低,說(shuō)明預(yù)期內(nèi)部控制較好,也必須執(zhí)行控制測(cè)試,以支持該評(píng)估結(jié)果?！　∽?cè)會(huì)計(jì)師決定信賴被審計(jì)單位的內(nèi)部控制時(shí),需要執(zhí)行控制測(cè)試,其目的是測(cè)試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)方面的有效性,并據(jù)此再評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估認(rèn)為預(yù)期控制運(yùn)行是有效的,就必須執(zhí)行控制測(cè)試以支持該評(píng)估結(jié)果?！　∵M(jìn)一步審計(jì)程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的各類交易、賬戶余額及列報(bào)與披露的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)所實(shí)施的審計(jì)程序,包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。因此,不能輕視新風(fēng)險(xiǎn)模型在財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次的運(yùn)用問(wèn)題。由于財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)影響多個(gè)認(rèn)定,只有將風(fēng)險(xiǎn)模型運(yùn)用于這兩個(gè)層次,使二者很好地配合,才可能最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。綜合性策略是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)同時(shí)采用控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序。擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的整體審計(jì)策略包括實(shí)質(zhì)性策略和綜合性策略。三、制定審計(jì)程序　　 制定一般審計(jì)程序　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及所采取的總體應(yīng)對(duì)措施,對(duì)擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的整體審計(jì)策略具有重大影響。2．重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中還注重強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及采取的特殊的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的考慮．對(duì)擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序．以及整體審計(jì)策略都具有重大影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師最大的敵人是管理層舞弊．管理層舞弊往往會(huì)繞過(guò)或逾越內(nèi)部控制，所以過(guò)去的審計(jì)方法往往會(huì)導(dǎo)致控制風(fēng)險(xiǎn)很低而實(shí)際上審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)很高的問(wèn)題。4．舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素分析。了解企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)并作出相應(yīng)的記錄；其次，實(shí)行符合性測(cè)試，證實(shí)有關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的效果：最后．評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的強(qiáng)弱．即評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)法是指通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的評(píng)價(jià)而確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的一種方法。根據(jù)影響的重要程度來(lái)識(shí)別被審計(jì)單位的關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)。(2)通過(guò)重要的交易類別和其他異常情況識(shí)別出關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)。(1)通過(guò)分析出重要的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別出關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)。2．經(jīng)營(yíng)流程分析。分析公司外部環(huán)境的目的，就是要找出外部環(huán)境是否存在為公司提供的可以加以利用的發(fā)展機(jī)會(huì)．以及外部環(huán)境對(duì)公司發(fā)展是否構(gòu)成威脅。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要是通過(guò)分析外部環(huán)境中威脅客戶成功執(zhí)行戰(zhàn)略．從而達(dá)到經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的潛在風(fēng)險(xiǎn)因素來(lái)識(shí)別戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的。 ②資料中情況（4）最有可能存在對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告這種舞弊，并且最有可能導(dǎo)致甲公司利潤(rùn)表的營(yíng)業(yè)收入項(xiàng)目產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)。 （3） ①在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常關(guān)心侵占資產(chǎn)和對(duì)財(cái)務(wù)信息做出虛假報(bào)告這兩類舞弊。 （2） 情況（4）導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)。本情況不屬于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)增加的情形。 （3）①指出在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常最關(guān)心的舞弊類型及舞弊發(fā)生的因素；②逐一分析資料，指出哪種情況最可能存在舞弊、該舞弊所屬的類型，該舞弊最可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的哪一個(gè)項(xiàng)目產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)？ （4）自2004年以來(lái)，甲公司歷年的財(cái)務(wù)報(bào)表均由XYZ會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否可以與被審計(jì)單位簽訂長(zhǎng)期審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)？出現(xiàn)哪些情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮重新簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)？ 分析： （1） 情況（1）：雖然倉(cāng)庫(kù)安裝了新的信息系統(tǒng)，但該系統(tǒng)并未與甲公司的財(cái)務(wù)報(bào)告工作直接發(fā)生聯(lián)系，不會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 要求： （1）逐一分析資料中各種情況，指出每種情況是否表明或?qū)е录坠矩?cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。部分客戶受優(yōu)惠條件的吸引，已提前預(yù)付了貨款，并同意次年提貨。 （4）新任銷售部經(jīng)理在2007年初向董事會(huì)承諾本年度銷售收入比上年增加 30％、否則扣發(fā)全體管理人員全年獎(jiǎng)金。由于該地區(qū)除伊拉克以外的各國(guó)商家云集，均難以獲得市場(chǎng)準(zhǔn)入，公司董事會(huì)決定投入500萬(wàn)元美元在伊拉克設(shè)立分公司。為配合此次財(cái)務(wù)人員內(nèi)部輪換，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在財(cái)務(wù)人員內(nèi)部輪換后的連續(xù)三個(gè)月內(nèi)加大了復(fù)核與核查的力度。在了解甲公司及其環(huán)境、評(píng)估重大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師陳華和周琳注意到甲公司2007年度發(fā)生了如下事項(xiàng)和情況： （1）2007 年初，為提高存貨管理水平，甲公司各個(gè)倉(cāng)庫(kù)配置了計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)使甲公司各倉(cāng)庫(kù)之間實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部聯(lián)網(wǎng)，出庫(kù)單、入庫(kù)單由原先的人工填寫(xiě)改為計(jì)算機(jī)打印。自2004年以來(lái)，甲公司歷年的財(cái)務(wù)報(bào)表均由XYZ會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)案例分析 甲公司為我國(guó)南方地區(qū)的一家大型制造企業(yè)，主要生產(chǎn)中央空調(diào)。但在許多企業(yè)中尚未建立風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該提請(qǐng)管理層注意這種情況，并同時(shí)提出建立風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的相關(guān)建議。審計(jì)人員于后事審計(jì)工作時(shí)．必須對(duì)可能導(dǎo)致管理舞弊的征兆提高警覺(jué)，有些內(nèi)部審計(jì)組織開(kāi)始介入風(fēng)險(xiǎn)管理，并將其作為內(nèi)部審計(jì)的重要領(lǐng)域，這一做法得到了國(guó)際內(nèi)部審計(jì)職業(yè)界的普遍認(rèn)可。但是，造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其事務(wù)所出現(xiàn)巨大風(fēng)險(xiǎn)最主要的原因并不是事務(wù)所本身，而是被審計(jì)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況出現(xiàn)問(wèn)題。重則會(huì)為之提供服務(wù)的事務(wù)所遭滅頊之災(zāi)。經(jīng)營(yíng)失敗往往會(huì)同時(shí)帶來(lái)審計(jì)失敗。經(jīng)營(yíng)失敗會(huì)導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)，使得正常的會(huì)計(jì)核算失去基礎(chǔ)，使此前原本合理的會(huì)計(jì)核算變得不合理。這些客觀現(xiàn)實(shí)，促使審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)范圍不斷變化，審計(jì)技術(shù)方法不斷更新，也要求審計(jì)人員在更多的方面承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。經(jīng)濟(jì)全球一體化，經(jīng)濟(jì)規(guī)模的不斷擴(kuò)人，使得國(guó)家管理的公共資源和資金也相應(yīng)增加，管理的方式多樣化，社會(huì)公眾對(duì)公共資源和資金使用的效率、效果、經(jīng)濟(jì)性更為關(guān)注。在現(xiàn)代社會(huì)中，國(guó)家審計(jì)普遍面臨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)現(xiàn)階段的國(guó)家審計(jì)是行政性的政府審計(jì)，審計(jì)權(quán)力是政府權(quán)力的組成部分。絕大多數(shù)企業(yè)主要會(huì)計(jì)要素核算都存在偏差。此公告披露了財(cái)政部組織各地財(cái)政監(jiān)察專員分辦處對(duì)100家經(jīng)民間審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)的企業(yè)1998年度會(huì)計(jì)報(bào)表的抽查結(jié)果。我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象非常嚴(yán)重，這可從一些統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)和案例中略窺一斑。 我國(guó)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀從我國(guó)最近幾年涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律訴訟來(lái)看，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)正逐