【正文】 其他工業(yè)12012農(nóng)墾502機(jī)械19019續(xù)表類 別生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃全面預(yù)算數(shù)量/個(gè)百分率/%數(shù)量/個(gè)百分率/%建設(shè)203化工11110石油41表14 成本預(yù)算方法表 南京大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)系課題組對(duì)中國(guó)企業(yè)日常預(yù)算管理情況的調(diào)查．會(huì)計(jì)研究，2001（7）類 別生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃全面預(yù)算數(shù)量/個(gè)百分率/%數(shù)量/個(gè)百分率/%紡織（三）成本預(yù)算管理發(fā)展?fàn)顩r不論在管理的“三職能說(shuō)”（計(jì)劃、組織、控制），抑或在管理的“五職能說(shuō)”（計(jì)劃、組織、控制、指揮、協(xié)調(diào)）中，預(yù)算管理均作為企業(yè)計(jì)劃的重要組成部分，在中國(guó)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中得到廣泛的應(yīng)用。丁宇、欒慶偉（2001）從價(jià)值鏈角度分析研究了制造型企業(yè)成本管理方法。較為突出的是邯鋼目標(biāo)成本管理改革的成功和邯鋼經(jīng)驗(yàn)在全國(guó)范圍內(nèi)的迅速推廣，使目標(biāo)成本管理成為我國(guó)企業(yè)成本管理的普遍模式（歐佩玉、王平心，2000）。 40121化工從被調(diào)查企業(yè)的情況看，%的企業(yè)采用了目標(biāo)成本法，%的企業(yè)采用了計(jì)劃成本法，%的企業(yè)采用了標(biāo)準(zhǔn)成本法，如表13所示。該研究共發(fā)出問(wèn)卷234份，回收77份，%。（2）胡奕明（2003）的研究表明，在選用成本方法上，大多數(shù)企業(yè)采用了目標(biāo)成本管理，%，成本方法使用情況如表12所示。（1）馮巧根（2001）的問(wèn)卷調(diào)查表明：常規(guī)的成本管理方法已經(jīng)在我國(guó)企業(yè)中得到了較為普遍的應(yīng)用，如應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)成本分析方法、成本習(xí)性分析方法、目標(biāo)成本法的企業(yè)分別占到了被調(diào)查企業(yè)的44%、58%和25%。其研究表明，我國(guó)企業(yè)80%沒(méi)有完整實(shí)施ABC，但有50%的非上市公司擬實(shí)施ABC，80%的上市公司已經(jīng)實(shí)施了ABC的某些分析方法，同時(shí)，在進(jìn)行樣本配對(duì)檢驗(yàn)時(shí)，上市公司和非上市公司兩個(gè)樣本組在是否實(shí)施ABC方面，在統(tǒng)計(jì)上不存在顯著差異。其研究結(jié)果表明，在其189個(gè)研究樣本中，我國(guó)企業(yè)自覺(jué)或不自覺(jué)采用ABC方法的只有6個(gè)樣本，%。同時(shí)，孟焰（2002）、馮巧根（2002）等對(duì)中國(guó)企業(yè)了解和運(yùn)用新興的管理會(huì)計(jì)方法的調(diào)查結(jié)果表明，ABC、TC在中國(guó)企業(yè)有一定的運(yùn)用程度（%，%）；孟焰（2001）對(duì)46家企業(yè)各類會(huì)計(jì)人員的問(wèn)卷調(diào)查表明：%，%，%；%，%，%。調(diào)查表的設(shè)計(jì)涵蓋一些使用作業(yè)成本法的細(xì)節(jié)、使用作業(yè)成本法的經(jīng)歷和公司的基本情況等。反饋回90份有效的調(diào)查表，反饋率為11%，其中包括47家上市公司和43家非上市公司。（一）實(shí)施ABC情況ABC被視為當(dāng)今較為先進(jìn)的成本核算方法和企業(yè)期間費(fèi)用分配技術(shù)，相關(guān)的研究 如下：根據(jù)陳工孟等人（1999）對(duì)我香港公司ABC實(shí)施情況進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查研究。（10）1995年頒布了《會(huì)計(jì)法》，同時(shí)在后續(xù)年度陸續(xù)頒布實(shí)施了關(guān)于成本、費(fèi)用核算的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。（8）1984年3月5日，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》；同年4月26日，財(cái)政部頒布了《國(guó)營(yíng)工業(yè)、交通運(yùn)輸企業(yè)成本管理?xiàng)l例實(shí)施細(xì)則》等一批行業(yè)的成本管理制度。（6）1973年2月發(fā)布了《國(guó)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)工作規(guī)則（試行草案）》和《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》等三個(gè)附件。（5）1965年7月在報(bào)經(jīng)國(guó)務(wù)院同意后，財(cái)政部發(fā)出《企業(yè)會(huì)計(jì)工作改革綱要（試行草案）》。（3）財(cái)政部于1958年6月發(fā)出《關(guān)于改革企業(yè)會(huì)計(jì)制度辦法的通知》，決定保留一個(gè)制度，即國(guó)營(yíng)企業(yè)決算報(bào)告編送辦法，廢止《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本計(jì)算規(guī)程》等6個(gè)成本制度。1956年實(shí)行的標(biāo)準(zhǔn)賬戶計(jì)劃和會(huì)計(jì)報(bào)表格式，套用了前蘇聯(lián)20世紀(jì)50年代初實(shí)行的會(huì)計(jì)制度，共分前言、賬戶名稱、賬戶說(shuō)明、賬戶主要對(duì)應(yīng)關(guān)系和附錄五個(gè)部分。為中國(guó)作為全球制造中心進(jìn)行了有效的成本探索（2）1955年1月1日起實(shí)施《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)基本業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)賬戶計(jì)劃》。成本計(jì)劃僅局限于單個(gè)產(chǎn)品或某單一工序；成本控制主要限于費(fèi)用指標(biāo)分解、工資定額；成本分析主要局限于實(shí)際與計(jì)劃、同行業(yè)的比較等此階段成本管理主要局限于生產(chǎn)階段，但開(kāi)始引進(jìn)國(guó)外先進(jìn)的成本管理理念和成本管理方法。在《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本計(jì)算規(guī)程》中明確指出：國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)計(jì)算成本的目的，一是監(jiān)督成本計(jì)劃的執(zhí)行；二是反映執(zhí)行成本計(jì)劃的過(guò)程與成果；三是揭示成本降低的原因；四是提供考核各車間、部門工作成績(jī)的尺度；五是保證國(guó)家財(cái)產(chǎn)完整。一、我國(guó)企業(yè)成本管理發(fā)展歷程我國(guó)自20世紀(jì)50年代建立比較完善的國(guó)民工業(yè)體系以來(lái)，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)成本管理進(jìn)行了大量的探索，并取得了大量的成果，總體而言，我國(guó)成本管理歷程如表11 所示。這些變化都推動(dòng)了成本計(jì)量和成本管理模式的轉(zhuǎn)變。第二節(jié) 我國(guó)成本管理的發(fā)展?fàn)顩r我國(guó)自20世紀(jì)50年代以來(lái)，一直比較重視成本管理，從當(dāng)時(shí)的成本計(jì)劃、投入產(chǎn)出觀念到今天的成本戰(zhàn)略管理，無(wú)不體現(xiàn)了我國(guó)理論界和實(shí)務(wù)界在成本管理方面所作出的努力和取得的成果。 陳勝群．企業(yè)成本管理戰(zhàn)略．北京：立信會(huì)計(jì)出版社，2001通過(guò)對(duì)上述成本管理模式的分析可知，不論是各學(xué)者對(duì)SCM的闡述，還是國(guó)內(nèi)學(xué)者陳勝群首次提出的“成本管理戰(zhàn)略”模式，其中心內(nèi)容都認(rèn)為：成本管理不能局限于企業(yè)內(nèi)部的成本核算和僅僅為追求成本的降低而進(jìn)行成本控制，成本管理應(yīng)服務(wù)于企業(yè)的戰(zhàn)略管理，通過(guò)成本管理來(lái)持續(xù)獲得企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，CMS和SCM模式都認(rèn)為企業(yè)成本管理應(yīng)包括三個(gè)方面的內(nèi)容，即價(jià)值鏈分析、戰(zhàn)略定位和成本動(dòng)因分析。但王耕等將SCM的理念結(jié)合我國(guó)制造企業(yè)的實(shí)際加以應(yīng)用，此類研究在我國(guó)成本管理研究，尤其是實(shí)證研究中實(shí)為鮮見(jiàn)。6．王耕（2002）模式王耕對(duì)SCM的研究成果作了詳細(xì)綜述。但其戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)分析主要是針對(duì)于整個(gè)企業(yè)的評(píng)價(jià)，而對(duì)企業(yè)成本管理的業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)方面缺乏詳細(xì)的闡述。同時(shí)，該觀點(diǎn)也認(rèn)為SCM應(yīng)該包括價(jià)值鏈分析等四個(gè)方面的內(nèi)容，其理論的主要模型如圖12所示。他認(rèn)為企業(yè)管理會(huì)計(jì)人員應(yīng)提供企業(yè)自身及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的分析資料，同時(shí)管理者據(jù)此評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。顯然，Blocher只對(duì)SCM的目的進(jìn)行了闡述，但關(guān)于SCM的具體構(gòu)成和如何進(jìn)行戰(zhàn)略成本分析等缺乏系統(tǒng)性研究。4．Edward J. Blocher（1999）模式Blocher認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理是成本管理信息在企業(yè)戰(zhàn)略管理、促進(jìn)管理職能履行等方面的應(yīng)用，并闡述了成本信息對(duì)于企業(yè)的主要作用在于對(duì)管理的四項(xiàng)職能的服務(wù)，即對(duì)“戰(zhàn)略管理”、“計(jì)劃與決策”、“管理與經(jīng)營(yíng)控制”、“財(cái)務(wù)報(bào)告”的服務(wù)。他們的模式主要是從ABC的角度出發(fā)，同時(shí)以ABC為主線對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程價(jià)值鏈的各個(gè)階段采用SCM的觀點(diǎn)，建議企業(yè)要從企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)各個(gè)部門、企業(yè)外部、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、企業(yè)所處的行業(yè)等諸多方面，全面運(yùn)用ABC以獲得準(zhǔn)確的成本核算資料，并向企業(yè)各個(gè)部門及全體員工展示成本對(duì)于企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要性。Tony Grundy關(guān)于SCM的觀點(diǎn)，總體上和Shank的觀點(diǎn)類似，包括價(jià)值鏈分析、戰(zhàn)略定位和成本動(dòng)因分析三個(gè)方面，但是前者著重于對(duì)SCM工具的分析和研究。（4）進(jìn)行成本動(dòng)因分析，包括硬成本（有形成本）和軟成本（無(wú)形、潛在的成本） 分析。（2）競(jìng)爭(zhēng)者分析和標(biāo)桿瞄準(zhǔn)，分析競(jìng)爭(zhēng)者的競(jìng)爭(zhēng)狀態(tài)，評(píng)估其競(jìng)爭(zhēng)地位，從與競(jìng)爭(zhēng)者的經(jīng)營(yíng)管理差距中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。其主要流程如圖11所示。2．Tony Grundy模式Tony Grundy倡導(dǎo)的成本戰(zhàn)略管理模式被后來(lái)的學(xué)者稱為Cranfield（英國(guó)克蘭菲爾德大學(xué)）模式。（2）分別從行業(yè)維、市場(chǎng)維和戰(zhàn)略維來(lái)確定企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中所采取的戰(zhàn)略，并制定相應(yīng)的成本策略。這三種工具構(gòu)成了一個(gè)相互聯(lián)系、密不可分的體系，因此被認(rèn)為是SCM模式中最為完善的一種（夏寬云，2000）。Shank教授利用一系列的分析工具，為企業(yè)的成本管理提供了戰(zhàn)略上的分析。1．Shank模式Shank模式是Shank教授在邁克爾Grundy，1995；Robin（二）戰(zhàn)略成本管理研究文獻(xiàn)回顧“戰(zhàn)略成本管理”作為一種成本管理模式，自產(chǎn)生以來(lái)，國(guó)內(nèi)外學(xué)者和機(jī)構(gòu)作了大量的研究（Simmons，1980；John K.西蒙主要從企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)地位視角出發(fā)對(duì)戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)進(jìn)行探討，然后對(duì)管理會(huì)計(jì)中的成本管理作了理論上的分析，因此其分析著重于理論層面上的闡述，如“戰(zhàn)略成本管理應(yīng)該通過(guò)對(duì)企業(yè)自身以及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的有關(guān)成本資料進(jìn)行分析，為管理者提供戰(zhàn)略決策所需要的信息”。一般認(rèn)為，戰(zhàn)略成本管理就是從企業(yè)戰(zhàn)略的角度進(jìn)行成本管理，它與傳統(tǒng)成本管理最大的區(qū)別在于其對(duì)成本管理的中心不僅僅在生產(chǎn)階段，而是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程中，在成本管理和控制過(guò)程中使用了一些現(xiàn)代的成本管理方法和工具。關(guān)于現(xiàn)代成本管理方法本書(shū)將在第二章詳細(xì)論述，下文主要介紹戰(zhàn)略成本管理（Strategy Cost Management，SCM）?，F(xiàn)代成本管理又可分為成本管理方法和成本管理模式。這種背景下，現(xiàn)代的成本控制系統(tǒng)應(yīng)運(yùn)而生，無(wú)論是在觀念還是在所運(yùn)用的手段方面，都與傳統(tǒng)的成本控制系統(tǒng)有著顯著的差異。傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)已經(jīng)發(fā)揮并且仍在繼續(xù)發(fā)揮著巨大的作用，但是，產(chǎn)品種類增多、行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)加劇、產(chǎn)品設(shè)計(jì)和使用中人性化要求提高、信息技術(shù)的發(fā)展，為企業(yè)帶來(lái)了生產(chǎn)和管理的手段，也使經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程加快，使得企業(yè)因而面臨著前所未有的競(jìng)爭(zhēng)壓力。 葛家澍，余緒纓，侯文堅(jiān)，陳榮凱．會(huì)計(jì)大典第四卷——成本會(huì)計(jì)．北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1999這一時(shí)期，成本管理的理論和方法不斷地被擴(kuò)展充實(shí)，主要內(nèi)容有：決策成本、變動(dòng)成本法、本量利分析法、目標(biāo)成本法、責(zé)任成本管理等。會(huì)計(jì)體系由此形成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)兩大分支，對(duì)外滿足外部利益相關(guān)者掌握企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的要求，對(duì)內(nèi)為企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)。在此期間，線性規(guī)劃、概率論、模擬、決策論、網(wǎng)絡(luò)分析、成本預(yù)測(cè)模型等得到廣泛的應(yīng)用，最終形成所謂的“管理科學(xué)學(xué)派”。企業(yè)管理當(dāng)局為了提高產(chǎn)量，降低產(chǎn)品成本，擴(kuò)大企業(yè)利潤(rùn)，十分重視提高內(nèi)部工作效率。初步形成了從預(yù)算到核算，再加以反饋與控制的較完備的成本管理體系，成本管理的內(nèi)容和手段都得到了豐富與發(fā)展，成本管理的重點(diǎn)在事后控制上，形成了管理會(huì)計(jì)的雛形，真正意義上的成本管理開(kāi)始出現(xiàn)。借鑒泰勒的科學(xué)管理理論，