【正文】 ：流動(dòng)資產(chǎn) 35000機(jī)器設(shè)備 50000房屋 60000無(wú)形資產(chǎn)——商譽(yù) 10000 按公允價(jià)值入帳 貸：流動(dòng)負(fù)債 10000長(zhǎng)期負(fù)債 20000銀行存款 125000例2. 假設(shè)上例M公司支付100000元購(gòu)買。S公司在被購(gòu)買日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)及其資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值如下：S公司資產(chǎn)負(fù)債表99年1月1日項(xiàng) 目帳面價(jià)值公允價(jià)值流動(dòng)資產(chǎn)3000035000機(jī)器設(shè)備（凈值）30000 50000房屋（凈值） 40000 60000 資產(chǎn)總額 100000 145000流動(dòng)負(fù)債 10000 10000長(zhǎng)期負(fù)債 20000 20000股本 40000留存收益 30000 負(fù)債及所有者權(quán)益 100000M公司的這項(xiàng)收購(gòu)活動(dòng)，共支出的收購(gòu)成本為125000元。（二） 核算吸收合并下，采用購(gòu)買法時(shí)各種情況下的會(huì)計(jì)處理。副商譽(yù)的處理方法有兩種，（1）作為遞延收益，并在以后經(jīng)營(yíng)的一定期限內(nèi)分?jǐn)傆浫敫髌趽p益；（2）用公允市價(jià)按比例沖減非流動(dòng)資產(chǎn)，以確定他們的分配比例。反之，形成副商譽(yù)。（３）在購(gòu)買法下，企業(yè)合并取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按照他們的公正價(jià)值記帳。購(gòu)買成本還包括企業(yè)在合并中發(fā)生的各項(xiàng)間直接費(fèi)用，如咨詢費(fèi)、會(huì)計(jì)師費(fèi)、律師費(fèi)、登記注冊(cè)費(fèi)等。（一）、要求：采用購(gòu)買法進(jìn)行核算，（１）要求對(duì)被購(gòu)買企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，按評(píng)估后的公正市價(jià)重新反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的各個(gè)項(xiàng)目。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，記錄企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法主要有購(gòu)買法和權(quán)益法。被并企業(yè)在資產(chǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，編制資產(chǎn)負(fù)債表及財(cái)產(chǎn)清單清理債權(quán)債務(wù) 依法向工商、稅務(wù)部門辦理變更登記第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法前述，企業(yè)合并的方式主要有吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種。為此，要求企業(yè)合并必須按照 法定的程序進(jìn)行，切實(shí)保障各方的經(jīng)濟(jì)利益。但是實(shí)行混合合并對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理提出了更高的要求，增加了管理的難度和復(fù)雜性，如果過(guò)度追求多樣化，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)總體效益的降低。（3）混合合并——兩個(gè)或兩個(gè)以上處于不同的企業(yè)之間的合并。通過(guò)合并可使參與合并企業(yè)的產(chǎn)品相互配套，形成產(chǎn)供銷一體化。但是，過(guò)度的橫向合并會(huì)削弱企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)，造成壟斷市場(chǎng)，政府部門通常通過(guò)立法限制過(guò)度的橫向合并。其主要目的是通過(guò)合并，擴(kuò)大企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模，提高市場(chǎng)占有率，實(shí)現(xiàn)規(guī)模效益。但是，就絕對(duì)控制而言，控股權(quán)的界限仍被控制在50%以上。一般情況下，如果取得了某公司超過(guò)50%的表決權(quán)，就可以為取得了對(duì)該公司絕對(duì)的控制權(quán)。使被收購(gòu)公司成為它的子公司或附屬公司，它自己則成為這些子公司的母公司或控股公司。原有企業(yè)不再作為獨(dú)立的法律主體存在，新設(shè)立的企業(yè)成為一個(gè)新的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體，并承擔(dān)獨(dú)立的法律責(zé)任。（2） 新設(shè)合并（創(chuàng)立合并Consolidation）——兩家企業(yè)或以上的企業(yè)合并設(shè)立一家新企業(yè)，合并后原有的企業(yè)宣告解散。吸收合并后，只有A公司仍然存在并保持法人地位，其他B被吸收的企業(yè)均失去法人資格，從名義上已不復(fù)存在。兼并公司A必須承擔(dān)被并B公司的全部債務(wù)。 A公司+B公司+……=A公司吸收合并是A公司通過(guò)支付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)、股票交換或發(fā)行其他債務(wù)性證券取得B公司或其他幾家企業(yè)的全部?jī)糍Y產(chǎn)而實(shí)現(xiàn)的合并。（二）企業(yè)合并的種類合并按不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類，通常主要是按法律形式和行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行分類的。企業(yè)合并會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)合并的過(guò)程和結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和反映的程序和方法，他包括：一是企業(yè)合并本身的帳務(wù)處理 ；二是合并報(bào)表的編制。通過(guò)取得對(duì)方境內(nèi)公司的多數(shù)股權(quán)創(chuàng)建國(guó)外之公司，或是與對(duì)方境內(nèi)的企業(yè)合營(yíng)，以擴(kuò)大跨國(guó)經(jīng)營(yíng)，其主要目的是為了通過(guò)合并擴(kuò)大企業(yè)的規(guī)模，以獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益。通過(guò)合并擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模是實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的最有效的形式。在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，為了在競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，企業(yè)必須不斷地發(fā)展壯大。在我國(guó)，隨著改革的不斷深化和開放的不斷擴(kuò)大，80年代出現(xiàn)了集團(tuán)公司，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的橫向經(jīng)濟(jì)聯(lián)合。1994年以來(lái)美國(guó)爆發(fā)了第五次并購(gòu)浪潮。早期的股份公司一般都是單個(gè)的獨(dú)立企業(yè)，彼此之間不存在合并問(wèn)題，因而也就不存在企業(yè)合并會(huì)計(jì)的問(wèn)題。社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)提出新的更高的要求，從而推動(dòng)著會(huì)計(jì)理論和實(shí)物的發(fā)展，企業(yè)合并會(huì)計(jì)是近代會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐的重要內(nèi)容，是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下股份制經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)合并的直接產(chǎn)物。在對(duì)合并的會(huì)計(jì)問(wèn)題的了解的同時(shí)，掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制。20%所形成的商譽(yù)為5000，100%既為25000元，借：無(wú)形資產(chǎn)——商譽(yù) 25000 貸：合伙人資本——張三 10000 合伙人資本——王五 10000 合伙人資本——?jiǎng)⒘? 5000借：合伙人資本——?jiǎng)⒘? 25000貸：現(xiàn)金 25000這里的答案與教科書不一致。于是劉六多付的12000元，應(yīng)按損益分配比例為原合伙人共同所有，相當(dāng)于給原合伙人紅利。新合伙企業(yè)的公允價(jià)值為90000（25000+35000+30000）劉六以30000元取得40%，說(shuō)明劉六有商譽(yù)，本應(yīng)付出40000元。但新合伙企業(yè)的公允價(jià)值為120000（25000+35000+60000），伙權(quán)總額150000與公允價(jià)值120000的差額30000元，為原合伙企業(yè)的商譽(yù)，應(yīng)歸原合伙人所有，并平均。借:庫(kù)存商品 10000 貸:合伙人資本——張三 5000合伙人資本——王五 5000 劉六以60000元取得伙權(quán)40%，據(jù)此可得新合伙企業(yè)伙權(quán)為150000元（=60000100%247。對(duì)合伙企業(yè)的資產(chǎn)是否評(píng)估，其會(huì)計(jì)處理有商譽(yù)法和紅利法兩種。借：遞延資產(chǎn)——開辦費(fèi) 3000 貸：合伙人資本——張三 3000,、王五同意劉六以現(xiàn)金60000元投資入伙，享有新合伙企業(yè)40%的伙權(quán)。 借：現(xiàn)金 80000 固定資產(chǎn) 25600庫(kù)存商品 3000 貸：合伙人資本——張三 58600合伙人資本——王五 50000借：無(wú)形資產(chǎn) 12000 貸：合伙人資本——王五 12000，付出了一定的人力，對(duì)企業(yè)開辦有一定的貢獻(xiàn)。依照協(xié)議，兩人分別投資30000元和50000元，此外，張三還投入商品3000元和價(jià)值25600元的固定資產(chǎn)房屋一間。發(fā)生虧損，亦需所有合伙人共同承擔(dān)。合伙人之間易發(fā)生糾紛。不經(jīng)其他合伙人同意，任何一位合伙人不得將合伙財(cái)產(chǎn)移為私用。換句話說(shuō)，每個(gè)合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)均負(fù)有個(gè)人連帶責(zé)任，也就是所謂的普通合伙。一旦合伙人簽訂合伙協(xié)議，就宣布合伙企業(yè)成立，而合伙人的退伙或新合伙人入伙，都可能造成合伙企業(yè)的解散、經(jīng)營(yíng)期結(jié)束，以及新合伙企業(yè)的成立。在我國(guó)，合伙人是自然人而不是法人，合伙企業(yè)和獨(dú)資企業(yè)一樣不是法律主體，不具備法人資格，合伙人必須以個(gè)人的名義從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。從“業(yè)主往來(lái)”帳戶借方轉(zhuǎn)入“業(yè)主資本”帳戶的貸方 借：業(yè)主往來(lái) 17000 貸：業(yè)主資本 17000 業(yè) 主 資 本開業(yè)投資 80000追加投資 17000期末余額 97000 業(yè) 主 往 來(lái)業(yè)主提款 4200業(yè)主取用商品 580企業(yè)代業(yè)主付款 1600業(yè)主轉(zhuǎn)入投資 17000企業(yè)代業(yè)主收款 1800應(yīng)付業(yè)主工資 2000應(yīng)付業(yè)主利潤(rùn) 22400發(fā)生額 23380 發(fā)生額 26200期末余額 2820 損 益 匯 兌營(yíng)業(yè)成本轉(zhuǎn)入 240000營(yíng)業(yè)費(fèi)用轉(zhuǎn)入 40000所得稅轉(zhuǎn)入 12000應(yīng)付職工紅利 5600應(yīng)付業(yè)主利潤(rùn) 22400營(yíng)業(yè)收入轉(zhuǎn)入 320000本期發(fā)生額 320000本期發(fā)生額 320000以上記錄可看出，該企業(yè)年末所有者權(quán)益總合99820元，即“業(yè)主資本”帳戶余額97000加“業(yè)主往來(lái)”貸方2820元的合計(jì)。 借：營(yíng)業(yè)收入 320000 貸：損益匯兌 320000 借：損益匯兌 292000 貸：營(yíng)業(yè)成本 240000 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 40000 所得稅 12000借：所得稅 12000 貸：應(yīng)交稅金 120008：年末依據(jù)協(xié)議，稅后利潤(rùn)28000元中職工分得20%，其余歸劉某。該企業(yè)為納稅主體，納稅主體中企業(yè)支付業(yè)主的工資應(yīng)記入費(fèi)用，未支付部分作暫存款借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 17000 貸：現(xiàn)金 15000 業(yè)主往來(lái) 2000如果獨(dú)資企業(yè)為非納稅主體，則支付業(yè)主工資應(yīng)作為利潤(rùn)分配7：年末結(jié)算，企業(yè)營(yíng)業(yè)收入320000元，營(yíng)業(yè)成本240000元，營(yíng)業(yè)費(fèi)用40000元。 這筆款項(xiàng)是業(yè)主個(gè)人財(cái)產(chǎn)，企業(yè)代為收取，可視為業(yè)主將款項(xiàng)暫存在企業(yè)借：現(xiàn)金 1800 貸：業(yè)主往來(lái) 1800 5：業(yè)主將企業(yè)營(yíng)業(yè)款1600元，支付個(gè)人所欠債務(wù)。拿企業(yè)商品個(gè)人消費(fèi)，因視同企業(yè)提款。借：現(xiàn)金 80000 貸：業(yè)主資本 80000 2：劉某因個(gè)人需要，從企業(yè)提現(xiàn)金4200元。損 益 匯 兌全部費(fèi)用轉(zhuǎn)入全部收入轉(zhuǎn)入轉(zhuǎn)出稅后利潤(rùn)入業(yè)主往來(lái)的貸方稅后利潤(rùn)稅后利潤(rùn)一部分可供業(yè)主個(gè)人消費(fèi)，另一部分可留在企業(yè)供擴(kuò)大再生產(chǎn)，如果獨(dú)資企業(yè)業(yè)主與職工簽有協(xié)議，稅后利潤(rùn)中有一定數(shù)額是分給職工的紅利，則應(yīng)將紅利作為企業(yè)的負(fù)債處理，從“損益匯兌”的借方轉(zhuǎn)入“應(yīng)付職工紅利”的貸方。 業(yè) 主 資 本減資數(shù)原始投資和增加資本業(yè)主實(shí)際投資數(shù)（2） 業(yè)主往來(lái)：核算業(yè)主個(gè)人與企業(yè)之間的往來(lái)業(yè)務(wù)、業(yè)主暫時(shí)性的資本變化，包括業(yè)主個(gè)人從企業(yè)的提款數(shù)、暫時(shí)存入數(shù)、應(yīng)得工資和應(yīng)得凈利潤(rùn)等項(xiàng)目。缺點(diǎn)：資本數(shù)量有限，抑制了企業(yè)的規(guī)模；管理和技術(shù)力量顯得不足；不易轉(zhuǎn)讓出售。有下列情形之一，應(yīng)解散：（1）投資人決定解散；（2）投資人死亡或被宣告死亡，無(wú)繼承人決定放棄繼承；（3）被依法吊銷執(zhí)照；（4）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人可以自行管理企業(yè)事務(wù)，也可以通過(guò)簽定書面合同委托或聘用其他具有民事行為能力的人負(fù)責(zé)企業(yè)的事務(wù)管理。設(shè)立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)應(yīng)具備下列條件：投資人為一個(gè)自然人；有合法的企業(yè)名稱；有投資人申報(bào)的出資；有固定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和必要的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件；有必要的從業(yè)人員。這里的獨(dú)資企業(yè)是指?jìng)€(gè)人獨(dú)資企業(yè)。所有者權(quán)益僅屬業(yè)主所獨(dú)有。介于起點(diǎn)和終點(diǎn)之間的各種稀釋可能性下的每股收益的披露，需借助表外說(shuō)明。代表未經(jīng)任何稀釋時(shí)的每股收益，其計(jì)算公式為： 基本每股收益=（凈收益—優(yōu)先股股利）/ 流通在外普通股加權(quán)平均數(shù) （2）稀釋每股收益=（凈收益—優(yōu)先股股利）/ （流通在外普通股加權(quán)平均數(shù)+稀釋性證券轉(zhuǎn)為普通股的股數(shù)）（3）表外說(shuō)明。都要在表內(nèi)列示基本每股收益和稀釋每股收益，表外詳細(xì)說(shuō)明潛在稀釋性證券。因此，在計(jì)算每股收益時(shí)，應(yīng)將具有稀釋作用的約當(dāng)普通股列入。復(fù)雜資本結(jié)構(gòu)——公司除了普通股外，尚有可以轉(zhuǎn)換成普通股的證券，優(yōu)先股、可轉(zhuǎn)換債券以及流通在外的購(gòu)股權(quán)、認(rèn)股權(quán)證，這些證券或權(quán)利如均轉(zhuǎn)換成普通股，會(huì)使每股收益數(shù)降低達(dá)3%，這些證券稱為約當(dāng)普通股。資本結(jié)構(gòu)分為簡(jiǎn)單資本結(jié)構(gòu)和復(fù)雜資本結(jié)構(gòu)。對(duì)其計(jì)量與披露各國(guó)有不同的具體要求，而其中以美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)APB（ accounting Principles Bulletin）1969年的《第十五號(hào)意見書》的規(guī)定具有代表性，它對(duì)世界各國(guó)尤其是經(jīng)濟(jì)上以資本市場(chǎng)為主導(dǎo)型的西方資本主義國(guó)家的每股收益的計(jì)量與揭示有重要影響，同時(shí)，也是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)IASC制定相關(guān)準(zhǔn)則時(shí)所依據(jù)的基本指針。按照謹(jǐn)慎性原則，在計(jì)算每股收益時(shí)，對(duì)存在潛在稀釋的有價(jià)證券因包括在內(nèi)，對(duì)存在潛在反稀釋的有價(jià)證券則剔除在外。又稱為攤薄。因此除考慮加權(quán)平均數(shù)外，還應(yīng)考慮這些可能轉(zhuǎn)換成普通股的證券對(duì)每股收益的潛在稀釋影響。而實(shí)際上，普通股股數(shù)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)又很可能發(fā)生變化，如因公司發(fā)行新股或收回本公司股票，發(fā)放股票股利、股票分割或合股一類行為而發(fā)生變化。只發(fā)行普通股而無(wú)優(yōu)先股時(shí)，由于普通股股東只對(duì)稅后利潤(rùn)（即凈收益）享有分配權(quán)和所有權(quán)，其計(jì)算公式為：每股收益=凈收益 /流通在外普通股股數(shù)若除發(fā)行普通股外，還發(fā)行優(yōu)先股，由于優(yōu)先股利不為普通股股東所有，故計(jì)算每股收益應(yīng)先從凈收益中扣除優(yōu)先股股利，計(jì)算公式為：每股收益=（凈收益—優(yōu)先股股利） /流通在外普通股股數(shù)以上兩式均以“流通在外普通股股數(shù)”作分母，這意味本期的凈收益來(lái)源于與期末普通股股數(shù)相對(duì)應(yīng)的資本，而實(shí)際上，它是由整個(gè)會(huì)計(jì)期間相對(duì)應(yīng)的實(shí)存資本所創(chuàng)造的。四、每股收益（Earnings Per Share——E P S）（每股凈利）每股收益——公