【正文】 216。對內(nèi)控設(shè)計與運(yùn)行有效性進(jìn)行現(xiàn)場測試、編寫工作底稿、記錄測試結(jié)果、對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷進(jìn)行初步認(rèn)定。 執(zhí)行方式恰當(dāng)（例如，某控制按規(guī)定應(yīng)執(zhí)行管理層審批程序，但實際執(zhí)行人僅進(jìn)行審閱，沒有批示決策意見，則該控制執(zhí)行不當(dāng)）； 216。確定內(nèi)控運(yùn)行有效性評價證據(jù)的取得方式在進(jìn)行運(yùn)行有效性評價的過程中，評價人員可以通過不同的途徑獲取自我評價證據(jù)，最主要的途徑有兩類：一是通過年度內(nèi)控自我評價而取得，即通過相對獨(dú)立、直接的測試而取得評價證據(jù)；二是在日常的經(jīng)營管理和監(jiān)督過程中取得評價證據(jù)，而不是專門的測試。與風(fēng)險R1 對應(yīng)的內(nèi)部控制固有風(fēng)險評級為高，但公司目前對此缺少相關(guān)的控制措施，將會對公司“保證原材料質(zhì)量”這一目標(biāo)產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，在沒有其他替代性控制措施的情況下，可以直接得出內(nèi)部控制存在重大缺陷的結(jié)論；與風(fēng)險R2對應(yīng)的內(nèi)部控制由于固有風(fēng)險評級為低，與其對應(yīng)的內(nèi)部控制有效與否將不會對公司整體風(fēng)險造成顯著影響，因此不必將其納入評價范圍；與風(fēng)險R3對應(yīng)的內(nèi)部控制固有風(fēng)險評級為高，現(xiàn)有的內(nèi)部控制設(shè)計能夠有效降低風(fēng)險，因此應(yīng)納入執(zhí)行有效性的評價測試范圍。固有風(fēng)險評級結(jié)果一般重要重大√　√　 風(fēng)險分擔(dān)：一家制造公司確定其工廠的長期停產(chǎn)將會嚴(yán)重影響實現(xiàn)其生產(chǎn)目標(biāo)的能力。常見的定量技術(shù)有風(fēng)險價值、風(fēng)險現(xiàn)金流、風(fēng)險收益、損失分布、事后檢驗、敏感性分析、情景分析、對標(biāo)、關(guān)鍵風(fēng)險以及壓力測試等。比如一家電廠針對某一類設(shè)備的關(guān)鍵部件故障的信息和損失數(shù)據(jù)進(jìn)行持續(xù)監(jiān)控、搜集與統(tǒng)計。 風(fēng)險事件信息庫：是指某個行業(yè)或者領(lǐng)域所共有的風(fēng)險信息事件庫。這些企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)和自我評價工作時也沒有進(jìn)行風(fēng)險評估，而是將注意力和資源直接投入到具體的業(yè)務(wù)流程和控制措施中，以致企業(yè)對于某些重大風(fēng)險沒有設(shè)置恰當(dāng)?shù)目刂拼胧┗蛘咄度肓诉^多的資源在較低風(fēng)險的領(lǐng)域?？傮w組織結(jié)構(gòu)如下圖所示：《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》第十二條規(guī)定：“企業(yè)可以授權(quán)內(nèi)部審計部門或?qū)ｉT機(jī)構(gòu)（以下簡稱內(nèi)部控制評價部門）負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評價的具體組織實施工作”。此外，近年來國內(nèi)外發(fā)生的一系列管理高層舞弊事件，再次提醒企業(yè)：將內(nèi)部控制職責(zé)交給管理層的最大問題在于不利于維護(hù)企業(yè)股東和債權(quán)人的利益；責(zé)任主體不明確或是多個責(zé)任主體造成了實質(zhì)上責(zé)任主體的缺位，一旦企業(yè)內(nèi)部控制失效則很難追究相關(guān)責(zé)任。四、 方法與程序根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的相關(guān)原則和企業(yè)的實際情況，建立標(biāo)準(zhǔn)化的評價方法和程序，并在評價執(zhí)行過程中不斷優(yōu)化。利用經(jīng)驗積累提高靈活性和工作效率SEC認(rèn)為，管理層可以利用其自身在日常經(jīng)營管理中以及歷年的評價工作中積累的經(jīng)驗，采用靈活的評價方法，提高工作效率。SOX法案作為聯(lián)邦層次的法律，是美國政府制定的涉及范圍最廣、處罰措施最嚴(yán)厲且最具影響力的公司法律之一。這一舉措將對投資者起到重要的保護(hù)作用，因為穩(wěn)固的內(nèi)部控制是抵御不當(dāng)行為的頭道防護(hù)線，是有效的威懾舞弊的防范措施。首先，在以薩班斯法案為代表的立法層面，涉及內(nèi)部控制自我評價的內(nèi)容主要包括以下條款：第404條款，對管理層聲明、內(nèi)控自我評價以及外部審計提出基本要求：上市公司應(yīng)當(dāng)在出具年度報告的同時出具一份內(nèi)部控制報告，管理層須在報告中聲明其對建立和維護(hù)與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的責(zé)任并對公司最近財政年度與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性進(jìn)行評價。以下對于上海證券交易所上市公司的調(diào)查數(shù)據(jù)可以從財務(wù)報表的會計差錯更正和外部審計師審計意見兩方面印證內(nèi)控自我評價對財務(wù)報告質(zhì)量的影響：上市公司根據(jù)上交所的要求于2007年在年度報告中披露內(nèi)部控制自我評價報告后，公司對年報進(jìn)行重大差錯更正的情況統(tǒng)計如表1：表1滬市公司對2007年年報做出重大會計差錯更正的公司 信息來源：周勤業(yè)；　　數(shù)量與比重按報告情況分類對2007年年報進(jìn)行重大會計差錯更正的公司數(shù)量在同類（披露/未披露）公司中占比在165家存在大會計差錯更正的公司中占比在862家滬市公司中占比（1）揭露自我評價報告公司15%%%（2）未披露自我評價報告公司150%%%合計165100%%從表1可以看出，滬市862家發(fā)布2007年年報的上市公司中，共有165家公司隨后進(jìn)行重大會計差錯更正，%。內(nèi)部控制評價根據(jù)評價主體的不同，可以分為外部評價和內(nèi)部評價兩種。財務(wù)部收入會計從財務(wù)系統(tǒng)中導(dǎo)出當(dāng)月銷售分類明細(xì)賬，將合計金額與銷售收入科目余額進(jìn)行核對，確保金額一致；倉庫管理員從物資管理系統(tǒng)中導(dǎo)出當(dāng)月銷售出庫分類明細(xì)表；財務(wù)部收入會計與倉庫管理員共同針對銷售分類明細(xì)賬與銷售出庫分類明細(xì)表中的產(chǎn)品數(shù)量和類別進(jìn)行核對。一、區(qū)分內(nèi)部控制與管理制度一些企業(yè)認(rèn)為，為滿足日常經(jīng)營管理的需要，企業(yè)已經(jīng)制定了一系列內(nèi)部管理制度并對企業(yè)日常經(jīng)營活動提出了全面的要求，這些管理要求即構(gòu)成了企業(yè)的內(nèi)部控制體系。二、 內(nèi)部控制的執(zhí)行內(nèi)部控制執(zhí)行是對內(nèi)部控制設(shè)計的運(yùn)用。正如建立一個有效的內(nèi)部控制體系需要內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督這五要素相輔相成，內(nèi)部控制自我評價工作的有效進(jìn)行也需要一個完整的體系來提供全方位的保障。準(zhǔn)確理解內(nèi)部控制的內(nèi)涵是研究和實施內(nèi)部控制自我評價的首要前提。薩班斯法案的出臺不僅對美國資本市場產(chǎn)生了巨大的影響，它也引發(fā)了其他國家監(jiān)管機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的高度重視。第二章，內(nèi)部控制自我評價的概念。COSO報告 對于內(nèi)部控制的定義在歷經(jīng)了多年的實踐考驗后，已成為國際公認(rèn)的理念，COSO內(nèi)部控制框架也被廣泛地作為企業(yè)內(nèi)部控制體系建立與評價的標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部控制評價是內(nèi)控過程中非常重要的一個環(huán)節(jié)，或者說是一個承前啟后的環(huán)節(jié)。當(dāng)然，制度和要求與內(nèi)部控制之間也存在聯(lián)系。 財務(wù)部收入會計和倉庫管理員編制核對表，在表中注明核對結(jié)果，差異原因，處理方式，并在表中簽字。第三章 內(nèi)部控制自我評價的必要性本文第一章第二節(jié)提到，內(nèi)部控制自我評價是內(nèi)部控制體系自我完善過程中至關(guān)重要的一環(huán)。滬市公司2007年非標(biāo)準(zhǔn)審計意見情況統(tǒng)計如表2：表2滬市公司2007年非標(biāo)準(zhǔn)審計意見情況統(tǒng)計表信息來源：周勤業(yè)； 數(shù)量與比重按報告情況分類被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見公司數(shù)量在同類（披露/未披露）公司中占比在66家非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的公司中占比在862家滬市公司中占比（1）揭露自我評價報告公司4%%%（2）未披露自我評價報告公司62%%%合計66100%%表2的結(jié)果表明，滬市862家發(fā)布2007年年報的上市公司中，有66家被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見（其中48家為加事項段的無保留意見，10家為保留意見，8家為無法表示意見），%。該條例提出了“財務(wù)報告內(nèi)部控制”的操作性定義；要求管理層對內(nèi)部控制有效性的評估必須建立在適當(dāng)?shù)?、?jīng)認(rèn)可的內(nèi)部控制框架上（比如COSO內(nèi)部控制整合框架）。這也標(biāo)志著，在經(jīng)過希望企業(yè)監(jiān)管規(guī)定和法律具有更大靈活性的各行業(yè)組織的推動下，監(jiān)管機(jī)構(gòu)所做出的最大讓步。因此，無論是對于管理層的自我評價還是外部審計師的獨(dú)立評價，美國SEC和PCAOB均提出了“基于風(fēng)險、自上而下”的理念。傳統(tǒng)的內(nèi)部控制評價一般只關(guān)注具體的評價程序和方法，忽略了此項工作作為一個完整的體系需要考慮的因素和必要環(huán)節(jié)，例如：一些企業(yè)沒有針對內(nèi)部控制自我評價工作搭建系統(tǒng)的組織架構(gòu)、確定職責(zé)分工；一些企業(yè)忽略了風(fēng)險評估環(huán)節(jié)，沒有將其充分地融入至內(nèi)部控制自我評價過程中；還有一些企業(yè)沒有將自我評價與考核機(jī)制掛鉤等等。第二節(jié) 組織與人員《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中規(guī)定“董事會負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的建立健全和有效實施。而且在評價工作開始之前和進(jìn)行過程中，企業(yè)沒有組織專門的內(nèi)部控制方面的培訓(xùn)，以提高評價人員對內(nèi)部控制了解的深度和廣度。第三節(jié) 風(fēng)險評估風(fēng)險是影響企業(yè)目標(biāo)實現(xiàn)的不確定因素。企業(yè)目標(biāo)可以分為戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)、合規(guī)目標(biāo)、報告目標(biāo)、資產(chǎn)安全目標(biāo)等，其中戰(zhàn)略目標(biāo)為其他目標(biāo)的實現(xiàn)奠定了基礎(chǔ)。 研討會：是指把不同部門和層級的人員通過研討會的形式組織在一起，利用團(tuán)隊的集體知識識別與特定項目相關(guān)的風(fēng)險，并擬定一個風(fēng)險清單。（三）風(fēng)險評估在風(fēng)險識別的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步從風(fēng)險發(fā)生的可能性和對目標(biāo)實現(xiàn)的潛在影響程度兩方面對風(fēng)險進(jìn)行綜合評估。風(fēng)險應(yīng)對有四種基本類型：風(fēng)險規(guī)避、風(fēng)險降低、風(fēng)險分擔(dān)和風(fēng)險承受。管理層進(jìn)行了風(fēng)險應(yīng)對，安裝了備用發(fā)電機(jī)。目標(biāo)（經(jīng)營目標(biāo)）保證原材料供應(yīng)的質(zhì)量，%。采購員、采購部經(jīng)理、副總經(jīng)理，只有經(jīng)授權(quán)的專門人員可以根據(jù)審批后的申請單修改系統(tǒng)中合格供應(yīng)商的信息，其他人只有查詢權(quán)限。因此，在確定評價范圍時，企業(yè)可以首先從風(fēng)險的角度出發(fā)，篩選那些固有風(fēng)險評級較高（超出風(fēng)險容忍度）的風(fēng)險。有效低R3未能從合格供應(yīng)商采購，導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量下降。在進(jìn)行缺陷認(rèn)定過程中，企業(yè)可以結(jié)合風(fēng)險評估并綜合考慮以下因素：216。企業(yè)內(nèi)部控制評價的對象是內(nèi)部控制的有效性。 制定評價工作計劃。 缺陷的整改與跟蹤 。216。因此，企業(yè)應(yīng)考慮建立一套內(nèi)部控制評價管理制度，作為開展內(nèi)部控制評價工作的“寶典”和“工具書”。216。 恰當(dāng)性：內(nèi)部控制的設(shè)計結(jié)合企業(yè)自身的環(huán)境條件、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營模式等，設(shè)計恰當(dāng)，符合成本效益原則。216。然而，同樣是存貨盤點控制，對于另外一家同等規(guī)模的金屬礦業(yè)企業(yè)而言則相當(dāng)復(fù)雜。各類風(fēng)險的風(fēng)險容忍度對應(yīng)級別為2，即評級為2和3的應(yīng)被視為具有較高風(fēng)險的領(lǐng)域。風(fēng)險影響程度極低低中高極高控制活動不但可以對風(fēng)險應(yīng)對的實施起到支撐作用，在一些情況下，控制活動本身就是風(fēng)險應(yīng)對。以下將舉例說明控制活動是如何支撐各類風(fēng)險應(yīng)對的：同時，該電廠對風(fēng)險的評估還應(yīng)具備適當(dāng)前瞻性，即對于那些同行業(yè)曾經(jīng)發(fā)生，但自身尚未發(fā)生過的風(fēng)險也應(yīng)提高警惕，謹(jǐn)慎判斷。 調(diào)查問卷：編制書面的調(diào)查問卷，通過參與調(diào)查人對調(diào)查問卷中一系列問題的回答，分析出與特定目標(biāo)相關(guān)的潛在風(fēng)險。這些事項可能帶來正面或負(fù)面影響，或者兩者兼而有之。這就導(dǎo)致了風(fēng)險評估工作沒有真正落地，評估確定的風(fēng)險沒有被進(jìn)一步細(xì)分并落實到具體的業(yè)務(wù)流程、控制措施、責(zé)任部門及責(zé)任人。第二，企業(yè)應(yīng)考慮成立專門的內(nèi)控機(jī)構(gòu)、設(shè)置穩(wěn)定的內(nèi)控崗位，以符合內(nèi)控工作自身專業(yè)性及獨(dú)立性的要求，以及內(nèi)控工作在組織管理、內(nèi)外協(xié)調(diào)溝通、制度維護(hù)、監(jiān)督評價等方面的職能需要。另外，按照《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》中對內(nèi)部控制評價的定義可以看出，內(nèi)部控制評價的責(zé)任主體是董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)，這與《基本規(guī)范》中對董事會在內(nèi)部控制中的責(zé)任一致。該體系五大要素中的某一個元素能夠?qū)λ心繕?biāo)的實現(xiàn)發(fā)揮作用；內(nèi)部控制三類目標(biāo)中的任一目標(biāo)的實現(xiàn)，均需要五大要素共同發(fā)揮作用，缺一不可；同樣，為實現(xiàn)自我評價的目標(biāo)，企業(yè)需要考慮五大要素如何在相應(yīng)的機(jī)構(gòu)層級、業(yè)務(wù)單元和流程中發(fā)揮作用。在測試過程中，管理層和審計師還應(yīng)通過專業(yè)判斷確定控制測試的性質(zhì)、范圍和時間，對于低風(fēng)險與高風(fēng)險領(lǐng)域控制的測試水平有所不同。最后，在內(nèi)部控制的專業(yè)研究方面，COSO委員會作為美國內(nèi)部控制的專業(yè)研究機(jī)構(gòu)，對美國內(nèi)部控制自我評價制度體系的貢獻(xiàn)和影響也是十分深遠(yuǎn)而廣泛的。其中，與薩班斯法案第404條款聯(lián)系最緊密的是其中的第2號審計準(zhǔn)則以及之后取而代之的第5號審計準(zhǔn)則—“集成在財務(wù)報表審計中的與財務(wù)報告有關(guān)的內(nèi)部控制審計”：PCAOB第2號審計準(zhǔn)則（PCAOB Auditing Standards 2，以下簡稱“AS2”）該準(zhǔn)則適用于同時對客戶的財務(wù)報表和管理層對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性的評估進(jìn)行的審計，針對此類審計，審計師將出具兩份審計意見：一份針對財務(wù)報告的內(nèi)部控制，另一份針對財務(wù)報表。第四章 美國內(nèi)部控制自我評價法規(guī)指引對我國企業(yè)的啟示有關(guān)內(nèi)部控制自我評價的法律法規(guī)和指引是從外部監(jiān)管的角度出發(fā)，對企業(yè)的內(nèi)部控制自我評價及披露工作給予強(qiáng)制性的規(guī)定抑或參照性的指引，促使企業(yè)更加規(guī)范、有效地執(zhí)行內(nèi)部控制自我評價。在現(xiàn)今誠信危機(jī)日趨嚴(yán)重的情況下，內(nèi)部控制信息對于外部信息使用者而言是一項重要的決策依據(jù)，投資者比以往任何時候都更加關(guān)注內(nèi)部控制的信息。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注控制活動以外的控制要素。從管理者的角度看來，上述兩項規(guī)定確實對銷售和收款過程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)（價格審批、賬賬核對）提出了要求，這也是國內(nèi)企業(yè)典型的管理制度的編制方式。內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行的四個環(huán)節(jié)環(huán)環(huán)相扣、循環(huán)往復(fù)構(gòu)成一個完整的內(nèi)部控制運(yùn)行過程。第二節(jié) 內(nèi)部控制運(yùn)行過程如前所述，內(nèi)部控制不是靜態(tài)的，而是一個持續(xù)優(yōu)化和完善的過程。各國政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)在為所轄企業(yè)提出該如何搭建內(nèi)部控制自我評價體系的相關(guān)規(guī)定和指引前均投入了大量的人力物力，以研究并論證其將提出的指引如何才能具有實務(wù)操作性和廣泛適用性，并能夠切實解決企業(yè)在實施內(nèi)部控制評價的過程中存在的普遍疑惑和問題。上述規(guī)范和指引均屬原則性要求，企業(yè)只有在實施過程中準(zhǔn)確理解并靈活運(yùn)用這些原則，才能使企業(yè)內(nèi)部控制的有關(guān)工作可以事半功倍。此后，財政部等五部委又于2010年4月發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》作為《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的配套指引，指導(dǎo)企業(yè)開展內(nèi)控建設(shè)和評價工作，指導(dǎo)審計師實施內(nèi)部控制審計。第四章，內(nèi)部控制自我評價相關(guān)法規(guī)和指引。該定義對中國企業(yè)的內(nèi)控體系建設(shè)提出了進(jìn)一步的要求，企業(yè)需要通過內(nèi)控體系的建立和完善，在經(jīng)營效率和效果方面更上一層樓，從而促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。經(jīng)過改進(jìn)的內(nèi)部控制又將形成內(nèi)部控制系統(tǒng)中新的組成部分，成為以后內(nèi)部控制評價的對象。下面要解決的問題是何為具有操作性的管理制度，以某公司的《銷售與收款管理制度》為例，其中規(guī)定：1) 銷售價格的確定須經(jīng)總經(jīng)理審批或授權(quán)；2) 要將銷售與發(fā)貨記錄進(jìn)行核對，確保賬賬相符，財務(wù)記錄符合權(quán)責(zé)發(fā)生制。結(jié)果導(dǎo)致這些企業(yè)在內(nèi)控建設(shè)和評價過程中，僅將工作重心集中于具體業(yè)務(wù)流程的控制活動中，而忽略了對內(nèi)控運(yùn)行效果影響更加廣泛的控制環(huán)境、風(fēng)險評估、監(jiān)控等要素，偏離了全面性和重要性的原則。二、內(nèi)部控制自我評價有助于提升企業(yè)市場形象和公眾認(rèn)可度越來越復(fù)雜的