【正文】 尤其是現(xiàn)在對“環(huán)境成本”還處于純理論探討階段，政府沒有相關(guān)的會計準(zhǔn)則對企業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行管制，這樣，企業(yè)生產(chǎn)的負(fù)外部性——社會成本就全部轉(zhuǎn)嫁到社會，而又無需對此進(jìn)行成本支付，嚴(yán)重危害下一代人的生活環(huán)境。其實，對企業(yè)而言，產(chǎn)品成本的主要動因并不是那些有形的成本要素，反而是那些傳統(tǒng)成本管理不予以考慮的因素會對成本產(chǎn)生重大的影響。H. 陳，托馬斯傳統(tǒng)的質(zhì)量管理的重點(diǎn)放在依靠專業(yè)人員的事后監(jiān)控和補(bǔ)救上，全面質(zhì)量管理則不同，它以實現(xiàn)“零缺陷”作為質(zhì)量管理的出發(fā)點(diǎn)，把重點(diǎn)放在操作工人在每一加工程序上連續(xù)性的自我管理監(jiān)控上，一旦加工操作發(fā)現(xiàn)問題，立即采取措施，盡快進(jìn)行糾正，以實現(xiàn)缺陷在生產(chǎn)第一線的瞬時自動控制，保證企業(yè)整個生產(chǎn)過程中“零缺陷”的實現(xiàn)，此類制造技術(shù)需要企業(yè)具備完善的成本預(yù)算系統(tǒng)。（二）忽略成本信息廣泛性傳統(tǒng)成本管理開始于材料的采購，結(jié)束于產(chǎn)品的銷售，而且將重點(diǎn)放在產(chǎn)品制造環(huán)節(jié)，只注重產(chǎn)品制造成本的管理，對企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)則考慮不多，沒有重視與上游供應(yīng)商、下游客戶和經(jīng)銷商的聯(lián)系和合作。1215文獻(xiàn)評論性研究410由于企業(yè)間組織能力的差異，這一方面的改革表現(xiàn)出極大的不平衡性。1651農(nóng)墾3胡奕明（2003）采用問卷調(diào)查的方法，對我國企業(yè)成本管理方法進(jìn)行了調(diào)查分析。（4）1959年3—9月，國家計劃委員會和財政部先后頒發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)成本計劃管理工作的幾項規(guī)定》、《關(guān)于國營工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)費(fèi)用要素、產(chǎn)品成本項目和成本核算的幾項規(guī)定》和《關(guān)于1960年國營企業(yè)若干費(fèi)用劃分的規(guī)定》。但對企業(yè)成本管理文化、成本管理理念、成本管理模式的功能、實現(xiàn)這些功能的構(gòu)成要素以各功能要素之間的相互關(guān)系缺乏系統(tǒng)的闡述。這一界定反映了SCM的目標(biāo)導(dǎo)向，但未將SCM的基本特征進(jìn)行全面、綜合性的概括。他多次闡述戰(zhàn)略成本管理應(yīng)該包括三個方面的內(nèi)容，即價值鏈分析（Value Chain Analysis ）、戰(zhàn)略定位分析（Strategy Position Analysis）、成本動因分析（Cost Driver Analysis），并以此作為戰(zhàn)略成本管理的三種重要工具。二、現(xiàn)代成本管理發(fā)展?fàn)顩r現(xiàn)代成本管理沒有一個明確的起點(diǎn)，一般認(rèn)為其產(chǎn)生于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境，依賴于現(xiàn)代管理方法和信息技術(shù)。同時，大型企業(yè)、托拉斯等需要從大量個人和銀行獲取巨額投資，這導(dǎo)致企業(yè)的股東和管理者由形形色色的人構(gòu)成，為了對外提供財務(wù)信息，連貫的財務(wù)報表和獨(dú)立審計變得日益重要，成本會計進(jìn)入了制度化和標(biāo)準(zhǔn)化的發(fā)展時期。具體來說，傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)的發(fā)展大致分為三個階段。第一章 成本管理研究回顧成本優(yōu)勢是企業(yè)持續(xù)競爭力的重要構(gòu)成要素之一，邁克爾（一）重置成本會計管理時期1494年，意大利人盧卡借鑒泰勒的科學(xué)管理理論，美國的會計學(xué)家提出了標(biāo)準(zhǔn)成本制度，提出了標(biāo)準(zhǔn)成本計算和預(yù)算控制等方法，較好地滿足了當(dāng)時企業(yè)的需求?，F(xiàn)代成本管理又可分為成本管理方法和成本管理模式。這三種工具構(gòu)成了一個相互聯(lián)系、密不可分的體系，因此被認(rèn)為是SCM模式中最為完善的一種（夏寬云，2000）。4．Edward J. Blocher（1999）模式Blocher認(rèn)為戰(zhàn)略成本管理是成本管理信息在企業(yè)戰(zhàn)略管理、促進(jìn)管理職能履行等方面的應(yīng)用，并闡述了成本信息對于企業(yè)的主要作用在于對管理的四項職能的服務(wù)，即對“戰(zhàn)略管理”、“計劃與決策”、“管理與經(jīng)營控制”、“財務(wù)報告”的服務(wù)。第二節(jié) 我國成本管理的發(fā)展?fàn)顩r我國自20世紀(jì)50年代以來，一直比較重視成本管理，從當(dāng)時的成本計劃、投入產(chǎn)出觀念到今天的成本戰(zhàn)略管理，無不體現(xiàn)了我國理論界和實務(wù)界在成本管理方面所作出的努力和取得的成果。（5）1965年7月在報經(jīng)國務(wù)院同意后，財政部發(fā)出《企業(yè)會計工作改革綱要（試行草案）》。其研究結(jié)果表明，在其189個研究樣本中，我國企業(yè)自覺或不自覺采用ABC方法的只有6個樣本，%。2機(jī)械19019續(xù)表類 別生產(chǎn)經(jīng)營計劃全面預(yù)算數(shù)量/個百分率/%數(shù)量/個百分率/%建設(shè)4合計71467該研究結(jié)果表明，大部分企業(yè)已認(rèn)同了全面預(yù)算應(yīng)該以市場為基礎(chǔ)的觀念，但是仍有不少企業(yè)在編制預(yù)算時仍然是側(cè)重于內(nèi)部生產(chǎn)，尤其是老工業(yè)基地企業(yè)。從反映企業(yè)信息成本控制能力的信息化程度來看，根據(jù)國家經(jīng)貿(mào)委經(jīng)濟(jì)信息中心在2001年對683戶國家重點(diǎn)企業(yè)和地方骨干企業(yè)的調(diào)查統(tǒng)計分析看：%，%，%；%，%。事實上，隨著技術(shù)的進(jìn)步，生產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)化將大大縮減產(chǎn)品制造成本在企業(yè)整體運(yùn)營成本中的比重，產(chǎn)品的研發(fā)成本、售后服務(wù)成本及日常管理活動所引起的成本占企業(yè)整體運(yùn)營成本的比重將不斷上升。（四）高科技的發(fā)展及其在生產(chǎn)中的應(yīng)用20世紀(jì)70年代以來，高科技發(fā)展的主要特征是在電子技術(shù)革命的基礎(chǔ)上形成的生產(chǎn)高度計算機(jī)化、自動化，包括數(shù)控機(jī)床、機(jī)器人、計算機(jī)輔助設(shè)計（CAD）、計算機(jī)輔助制造（CAM）的廣泛應(yīng)用，以至計算機(jī)一體化制造系統(tǒng)的形成，它從產(chǎn)品訂貨開始，直到設(shè)計、制造、銷售等所有階段，各種自動化系統(tǒng)綜合成一個整體，由計算機(jī)統(tǒng)一進(jìn)行調(diào)控。W. 林．成本管理——戰(zhàn)略與概論．王斌，潘愛香，高晨譯．北京：華夏出版社， 2001，15表18 企業(yè)經(jīng)營環(huán)境變遷以往經(jīng)營環(huán)境現(xiàn)代經(jīng)營環(huán)境生產(chǎn)競爭基礎(chǔ)規(guī)模經(jīng)濟(jì)、標(biāo)準(zhǔn)化質(zhì)量、功能、顧客滿意度生產(chǎn)過程大量、長期生產(chǎn)，在產(chǎn)品及完工產(chǎn)品存量高少量、短期生產(chǎn)；關(guān)注降低存貨和其他非價值增值活動及成本生產(chǎn)技術(shù)自動化生產(chǎn)線，分離的技術(shù)應(yīng)用機(jī)器人、柔性制造系統(tǒng)，網(wǎng)絡(luò)連成的集成技術(shù)應(yīng)用所需勞動技能機(jī)器操作，低水平技能獨(dú)立而有團(tuán)隊意識，高水平技能質(zhì)量允許正常的浪費(fèi)零缺陷營銷產(chǎn)品幾乎無產(chǎn)品差別，生命周期長許多產(chǎn)品差別，生命周期短市場大多為國內(nèi)市場全球市場管理組織記錄和報告的信息類型幾乎清一色的財務(wù)數(shù)據(jù)財務(wù)及生產(chǎn)數(shù)據(jù)，企業(yè)戰(zhàn)略成功因素管理組織結(jié)構(gòu)層級的命令控制結(jié)構(gòu)網(wǎng)絡(luò)化的組織，強(qiáng)調(diào)團(tuán)隊——雇員擁有更多的責(zé)任管理焦點(diǎn)關(guān)注短期業(yè)績報酬；維持現(xiàn)行股價；高級經(jīng)理任期短，流動性大關(guān)注長期及關(guān)鍵成功因素，重視長期成功，包括增加股東價值在這種市場需求快速變化、新產(chǎn)品快速推出的環(huán)境下，單純從企業(yè)某一個職能進(jìn)行優(yōu)化來獲得競爭優(yōu)勢，顯然已不可行。因為這些無形要素需要很長時間才能形成，而且一旦形成就很難改變，或者改變需要花費(fèi)很大的代價，因此企業(yè)需要從戰(zhàn)略上來加以規(guī)劃。因此，企業(yè)應(yīng)該在產(chǎn)品設(shè)計的同時，貫徹本文即將論述的“清潔成本管理模式（Clean Cost Management，CCM）”，從整個社會的角度出發(fā)，進(jìn)行產(chǎn)品的成本管理，盡量減少外部成本。這一定義以明確企業(yè)的環(huán)保責(zé)任為中心，將企業(yè)對環(huán)境的影響負(fù)擔(dān)的費(fèi)用和預(yù)防措施開支列入核算對象，提出環(huán)境成本的目標(biāo)是管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響及執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)所應(yīng)達(dá)到的要求。（二）未能發(fā)掘企業(yè)隱性成本，不利于企業(yè)戰(zhàn)略決策傳統(tǒng)成本管理過多地強(qiáng)調(diào)有形成本動因，如材料、人工、制造費(fèi)用等，而忽視了許多對企業(yè)影響深遠(yuǎn)的無形成本，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度、產(chǎn)品的復(fù)雜性、生產(chǎn)設(shè)備布局等。J. 布洛切，康（三）適時制生產(chǎn)系統(tǒng)（JIT）和全面質(zhì)量管理（TQM）的推廣和傳統(tǒng)的由前向后推動式的生產(chǎn)系統(tǒng)不同，適時生產(chǎn)系統(tǒng)采取由后向前拉動式的生產(chǎn)系統(tǒng)，即以最終滿足顧客需求為起點(diǎn)，由后向前進(jìn)行逐步推移來全面安排生產(chǎn)，它需要企業(yè)供、產(chǎn)、銷的各個環(huán)節(jié)盡可能實現(xiàn)“零存貨”。 劉運(yùn)國．管理會計前沿．北京：清華大學(xué)出版社，2003顯然，仍然沿用傳統(tǒng)成本計算方法中的工時、產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)來分配制造費(fèi)用，必將導(dǎo)致成本信息失真，使得產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本偏高，而產(chǎn)量低、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品成本偏低，從而導(dǎo)致成本控制失效、經(jīng)營決策失誤。這種橫向的拓展，受制于企業(yè)的認(rèn)識水平和管理能力。4020同時，孟焰（2002）、馮巧根（2002）等對中國企業(yè)了解和運(yùn)用新興的管理會計方法的調(diào)查結(jié)果表明，ABC、TC在中國企業(yè)有一定的運(yùn)用程度（%，%）；孟焰（2001）對46家企業(yè)各類會計人員的問卷調(diào)查表明：%，%，%；%，%，%。（3）財政部于1958年6月發(fā)出《關(guān)于改革企業(yè)會計制度辦法的通知》，決定保留一個制度，即國營企業(yè)決算報告編送辦法，廢止《國營工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本計算規(guī)程》等6個成本制度。 陳勝群．企業(yè)成本管理戰(zhàn)略．北京：立信會計出版社，2001通過對上述成本管理模式的分析可知，不論是各學(xué)者對SCM的闡述，還是國內(nèi)學(xué)者陳勝群首次提出的“成本管理戰(zhàn)略”模式，其中心內(nèi)容都認(rèn)為：成本管理不能局限于企業(yè)內(nèi)部的成本核算和僅僅為追求成本的降低而進(jìn)行成本控制，成本管理應(yīng)服務(wù)于企業(yè)的戰(zhàn)略管理，通過成本管理來持續(xù)獲得企業(yè)的競爭力，CMS和SCM模式都認(rèn)為企業(yè)成本管理應(yīng)包括三個方面的內(nèi)容，即價值鏈分析、戰(zhàn)略定位和成本動因分析。他們的模式主要是從ABC的角度出發(fā)，同時以ABC為主線對企業(yè)經(jīng)營過程價值鏈的各個階段采用SCM的觀點(diǎn)，建議企業(yè)要從企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)各個部門、企業(yè)外部、競爭對手、企業(yè)所處的行業(yè)等諸多方面，全面運(yùn)用ABC以獲得準(zhǔn)確的成本核算資料，并向企業(yè)各個部門及全體員工展示成本對于企業(yè)競爭力的重要性。Shank教授利用一系列的分析工具，為企業(yè)的成本管理提供了戰(zhàn)略上的分析。這種背景下，現(xiàn)代的成本控制系統(tǒng)應(yīng)運(yùn)而生，無論是在觀念還是在所運(yùn)用的手段方面，都與傳統(tǒng)的成本控制系統(tǒng)有著顯著的差異。受泰勒科學(xué)管理思想的影響，成本管理人員紛紛運(yùn)用現(xiàn)代管理科學(xué)的新成就對成本進(jìn)行預(yù)測，制定出產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本，為盡可能地降低物質(zhì)消耗提供參照標(biāo)準(zhǔn)。表現(xiàn)在具體方法上，就是間接費(fèi)用多采用以直接人工小時或機(jī)器小時為基礎(chǔ)進(jìn)行分?jǐn)偂２ㄌ兀∕ichael Porter， 1980）將企業(yè)戰(zhàn)略分為成本領(lǐng)先、目標(biāo)聚集、差異化三種。帕喬利（FraLucas Pacioli）在他的《算術(shù)、幾何和比例》一書中系統(tǒng)地介紹了復(fù)式記賬法，從此會計從古代會計時期進(jìn)入近代會計時期，直至19世紀(jì)60年代，復(fù)式記賬法得到廣泛的應(yīng)用。這一階段的成本管理，是以泰勒的科學(xué)管理原理為理論基礎(chǔ)，以標(biāo)準(zhǔn)成本制度為實施基礎(chǔ)的成本管理。成本管理方法指運(yùn)用現(xiàn)代管理理