【正文】 監(jiān)督與整改 1） 測試中可能會遇到各種技術(shù)性或操作性的問題， 測試人員應(yīng) 及時與 審計局 進 行溝通。②存貨的不相容崗位至少包括：存貨的采購、驗收與付款；存貨的保管與清查；存貨處置的申請與審批、審批與執(zhí)行；存貨業(yè)務(wù)的審批、執(zhí)行與相關(guān)會計記錄；存貨的銷售與收款。 3） 常規(guī)授權(quán)： 是指對本公司總經(jīng)理、副總經(jīng)理、下級分支機構(gòu)負責(zé)人等人員經(jīng)營管理權(quán)限的授權(quán)，包括內(nèi)部管理的分級授權(quán)（如融投資、擔(dān)保、保函辦理、費用支出、資產(chǎn)處置等）及對外投標簽約（如投標文件、合同的簽訂）的分級授權(quán)。 29 6） 關(guān)聯(lián)方交易： 是指關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的事項，而不論是否收取價款。 2） 備份介質(zhì)： 指 存儲備份數(shù)據(jù)的介質(zhì)， 常見 備份介質(zhì)包括 磁盤、 磁帶、 光盤等。系統(tǒng)軟件包括操作系統(tǒng)、編譯程序、數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)、各種高級語言等。如：辦公平臺、 ERP 等。常見的操作系統(tǒng)包括 Windows 、LINUX、 UNIX、 AS400、 DOS、 Netware 等。 1） 外包業(yè)務(wù) ： 是指企業(yè)為維持組織競爭能力，將企業(yè)的部分職能委托給外部的專業(yè)公司，以引入資源，降低營運成本，提高品質(zhì)，集中人力資源，提高顧客滿意度。 5） 合作項目： 是指收取固定收益、實質(zhì)上不承擔(dān)項目成本管理責(zé)任及盈虧風(fēng)險的項 目 。④對外投資不相容崗位至少應(yīng)當(dāng)包括：對外投資項目的可行性研究與評估；對外投資的決策與執(zhí)行；對外投 資處置的審批與執(zhí)行；對外投資績效評估與執(zhí)行。 被測試 單位 27 應(yīng) 于預(yù)計的整改完成時間前完成整改，上級單位應(yīng)不定期對下級單位的整改完成情況進行監(jiān)督和考核。 公司層面控制缺陷評價關(guān)注要點 在判斷公司層面控制缺陷時，需考慮的因素應(yīng)包括： 1）控制缺陷在公司中的普遍性 ； 2）控制缺陷對公司層面控制各組成要素的相對重要性 ； 3）產(chǎn)生錯誤風(fēng)險增加的跡象（根據(jù)以往錯報記錄） ； 26 4）舞弊的可能性（包括管理層越權(quán)的風(fēng)險） ； 5）控制運行有效性方面已發(fā)現(xiàn)的例外情況的原因和頻率 ； 6）缺陷可能導(dǎo)致的未來后果 。 缺陷分類 錯報的可能性 關(guān)系 錯報的潛在程度 一般控制缺陷 微小 或 不重要 重要缺陷 大于微小 及 大于不重要 重大缺陷 大于微小 及 重大 25 對信息系統(tǒng)通用控制缺陷的評估應(yīng)考慮其對應(yīng)用控制的影響： 1） 信息系統(tǒng)通用控制缺陷并不直接導(dǎo)致錯報 ； 2） 錯報大多來源于無效的應(yīng)用系統(tǒng)控制 。對于認定的冗余性控制、補充性控制及補償性控制，應(yīng)對其進行測試，確保其設(shè)計和執(zhí)行是有效的。 ? 根據(jù)“上 限偏差率”和“總體影響水平”確定“調(diào)整后影響水平” （僅適用于執(zhí)行缺陷） 調(diào)整后影響 遵循的理論基礎(chǔ) 為 ：如果一個控制被認定為無效，并非每次交易都必然導(dǎo)致錯報。 如存在下列領(lǐng)域的缺陷，應(yīng)被認定為重大缺陷： ?發(fā)現(xiàn)高級管理層任何性質(zhì)的舞弊行為（無論舞弊是否重大） ； ?對以前發(fā)表的財務(wù)報表進行重報，以反映對錯誤或舞弊導(dǎo)致的錯報的糾正 ； ?審計師發(fā)現(xiàn)出公司當(dāng)期的財務(wù)報表重大錯報，但該錯報最初沒有被公司對于財務(wù)報告的內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn) ； ?公司審計委員會對公司外部財務(wù)報告及對于財務(wù)報告的內(nèi)部控制的監(jiān)督失效 。具體來說： 1）設(shè)計缺陷：缺少實現(xiàn)控制目標所必須的控制，或者現(xiàn)有控制沒有得到適當(dāng)?shù)脑O(shè)計，即使按照設(shè)計運行，也無法實現(xiàn)控制目標。 . 工作成果 的歸檔、保管與維護 工 作成果 主要包括：測試底稿（ 公司層面控制 、流程層面 控制 、 信息系統(tǒng)通用控制 ）、測試結(jié)果匯總表和缺陷評價 表 。 先由各 測試人員填 寫 本 人 測試中發(fā)現(xiàn)的缺陷 的相關(guān)信息 ， 再將 其 逐級 匯總 為一張 Excel 表，作為被測試單位的缺陷匯總表。同一測試頁中不同測試屬性結(jié)論不同時也以此原則進行評價。 測試人員應(yīng)在每一輪測試 時應(yīng) 重新評價該控制活動是否已經(jīng)發(fā)生了交易 ，如果自某次測試起發(fā)生了交易，要估算全年的執(zhí)行頻率，按照表一或表二選擇樣本量。 1） 在測試中抽取了規(guī)定的樣本量，且所抽取樣本的全部屬性均為達標。 如 ：財務(wù)部主管人員每月審核銀行存款余額調(diào)節(jié)表。 在每一輪測試時，都要根據(jù)年初到測試執(zhí)行日的實際發(fā)生的業(yè)務(wù)量，估計控制活動全年的發(fā)生次數(shù) ， 確定全年的樣本量。若變更后的控制活動數(shù)量太少，不能滿足全年樣本量的要求，則變更后的所有活動均作為樣本進行測試，數(shù)量不足的部分，向以前月份追溯測試， 變更 前 后 的 任一 樣本 經(jīng)測試 無效 ，應(yīng)作為缺陷處理 。 樣本量要求請參見 表一 和 表二 。 重新執(zhí)行包括使用上述的三個方法 ，能夠 提供最高程度的保證。 觀察 ： 主要是針對正在執(zhí)行的控制或步驟進行現(xiàn)場見證 ，了解控制活動的執(zhí)行現(xiàn)狀和結(jié)果 。 各 流 程控制的重要程度 點數(shù)量 如下： 12 核心控制點 關(guān)鍵控制點 一般控制點 公司層面 38 20 6 財務(wù)關(guān)賬與報告流程 29 0 0 采購與支出流程 19 9 3 存貨管理流程 12 2 0 工資人事與績效考核管理流程 20 1 1 收入與成本核算流程 43 2 0 固定資產(chǎn)流程 11 7 14 資金管理流程 8 21 1 信息系統(tǒng)通用控制 62 0 0 合計 242 62 25 樣本選取 . 測試 類型 常見的測試 類型主要包括 設(shè)計有效性測試和執(zhí)行有效性測試 。 收入 與成本核算 流程 施工 房地產(chǎn) 設(shè)計院 一級企業(yè) 20 22 18 二級企業(yè) 21 22 18 三級企業(yè) 21 22 18 6）固定資產(chǎn)流程 固定資產(chǎn)流程主要包括 各類固定 資產(chǎn)的取得及相應(yīng)的實物管理、安全管理、維修、盤點、減值評估、 折舊 、 報廢 ，無形資產(chǎn)管理 等。 財務(wù)關(guān)賬與報告流程 施工 房地產(chǎn) 設(shè)計院 一級企業(yè) 29 29 29 二級企業(yè) 28 28 28 三級企業(yè) 27 27 27 2）采購與支出流程 采購與支出流程 主要包括 從 采購計劃的制定 到 分供商的選擇、采購合同的簽訂、發(fā)票的核對、應(yīng)付賬款的記錄、付款的審批、供應(yīng)商主文檔的管理等 采購活動的 全流程 。 1） 控制 環(huán)境 ： 是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，一般包括治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、人力資源政策、企業(yè)文化 、企業(yè)責(zé)任 等。 步驟 2： 確定需要測試的流程 根據(jù)步驟 1 認定的 重要 會計 科目 和披露事項 ，確定 其對應(yīng)的業(yè)務(wù)流程，將這些流程納入 測試 范圍。 步驟 2： 定量 確定 測試范圍 以合并報表為基礎(chǔ)， 確定參考的 重要財務(wù)指標， 用 選定的財務(wù)指標的 金 額乘以適當(dāng)?shù)谋壤_定重要性水平 ，當(dāng)個別公司的 財務(wù)指標 單獨超過了重要性水平， 則 將其 確定為單獨重要的 分子公司 ， 納入 測試 范圍 。 對于 發(fā)生頻率較低的控制活動（ 如 每年發(fā) 生），如某些 與 公司的財務(wù)報告相關(guān)的 控制活動只在期末甚至在財務(wù)報告日后發(fā)生 ，如果 事先不做任何準備， 只在年末的報告流程中測試這些 控制 ， 一旦發(fā)現(xiàn)缺陷將沒有時間進行整改 ，所以 對于該類控制活動應(yīng)該 給予 足夠的重視，預(yù)先計劃 和安排 ， 確保該類控制活動 的 設(shè)計 是 有效 的 ，控制活動的負責(zé)人對控制活動有充分的理解， 從而 降低缺陷發(fā)生的風(fēng)險。 廣度方面， 結(jié)合 2020 年 4 月 26 日五部委聯(lián)合發(fā)布 的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》配套指引 ， 內(nèi)部控制包括了 與 財務(wù) 報告 相關(guān)的內(nèi)部控制 和非財務(wù)報告內(nèi)部控制 ，涉及到企業(yè)運營管理 的 方方面面，拓展了 測試的覆蓋面。執(zhí)行 該體系的 公司，應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時聘請會計師事務(wù)所對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計并出具審計報告。 本手冊包括總冊（ Word 版本） 、 各流程的測試分冊（ Excel 版本） 和缺陷評價分冊（ Excel 版本） 。 確定 . 測試階段工作計劃 管理層 基于風(fēng)險評估的結(jié)果確定內(nèi) 部控制 的工作 范圍 和 年度 測試計劃 ， 定期對公司的內(nèi)部控制進行測試 與評估 。 全面的 測 試內(nèi)容 一般 包括公司層面控制、業(yè)務(wù)流程層面控制、信息系統(tǒng)通用控制 ，其中業(yè) 務(wù)流程層面控制應(yīng)包括財務(wù)關(guān)賬與報告、采購與支出、存貨管理、工資 人事 與績效考核 、收入與成本核算 、固定資產(chǎn) 管理 和資金管理七個流程。 依據(jù)選定的重要財務(wù)指標，計算納入測試范圍的分子公司的財務(wù) 指標占 股份公司合并報表 的比重，如達到了確定的覆蓋率，則 不必擴大測試范 7 圍 ；如未達到確定的覆蓋率， 則需將 未定義為單獨重要的分子公司按照選定的財務(wù)指標由高到低排序 ， 選取財務(wù)指標占股份公司合并報表比重較高的分子公司，使得步驟 步驟 3和步驟 4所選取的分子公司的財務(wù)指標合計數(shù)占股份公司合并報表中相應(yīng)指標的比例達到了公司管理層設(shè)定的分子公司覆蓋率標準。 對于本步驟單獨選定的 分子公司 ，不必將該 分子公司 的所有流程納入測試范圍，而只需將選定的會計科目或披露事項對應(yīng)的業(yè)務(wù)流程納入測試范圍。 4） 信息 與溝通 ： 是企業(yè)及時、準確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進行有效溝通。 包括存貨出入庫 、 存貨管理 、 廢舊物資處理三 個子流程。 包括融資管理 、 投資管理 、 日常資金管理、擔(dān)保管理 、 項目資金及保函管理 和 外匯 資金 管理 六 個部分 。 執(zhí)行有效性 測試：是 為了確定內(nèi)部控制執(zhí)行是否有效而實施的 測試 程序 。但觀察有一定的局限性， 13 只能保證測試者在觀察時內(nèi)部控制得到了有效執(zhí)行。 2） 測試是針對標準控制活動說明進行的。 4） 為避免抽樣風(fēng)險， 若無特殊情況 ，應(yīng)在測試期間相對均勻 地 選擇樣本。比如，某單位下共 6 個項目，每個項目發(fā)生固定資產(chǎn)采購 10 筆，合計 60 筆， 按照表二的要求確定 樣本 總 量為 2040 筆，再根據(jù)項目的重要性及以往測試情況，合理分配到各項目。根據(jù)非固定執(zhí)行頻率控制活動樣本量的規(guī)定，全年抽取樣本量為2040 個。 . 自動控制的樣本量 考慮到 自動控制由系統(tǒng) 執(zhí)行 ，因此自動控制活動的樣本量 選取如 表三 所示 ： 表三 ：自動控制活動的樣本 量 控制類型 樣本量 自動 1 個 比 如： 在財務(wù)關(guān) 賬 與報告流程中需測試總賬與分類賬核對的控制活動，如果 ERP系統(tǒng) 已實現(xiàn)此 功能， 則 該 控制活動為 自動控制 ， 根據(jù) 表三 的規(guī)定 ，確定的樣本量為 1個 。如果某控制活動前期 測試 為未達標 ， 且整改后至全部測試工作結(jié)束，仍未 取得足 量 的合格樣本 ，該控制活動的結(jié)論仍為未達標。不適用的情況可能有： 1）某標準控制活動僅由上級公司執(zhí)行，不適用于本公司； 2）某標準控制活動針對某業(yè)務(wù)制定，本公司無此項業(yè)務(wù)； 3）其他原因 。 2） 要求內(nèi)控測試人員具備一定的獨立性，以 保證測試結(jié)果的客觀公正性， 可在公司范圍內(nèi)開展交叉測試，即確保測試者獨立于 被測試單位或控制活動執(zhí)行人 。 20 2） 測試中，嚴格遵循抽樣規(guī)則，認真檢查樣本是否符合測試屬性的要求。 測試工作成果 經(jīng)復(fù)核后，應(yīng) 按規(guī)定 統(tǒng)一 提交歸檔，并保存至少 3 年 ，以備查閱。具體來說： 1）重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、具有合理可能性導(dǎo)致不能及時防止或發(fā)現(xiàn)公司年度或中期財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的一項缺陷或多項缺陷的組合。 在抽樣測試的基礎(chǔ)上，通常將錯報發(fā)生的可能性判定為“大于微小”。 4） 檢查是否存在冗余 /補充 /補償性控制活動 ?冗余性控制 是指 不與原控制活動共同作用，便可滿足同一控制目標的控制活動。 綜合考慮錯報發(fā)生的可能性和潛在的影響程度后， 按下表 確定缺陷的類型。 在不考慮定性因素的影 響下： 1） 如果應(yīng)用系統(tǒng)層面沒有缺陷，則信息系統(tǒng)通用控制缺陷可以認為僅是一般缺陷。公司層面缺陷應(yīng)按照 內(nèi)控 各組成要素進行匯總，流程層面缺陷應(yīng)按照會計科目及披露事項進行匯總。 公司管理層在 對內(nèi)部控制 進行測試的基礎(chǔ)上 ， 編制內(nèi)部控制評價 報告，報告內(nèi)容 一般 應(yīng)包括 ，但不限于下列內(nèi)容 ： 1） 公司基本概況 2） 公司建立內(nèi)部控制的目的和遵循的基本原則 3） 公司內(nèi)部控制的設(shè)計情況 4） 公司內(nèi)部控制的實施情況 5） 公司內(nèi)部控制自我評估意見 報告完成后，提交公司審計委員會或董事會審核，若有需要， 按照相關(guān)規(guī)定的要求對外披露。此外，出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作。 3） 臨時賬戶： 一般是指過渡科性科目， 該類科目 不具有資產(chǎn)負債權(quán)益實質(zhì)性意義，屬于臨時性的科目，只是起到過渡 的 作用，在期末在全部或部分結(jié)轉(zhuǎn)，但屬于公司會計核算中的 科目。 1） 薪酬暫記賬： 若薪酬計提金額與實際發(fā)放金額不一致，則會導(dǎo)致 “ 應(yīng)付職 工薪酬 ” 科目在會計期末出現(xiàn)余額掛賬，即形成薪酬暫記賬。 30 5） 網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)： 計算機網(wǎng)絡(luò)是用通信線路和通信設(shè)備將分布在不同地點的多臺 計算機系統(tǒng)互相連接起來，按照共同的網(wǎng)絡(luò)協(xié)議，共享 硬件、軟件 和數(shù)據(jù)資源的系統(tǒng)。 9） 編碼： 指 用預(yù)先規(guī)定的方法將文字、數(shù)