【正文】 際金融機(jī)構(gòu)資產(chǎn)和財政借款等。常用的有以下類型：貸款承諾，銀行承兌匯票，銀行保函和信用證。第三，我國中央銀行監(jiān)管重表內(nèi)，輕表外的情況依然存在。而我國銀行業(yè)2001年按新的貸款分類法統(tǒng)計，銀行的不良資產(chǎn)率仍在25%左右，除了四大國有獨資商業(yè)銀行的不良資產(chǎn)比例居高不下外，新興商業(yè)銀行的不良資產(chǎn)比例也在急劇攀升。利用表外融資技術(shù)，增加資金來源的需要隨著我國金融市場的不斷完善和發(fā)展，企業(yè)從市場上籌集資金，直接以機(jī)構(gòu)投資者身份與經(jīng)紀(jì)商進(jìn)行股票和債券交易，不再完全依賴商業(yè)銀行貸款。因此,研究目前銀行表外業(yè)務(wù)會計處理問題有著重大的現(xiàn)實意義。表外業(yè)務(wù)的開展使商業(yè)銀行不再局限于傳統(tǒng)的表內(nèi)業(yè)務(wù),可以為客戶提供更為多元化的服務(wù),從而最大程度地滿足客戶的需要。(二)表外業(yè)務(wù)形式多樣,操作靈活與表內(nèi)業(yè)務(wù)相比,表外業(yè)務(wù)在形式上更加多樣,充分體現(xiàn)了銀行在業(yè)務(wù)操作上的靈活性。目前全球一體化、經(jīng)濟(jì)一體化、金融一體化的程度越來越深,任何風(fēng)險都有可能造成一個國家甚至全球范圍內(nèi)的金融大波動,如2008年的全球金融危機(jī)。表外業(yè)務(wù)會計處理的規(guī)范最根本的要求是通過規(guī)范的會計處理,對主要的業(yè)務(wù)事項進(jìn)行真實、完整、系統(tǒng)的確認(rèn)、計量、記錄和報告,及時地為信息使用者提供與決策和進(jìn)行管理有關(guān)的透明、可靠、可比的信息資料,揭示業(yè)務(wù)管理中存在的問題及其產(chǎn)生的原因,促進(jìn)表外業(yè)務(wù)的發(fā)展。由于表外核算只反映或有事項,因此,其會計要素也可劃分為或有資產(chǎn)、或有負(fù)債、或有權(quán)益、或有收入、或有支出、或有利潤六大類。其特點是以衍生金融工具為基礎(chǔ)進(jìn)行交易,整個交易過程體現(xiàn)為兩個環(huán)節(jié),即交易合約的確立和合約的交割。這主要適用于或有負(fù)債類表外業(yè)務(wù),這類業(yè)務(wù)發(fā)生時,銀行不會出現(xiàn)任何的資金運(yùn)動,沒有產(chǎn)生現(xiàn)金流入流出,只是承擔(dān)了一種或有負(fù)債義務(wù),這種負(fù)債不能確定承辦的業(yè)務(wù)到期時是否確要承擔(dān),承擔(dān)多少,因此,它不具備納入表內(nèi)科目核算的條件。如果采用國際通行做法,以接近于真實的公允價值作為計價基礎(chǔ),必須先解決我國衍生金融工具公允價值的確立問題,即具有成熟的金融市場,建有科學(xué)規(guī)范、公信力強(qiáng)的認(rèn)定方式和程序,而我國目前難以達(dá)到這樣的程度,而且衍生金融工具既具有投資性,也具有投機(jī)性,潛在的收益和風(fēng)險都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過其歷史成本代表的內(nèi)涵?；蛴欣麧櫡从炽y行或有收入與或有支出軋抵后的未實現(xiàn)的利潤,其存在必須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。因此,把表外業(yè)務(wù)納入會計核算的范疇,全面地反映表外業(yè)務(wù)的發(fā)生過程,這才符合會計核算的基本要求,才能全面反映商業(yè)銀行的經(jīng)營全貌。表外業(yè)務(wù)具有的這些基本特征,決定了表外業(yè)務(wù)隱含極大風(fēng)險,一旦轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實風(fēng)險,可能給銀行造成巨大損失甚至引發(fā)金融危機(jī)。(三)表外業(yè)務(wù)會計處理透明度差,監(jiān)管程序復(fù)雜國際上對表外業(yè)務(wù)的記錄方式差異比較大,部分表外業(yè)務(wù)以腳注的形式體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表上,而大部分表外業(yè)務(wù)是不能夠在財務(wù)報表上體現(xiàn)出來的,這樣就造成了監(jiān)管當(dāng)局、股東、債權(quán)人等外部人員難以了解銀行業(yè)務(wù)的真實狀況,使銀行的經(jīng)營透明度降低。同時,要準(zhǔn)確、合理、恰當(dāng)?shù)靥幚肀硗鈽I(yè)務(wù),首先要了解表外業(yè)務(wù)的特征。這類業(yè)務(wù)主要包括信托與咨詢服務(wù)、支付與結(jié)算、代理服務(wù)、與貸款有關(guān)的服務(wù)如貸款組織、貸款審批、辛迪加貸款代理等及進(jìn)出口服務(wù)如代理行服務(wù)、貿(mào)易報單、代理保險業(yè)務(wù)等。【關(guān)鍵詞】 銀行； 表外業(yè)務(wù)； 會計一、引言近年來,隨著金融市場的日趨完善,表外業(yè)務(wù)的發(fā)展也越來越成為銀行業(yè)務(wù)的主要內(nèi)容,在西方部分發(fā)達(dá)國家,表外業(yè)務(wù)創(chuàng)造的收入已經(jīng)超過了表內(nèi)項目收入。所以銀行必須降低運(yùn)營成本。在這種情況下，商業(yè)銀行獲利的空間已十分有限，必須適應(yīng)市場環(huán)境的變化去開拓各種非利息業(yè)務(wù)，尋找新的利潤增長點。在業(yè)務(wù)操作程序上，許多業(yè)務(wù)品種沒有完整統(tǒng)一的操作方法。由于我國金融體系仍屬分業(yè)管理體系，所以近年來，盡管表外業(yè)務(wù)有所發(fā)展，但從總體上看，業(yè)務(wù)面不廣，服務(wù)品種少，收益比例低，無法與西方國家商業(yè)銀行相比。資金來源是銀行的血液，傳統(tǒng)負(fù)債業(yè)務(wù)的創(chuàng)新則成為銀行擴(kuò)大資金來源的重要手段。70 年代末和80 年代初先后恢復(fù)了中國農(nóng)業(yè)銀行、中國建設(shè)銀行。 表外業(yè)務(wù)的分類商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)仍在蓬勃發(fā)展中，新的業(yè)務(wù)不斷產(chǎn)生，原有的業(yè)務(wù)也在 不斷演變，這就給對其進(jìn)行分門別類帶來了一定的難度。進(jìn)入20 世紀(jì)80 年代以來，商業(yè)銀行遇到了前所未有的挑戰(zhàn)：加強(qiáng)的管制；不斷加劇的競爭和脫媒；金融創(chuàng)新和技術(shù)進(jìn)步。需要搞清楚中間業(yè)務(wù)和表外業(yè)務(wù)的區(qū)別；要多寫現(xiàn)狀，多分析問題及問題產(chǎn)生的原因及對策。這類創(chuàng)新型表外業(yè)務(wù)出現(xiàn)的本意主要是減少或回避金融風(fēng)險，但大量的過度投機(jī)使之成為新的風(fēng)險滋生地。必須具備全面深厚的經(jīng)濟(jì)理論素養(yǎng)、哲學(xué)素養(yǎng)和文化素養(yǎng)。⑵分析型人才。新科技成果的運(yùn)用，大大降低了表外業(yè)務(wù)創(chuàng)新的平均成本，有利于發(fā)揮創(chuàng)新的規(guī)模效益優(yōu)勢；新科技成果的運(yùn)用，不僅可以使銀行迅速提高經(jīng)營效率和業(yè)務(wù)處理能力，還能開辟新的資金來源或業(yè)務(wù)機(jī)會，創(chuàng)造出新的市場，給銀行家提供尋求新的潛在收益的機(jī)會和途徑。最有代表性的就是金融衍生產(chǎn)品的廣泛應(yīng)用。另外，由于融資方式多元化，金融市場上直接融資比重上升，公司、企業(yè)和私人客戶客觀上也需要銀行擴(kuò)展、延伸中介職能，為其提供多功能的服務(wù)。這種不公平的競爭使商業(yè)銀行的存款大量流失,嚴(yán)重地影響了貸款業(yè)務(wù)的開展,商業(yè)銀行傳統(tǒng)的利潤來源———借貸利差也大為降低。為避免流動性風(fēng)險和利率風(fēng)險可能造成的損失,客戶迫切要求銀行向其提供貸款承諾。因此,銀行能否以盡可能低的成本提供表外業(yè)務(wù),對于承諾、擔(dān)保類,關(guān)鍵在于銀行能否最低限度地保留應(yīng)付或有負(fù)債所需的備付金,從而把機(jī)會成本降至最低。（二）西方商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)迅速發(fā)展的原因1．內(nèi)因：商業(yè)銀行內(nèi)在本質(zhì)所產(chǎn)生的追求利潤的動力現(xiàn)代商品經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展，生產(chǎn)力高度發(fā)達(dá)，交換關(guān)系和金融關(guān)系日益復(fù)雜并已滲透于全部經(jīng)濟(jì)生活，一方面導(dǎo)致銀行從傳統(tǒng)的資產(chǎn)業(yè)務(wù)中獲取的收入日益減少,迫使銀行開發(fā)新的金融產(chǎn)品和服務(wù)。以美國銀行業(yè)為例，該國花旗、美洲等五大銀行集團(tuán)１９８５年表外業(yè)務(wù)活動量近６０００億美元，而同期表內(nèi)業(yè)務(wù)總資產(chǎn)為５３００億美元，總資本為２５０億美元，表外業(yè)務(wù)量已經(jīng)超過表內(nèi)業(yè)務(wù)總資產(chǎn)，表外業(yè)務(wù)與其總資本之比為２４∶１；，而同期它們資產(chǎn)負(fù)債表項下資產(chǎn)總和為７８００億美元，資本總和為４５０億美元，表外業(yè)務(wù)分別是表內(nèi)資產(chǎn)和資本總和的３倍和４９倍；年中表外業(yè)務(wù)增長速度年平均高達(dá)５４２％，而同期表內(nèi)資產(chǎn)年均增長僅為９％，資本總額年均增長２１６％。（二）表外業(yè)務(wù)的分類通行的做法是根據(jù)其對銀行資產(chǎn)負(fù)債的影響將眾多的表外業(yè)務(wù)劃分為四類：（１）傳統(tǒng)中間業(yè)務(wù)： 最典型的就是銀行結(jié)算業(yè)務(wù)，另外還包括投資銀行業(yè)務(wù)，如證券承銷、投資咨詢、信托、租賃、委托存貸款、代理等業(yè)務(wù)，這類業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行利用其物質(zhì)技術(shù)和豐富的信息資源提供金融輔助性業(yè)務(wù)，從而帶來手續(xù)費(fèi)收入；（２）承諾類（Commitments）：就是銀行向客戶承諾在未來某個時候，當(dāng)客戶需要資金時保證向其貸款，從而建立了一種潛在的借貸關(guān)系。發(fā)展的原因：規(guī)避資本管制，增加盈利來源 適應(yīng)金融環(huán)境的變化 轉(zhuǎn)移和分散風(fēng)險 適應(yīng)客戶對銀行服務(wù)多樣化的需要 銀行自身擁有的有利條件促使銀行發(fā)展表外業(yè)務(wù) 科技進(jìn)步推動了一會表外業(yè)務(wù)銀行擔(dān)保業(yè)務(wù)：備用信用證 商業(yè)信用證信備用用證的類型：可撤銷的。一旦被擔(dān)保方違約，銀行必須代為履約，可能因此遭受損失，而更多的情況是轉(zhuǎn)化為銀行對被擔(dān)保方的一種追索權(quán)。８０年代末９０年代初，西方發(fā)達(dá)國家商業(yè)銀行從表外業(yè)務(wù)獲得的收入已成為銀行收入的主要來源,基本與表內(nèi)業(yè)務(wù)收入持平，有的甚至超過了表內(nèi)業(yè)務(wù)收入。商業(yè)銀行通過新的表外業(yè)務(wù)發(fā)展可獲得較高的規(guī)模經(jīng)濟(jì)報酬。更進(jìn)一步地說,關(guān)鍵在于銀行管理流動性風(fēng)險、利率風(fēng)險、匯率風(fēng)險、信用風(fēng)險的水平,包括風(fēng)險的預(yù)測、風(fēng)險資產(chǎn)的定價、風(fēng)險的規(guī)避與控制。存在開展表外業(yè)務(wù)金融的內(nèi)在驅(qū)動力（2）非銀行機(jī)構(gòu)間的競爭加劇二戰(zhàn)以后,西方各國對商業(yè)銀行經(jīng)營的限制較嚴(yán),而對非銀行金融機(jī)構(gòu)的限制卻放松,這就使得各種非銀行金融機(jī)構(gòu)在50年代大量出現(xiàn)。例如美國銀行體系持有的資產(chǎn)占美國金融資產(chǎn)的比重從五十年代的75％降至近年的25％；德國銀行業(yè)的平均資本收益率從1984年的21％％，％％；％％，同期平均資本收益率從10％降至5％。另一方面,因表外業(yè)務(wù)發(fā)展太快,金融當(dāng)局尚來不及準(zhǔn)確評價其風(fēng)險及可能產(chǎn)生的影響,因而尚無明確的管理方針和措施,寬松的環(huán)境孕育了表外業(yè)務(wù)。第二，表外業(yè)務(wù)科技含量高。由于大部分表外業(yè)務(wù)，尤其是融投資中介和金融衍生工具等業(yè)務(wù)，均具有高科技、高智力、高風(fēng)險的性質(zhì)，必須涉及專深的業(yè)務(wù)知識和豐富的操作經(jīng)驗，因此，西方商業(yè)銀行都很重視培養(yǎng)和擁有一大批高層次的專門人才。主要從事融資方式創(chuàng)新和并購產(chǎn)品創(chuàng)新，通過科學(xué)的創(chuàng)造性思維，對研究對象提出具有突破性、超前性和預(yù)見性的認(rèn)識。西方國家商業(yè)銀行在積極開拓表外業(yè)務(wù)的過程中，逐步認(rèn)識并注重該項業(yè)務(wù)的風(fēng)險性及其強(qiáng)化管理的重要性。西方各國在依據(jù)《巴塞爾協(xié)議》調(diào)整自身資本充足率的同時，亦紛紛提出根據(jù)其它性質(zhì)的風(fēng)險而作出的資本標(biāo)準(zhǔn)。最后，從理論上預(yù)測國內(nèi)商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的發(fā)展趨勢，并探討了我國商業(yè)銀行發(fā)展表外業(yè)務(wù)的緊迫性，提出了我國商業(yè)銀行發(fā)展表外業(yè)務(wù)