企業(yè)會計準(zhǔn)則講解4-投資性房地產(chǎn)(存儲版)
【正文】 值變動損益”科目；轉(zhuǎn)換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目公允價值低于其賬面余額的差額做相反的分錄。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進(jìn)行改擴(kuò)建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。轉(zhuǎn)換日，按該項投資性房地產(chǎn)的公允價值，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，按該項投資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目；按該項投資性房地產(chǎn)的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目；按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為5600萬元，其中，成本為5000萬元，公允價值變動為增值600萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用公允價值模式計量，不考慮相關(guān)稅費。 采用公允價值模式的，按照首次執(zhí)行日的公允價值作為投資性房地產(chǎn)入賬價值，公允價值與原資產(chǎn)賬面價值之間的差額調(diào)整期初留存收益。(二)適度引入了投資性房地產(chǎn)公允價值后續(xù)計量模式 企業(yè)通常對投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行的后續(xù)計量，只允許在滿足特定條件的情況下才，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。207年12月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。【例4－14】甲地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的的部分寫字樓用于對外經(jīng)營租賃。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下:207年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程 借:在建工程投資性房地產(chǎn)——廠房（在建） 12 000 000貸:投資性房地產(chǎn)——成本 10 000 000——公允價值變動 2 000 000207年3月15日—11月10日 借: 在建工程投資性房地產(chǎn)——廠房（在建） 1 500 000貸:銀行存款 1 500 000207年1月10日，改擴(kuò)建工程完工 借:投資性房地產(chǎn)——成本 13 500 000貸: 在建工程投資性房地產(chǎn)——廠房（在建） 13 500 000 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入其他業(yè)務(wù)成本等當(dāng)期損益。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下:①207年10月1日，甲公司開發(fā)完成寫字樓并出租 借:投資性房地產(chǎn)——成本 90 000 000貸:生產(chǎn)成本 90 000 000②207年12月31日，按照公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益借:投資性房地產(chǎn)——公允價值變動 2 000 000 貸:公允價值變動損益 2 000 000(四)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的應(yīng)當(dāng)計入投資性房地產(chǎn)成本。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下:甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)于租賃期開始日(208年1月1日)將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。待該項投資性房地產(chǎn)處理時，因轉(zhuǎn)換計入資本公積的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。確定投資性房地產(chǎn)的公允價值時，應(yīng)當(dāng)參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場價格(市場公開報價)；無法取得同類或類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場價格的，可以參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價格，并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 借:銀行存款 300 000 000貸:其他業(yè)務(wù)收入 300 000 000 借:其他業(yè)務(wù)成本 250 000 000 投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷) 30 000 000貸:投資性房地產(chǎn)——寫字樓 280 000 000二、采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn) 企業(yè)存在確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以采用公允價值計量模式。企業(yè)可以通過對外出售或轉(zhuǎn)讓的方式處置投資性房地產(chǎn)取得投資收益。在此種情況下，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期。3月15日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下:①計提折舊 每月計提折舊l800247。取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。207年4月15日，該寫字樓的賬面余額55000萬元，未計提存貨跌價準(zhǔn)備。這里的確鑿證據(jù)包括兩個方面：一是企業(yè)董事會或類似機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書面決議，二是房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變，從自用狀態(tài)改為出租狀態(tài)。207年7月5日，三棟廠房同時完工(達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài))。自行建造的采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開發(fā)費、建安成本、應(yīng)予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分?jǐn)偟拈g接費用等。這種情況下，如果一層商鋪能夠單獨計量和出售，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為甲企業(yè)的投資性房地產(chǎn)，其余樓層為甲企業(yè)的存貨，即開發(fā)產(chǎn)品。旅館飯店的經(jīng)營者在向顧客提供住宿服務(wù)的同時，還提供餐飲、娛樂等其他服務(wù)，其經(jīng)營目的主要是通過向客戶提供服務(wù)取得服務(wù)收入，因此，企業(yè)自行經(jīng)營的旅館飯店是企業(yè)的經(jīng)營場所，應(yīng)當(dāng)屬于自用房地產(chǎn)。其中1層經(jīng)營出租給某家大型超市，2—5層經(jīng)營出租給乙公司，6一12層經(jīng)營出租給丙公司。對于乙企業(yè)而言，則屬于其投資性房地產(chǎn)。例如，甲公司將其擁有的某棟廠房整體出租給乙公司，租賃期2年。企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常包括在一級市場上以交納土地出讓金的方式取得的土地使用權(quán)，也包括在二級市場上接受其他單位轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 投資性房地產(chǎn)的主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，這實質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)行為。因此，房地產(chǎn)中的土地是指土地使用權(quán)。用于出租或增值的房地產(chǎn)就是投資性房地產(chǎn)。在我國實務(wù)中，持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)這種情況較少。對于以經(jīng)營租賃方式租入土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。通常情況下，對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事會或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營租出且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽定 租賃協(xié)議，也應(yīng)視為投資性房地產(chǎn)。對于甲企業(yè)而言，這棟寫字樓屬于甲企業(yè)的投資性房地產(chǎn)。因此，具有存貨性質(zhì)的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。在后續(xù)計量時，通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式，滿足特定條件的情況下也可以采用公允價值模式。3月15日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓出租給乙企業(yè)，為期5年。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: 土地使用權(quán)中的對應(yīng)部分同時轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)〔600(1000247。租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期。企業(yè)將自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為以成本模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)按該項建筑物或土地使
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