【正文】 《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十四條 企業(yè)所得稅法第十六條所稱資產(chǎn)的凈值和第十九條所稱財產(chǎn)的凈值，是指有關(guān)資產(chǎn)、財產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準(zhǔn)備金等后的余額。A公司以合并前資產(chǎn)的賬面價值20000萬元記入相關(guān)資產(chǎn)的賬戶，稅法允許按照評估確認(rèn)的價值23000萬元結(jié)轉(zhuǎn)成本或者進行資產(chǎn)價值的攤銷。經(jīng)審核A公司與B公司簽訂的吸收合并協(xié)議，A公司于2008年1月5日以定向增股的形式向B公司增發(fā)支付本企業(yè)的股權(quán)6000萬股(每股面值l元，公允價值為8000萬元)，另支付現(xiàn)金2000萬元，接收B公司全部資產(chǎn)與負(fù)債，B公司解散。【主要檢查方法】、股東大會決議書等相關(guān)文件資料，審核合并對價中非股份支付額的比例，確定該企業(yè)合并屬于應(yīng)稅合并業(yè)務(wù)還是免稅合并業(yè)務(wù)。2008年1月3日，甲公司另支付25000萬元取得乙公司50％的股份，能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂?。（四）合并取得的商譽分期攤銷或計提減值準(zhǔn)備在稅前扣除【問題描述】會計上非同一控制下的企業(yè)合并，合并方對合并成本大于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽，商譽代表的是合并中取得的由于不符合確認(rèn)條件未予確認(rèn)的資產(chǎn)以及被購買方有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)生的協(xié)同效應(yīng)或合并盈利能力；稅收上外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時，準(zhǔn)予扣除，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得稅前扣除?！局饕獧z查方法】，判斷企業(yè)合并的方式是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。【主要檢查方法】，認(rèn)定參與合并的企業(yè)在合并前是否受同一方或相同的多方最終控制，判定該企業(yè)合并業(yè)務(wù)是同一控制關(guān)系的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并?；槿藛T抽查A公司企業(yè)合并業(yè)務(wù)的有關(guān)記賬憑證和企業(yè)所得稅納稅申報表的有關(guān)報表項目，企業(yè)合并業(yè)務(wù)未確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得申報納稅。非股份支付額的比例＝支付的現(xiàn)金、除股票外的有價證券和其他資產(chǎn)247。常見涉稅問題（一）被合并方未按稅法規(guī)定確認(rèn)所得，偷逃企業(yè)所得稅（二）合并方取得的資產(chǎn)不按稅法規(guī)定攤銷，多計成本費用，影響當(dāng)期和以后期間應(yīng)納稅所得額（三）合并方合并對價中的非貨幣性資產(chǎn)支付不確認(rèn)資產(chǎn)的處置收益（四）合并取得的商譽分期攤銷或計提減值準(zhǔn)備在稅前扣除， （五）合并企業(yè)多彌補被合并企業(yè)合并前發(fā)生的虧損（一）被合并方未按稅法規(guī)定確認(rèn)所得，偷逃企業(yè)所得稅【問題描述】會計上同一控制關(guān)系的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)以權(quán)益結(jié)合法進行會計處理，合并的雙方均不確認(rèn)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收益；非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)當(dāng)以購買法進行會計處理，只計算合并方的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，不計算被合并方的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益。，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。被合并企業(yè)的股東視為無償放棄所持有的舊股。合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值）。國稅函〔2002〕165號轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。同一控制下的企業(yè)合并，會計處理方法類似于權(quán)益結(jié)合法。采用復(fù)核法計算確認(rèn)本期國債利息收入金額，并與企業(yè)所得稅申報表中的免稅國債利息收入核對，認(rèn)定有無將公司（企業(yè)）債券利息收入計入免稅國債利息收入的行為。財務(wù)人員出具了雙方簽訂的合同，合同內(nèi)容與其所說相符，只是合同的最后只有該公司的印鑒和董事長的簽名，簽約的另一方是個空白?！局饕獧z查方法】1．對同一控制下的控股合并業(yè)務(wù)形成的長期股權(quán)投資，審查合并各方簽訂的企業(yè)合并合同協(xié)議、股東大會決議書、國家有關(guān)主管部門審批文書等相關(guān)文件資料，掌握合并方合并對價中有無非貨幣性資產(chǎn)的支出；復(fù)核企業(yè)所得稅納稅申報表有關(guān)項目，核實該視同銷售業(yè)務(wù)在納稅申報時是否進行納稅調(diào)增。經(jīng)檢查確認(rèn)A公司2008年度未出售10萬股B公司股票。4．審查“銀行存款”賬戶發(fā)生額，落實購買公司債券的投資成本，與公司債券面值比較確定債券溢（折）價額?！局饕獧z查方法】1．審核股票、債券交易交割單，核實納稅人從證券交易所購買股票、債券時支付的手續(xù)費、經(jīng)紀(jì)人傭金、印花稅金額；結(jié)合“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”賬戶本期借方發(fā)生額的審查，確認(rèn)股票、債券投資成本構(gòu)成中是否包含購買股票、債券時支付的交易費用和稅金。被投資單位以后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，企業(yè)計算應(yīng)分得的部分，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資（損益調(diào)整）”。財稅〔2007〕80號企業(yè)對持有至到期投資、貸款等按照新會計準(zhǔn)則規(guī)定采用實際利率法確認(rèn)的利息收入，可計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。《企業(yè)所得稅法實施條例》第十八條利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)，主要包括長、短期債權(quán)性投資。思考題：1．債務(wù)重組方式可以分為哪幾種？2．結(jié)合稅務(wù)稽查的實際工作，談?wù)剬{稅人關(guān)聯(lián)方債務(wù)重組業(yè)務(wù)在稅收檢查上的疑難問題和檢查對策。分析：按照稅法規(guī)定A公司應(yīng)確認(rèn)債務(wù)重組收益為1404元（71604 70200），應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額702元。納稅人對會計上少計的債務(wù)重組收益未申報納稅。2．實地盤點有關(guān)存貨、固定資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，核實抵債資產(chǎn)的數(shù)量；審查債務(wù)人轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的公允價值是否合理，有無降低公允價值、少繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅的情況。營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失三、常見涉稅問題及主要檢查方法債務(wù)重組在市場經(jīng)濟中并不少見，但對于被查對象的特定會計期間而言，畢竟是偶發(fā)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，在檢查方法上可采用詳查法結(jié)合其他檢查方法，在掌握企業(yè)債務(wù)重組方式的基礎(chǔ)上，對債務(wù)重組的賬務(wù)處理進行檢查，發(fā)現(xiàn)存在的稅收違法行為。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中。一、債務(wù)重組業(yè)務(wù)簡述 （一）債務(wù)重組的確認(rèn)債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。由于甲企業(yè)收到了乙企業(yè)支付的120萬元補價，按照國稅發(fā)〔2003〕45號文規(guī)定，取得補價或非股權(quán)支付額的企業(yè)，應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價或非股權(quán)支付額相對應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得?！局饕獧z查方法】1．結(jié)合整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易合同、協(xié)議的相關(guān)條款內(nèi)容，審查作為資產(chǎn)置換交易補價（雙方全部資產(chǎn)公允價值的差額）的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價值的比例是否不高于25％的，界定納稅人發(fā)生整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)是應(yīng)稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)還是免稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)。(五)不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，未按稅法規(guī)定進行納稅調(diào)整，影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額【問題描述】1．不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，未在發(fā)生年度的企業(yè)所得稅納稅申報表中中進行納稅調(diào)整，申報繳納企業(yè)所得稅；2．在處置、使用換入資產(chǎn)的年度按照會計賬面成本計算成本費用在稅前扣除。3．確定非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)交易的調(diào)整方法。再采用審閱法檢查該公司的銷售發(fā)票，獲知當(dāng)月機床的平均銷售價格為300000元（不含稅）。3．對納稅人的“主營業(yè)務(wù)成本”明細賬和存貨類賬戶進行對應(yīng)檢查。【主要檢查方法】對該類涉稅問題的檢查主要通過賬戶之間的勾稽關(guān)系來進行審查，具體檢查方法如下：1．對納稅人的有關(guān)“原材料”、“庫存商品”明細賬和“材料采購”等賬戶進行對應(yīng)檢查。實地查看企業(yè)的實物資產(chǎn)保管以及內(nèi)部控制的執(zhí)行情況，獲取實物證據(jù)查明非貨幣性交易的發(fā)生情況。不具有商業(yè)實質(zhì)或不符合公允價值計量條件以換出資產(chǎn)賬面價值（加上支付的補價或減去收到的補價），加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本。不同類型的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計核算方法有所不同，具體方法見表11－1－2。公允價值，是指按照市場價格確定的價值。非貨幣性資產(chǎn)交換政策依據(jù)一覽表表11－1－1文 件具　體　規(guī)　定國稅發(fā)〔1993〕156號納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費資料（即以物易物方式銷售）、投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據(jù)計算消費稅。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。在涉及貨幣性資產(chǎn)（補價）的情況下，判斷非貨幣性資產(chǎn)交換的參考比例為25％，即：支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值（或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例，或者收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值（或占換入資產(chǎn)公允價值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例低于25％的，均確認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)交換。國稅發(fā)〔1996〕155號采取以物易物方式交易的，收貨單位可以憑以物易物與之相符的增值稅專用發(fā)票，確定進項稅額。國稅發(fā)〔2000〕118號作為資產(chǎn)置換交易補價（雙方全部資產(chǎn)公允價值的差額）的貨幣性資產(chǎn)占換入總資產(chǎn)公允價值不高于25%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認(rèn)，資產(chǎn)置換雙方企業(yè)均不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。非貨幣性資產(chǎn)交換會計核算一覽表表11－1－2類型換入資產(chǎn)的計量換出資產(chǎn)的處理損益的確認(rèn)具有商業(yè)實質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量以換出資產(chǎn)公允價值（加支付補價或減收到補價）或換入資產(chǎn)公允價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本。換出資產(chǎn)作減少的核算不論是否涉及補價，均不確認(rèn)損益。在察看時，稽查人員要結(jié)合運用查詢法、調(diào)節(jié)法、問題式調(diào)查表等多種方法進行。如果稽查人員在審查中發(fā)現(xiàn)納稅人“原材料”、“庫存商品”等賬戶的借方核算內(nèi)容，與“材料采購”、“在途物資” 賬戶同期貸方核算內(nèi)容不一致，應(yīng)檢查有沒有生產(chǎn)領(lǐng)用材料退庫或下腳料、委托加工材料入庫。審查納稅人“庫存商品”、“自制半成品”賬戶貸方轉(zhuǎn)出金額是否與“主營業(yè)務(wù)成本”、“分期收款發(fā)出商品”等賬戶的借方發(fā)生額一致，結(jié)合檢查“待處理財產(chǎn)損益”賬戶的借方發(fā)生額有無核算產(chǎn)成品、自制半成品損失的內(nèi)容，確認(rèn)納稅人用產(chǎn)成品、自制半成品進行非貨幣性資產(chǎn)交換的可能。分析：該公司以機床交換鋁合金門窗，為具備商業(yè)實質(zhì)、公允價值能夠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，應(yīng)補增值稅51000元（30000017％）；應(yīng)補企業(yè)所得稅12500元〔（300000－250000）25％〕。納稅人與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購銷業(yè)務(wù)，不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價的，稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第三十八條規(guī)定，按照規(guī)定方法調(diào)整其計稅收入額或者所得額，核定其應(yīng)納稅額。【主要檢查方法】1．審查納稅人“原材料”、“固定資產(chǎn)”等賬戶的借方金額，確定有無非貨幣性資產(chǎn)交換取得，采用逆查法審核記賬憑證和原始憑證，是否為不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)。2．審查應(yīng)稅的整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)，核實轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)所得計算是否正確；采用復(fù)核法審查應(yīng)稅整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所得，是否在當(dāng)期申報納稅。因此，要計算取得補價的甲企業(yè)所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補價相對應(yīng)的增值，確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)納稅所得。債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他原因，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債務(wù)而享有的股權(quán)的公允價值之間的差額作為重組收益計入當(dāng)期損益；營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得債權(quán)人應(yīng)將享有的股份公允價值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額確認(rèn)為重組損失，計入當(dāng)期損益。常見涉稅問題（一）利用虛假債務(wù)重組，調(diào)節(jié)利潤，少申報繳納稅款（二）債務(wù)重組所得計入資本公積，未作納稅調(diào)整（三）納稅人確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，少計的債務(wù)重組收益未申報納稅（四）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間利用債務(wù)重組業(yè)務(wù)逃避稅款（一）利用虛假的債務(wù)重組，調(diào)節(jié)利潤，少繳稅款【問題描述】納稅人和其他企業(yè)訂立假債務(wù)重組合同、協(xié)議，虛構(gòu)債務(wù)重?fù)p失，少繳稅款。3．對企業(yè)所得稅納稅申報表有關(guān)報表項目進行審核，核實是否將債務(wù)重組所得并入當(dāng)期所得申報納稅?！局饕獧z查方法】1．審查雙方簽訂的債務(wù)重組合同協(xié)議有關(guān)條款，確認(rèn)該債務(wù)重組為修改其他債務(wù)條件的債務(wù)重組方式，核實合同中或有事項的有關(guān)約定。 (四)關(guān)聯(lián)企業(yè)利用債務(wù)重組業(yè)務(wù)逃避稅款【問題描述】1．關(guān)聯(lián)企業(yè)利用債務(wù)重組，進行轉(zhuǎn)移所得；2．不符合債務(wù)重組條件的關(guān)聯(lián)企業(yè)，債權(quán)方確認(rèn)債務(wù)重組損失在稅前扣除。第三節(jié) 投資業(yè)務(wù)檢查方法企業(yè)的經(jīng)營方式越來越多樣化，投資業(yè)務(wù)也越來越多。比如從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率金融債券等。利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。（二）會計處理投資業(yè)務(wù)會計處理具體見表11－3－2。收到被投資單位宣告發(fā)放的股票股利，不進行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記。2．審查“其他貨幣資金——存出投資款”賬戶貸方發(fā)生額對應(yīng)賬戶有無“財務(wù)費用”等期間費用賬戶，如有，則可以認(rèn)定購買股票、債券發(fā)生交易費用和稅金計入期間費用。采用實際利率法復(fù)核公司債券利息收入計算表和“持有至到期投資（利息調(diào)整）”明細賬發(fā)生額是否真實、正確，認(rèn)定納稅人有無通過少攤銷折價額或多攤銷溢價額方式少計債券利息收入?；槿藛T抽查5月末有關(guān)記賬憑證，未發(fā)現(xiàn)有交易性金融資產(chǎn)和投資收益入賬的記載，但在審查“應(yīng)付職工薪酬”賬戶時發(fā)現(xiàn)如下記賬憑證：借：銀行存款 60000 貸：應(yīng)付職工薪酬 60000審查公司備查簿記載內(nèi)容無取得股票紅利的記錄。2．對企業(yè)合并以外形成的長期股權(quán)投資，審核投資雙方簽訂的投資合同協(xié)議相關(guān)條款，了解投資方的出資中有無非貨幣性資產(chǎn)；審查存貨、固定資產(chǎn)等明細賬，逆查投資業(yè)務(wù)記賬