【正文】 ．．．．．．．．．．．． 致謝．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 1 1 1 2 2 3 3 3 4 7 7 8 9 9 9 11 11 12 13 14內(nèi)容摘要目前，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和對外開放的深入，會計師事務(wù)所的作用越來越受到社會各界的重視。對會計師事務(wù)所來說，執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制是社會各界首先關(guān)心的問題。Risk Management。會計是經(jīng)濟之子，而經(jīng)濟的迅速發(fā)展要求會計師事務(wù)所的在制度和環(huán)境進行更深刻的變革。1．3 研究現(xiàn)狀近幾年來，關(guān)于探究醫(yī)藥企業(yè)融資風險及其管控研究的文獻中，一些學者也在其相應(yīng)領(lǐng)域發(fā)表了各種的一些看法，也取得了一定的成績，綜述如下：1．3．1 國內(nèi)研究現(xiàn)狀曾貞（2004年），通過對審計實踐工作總結(jié)，提出了通過加強合伙人、項目經(jīng)理、助理人員等各層面的人力資源管理，以加強審計質(zhì)控制。1．3．2 國外研究現(xiàn)狀Housotn（1999年）認為在審計市場競爭加劇的情況下，國際所審計收費壓力增大，一些事務(wù)所可能通過減少時間預(yù)算、減少審計調(diào)查的方式來降低成本，從而影響到審計質(zhì)量。因此，為了會計師事務(wù)所更好更快地發(fā)展，本文將進一步對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制所涉及的一些問題進行研究分析，使會計師事務(wù)所能夠更健康的發(fā)展。包括：誤受風險——會計報表沒有公允揭示而審計人員以公允揭示的風險，誤拒風險會計報表總體上已公允揭示而審計人員卻認為沒有公允揭示的風險。風險管理包括風險規(guī)劃、識別、評價、處理和監(jiān)控五個階段。主要最突出的問題是無序競爭、低價不正當競爭、非法設(shè)點職業(yè)、出賣公章、分成回扣等問題。3．1．4 政府的支撐力度不夠我國的注冊會計師制度自1980年恢復(fù)重建以來，已走過23個春秋，會計師事務(wù)所在優(yōu)化資源配置、促進結(jié)構(gòu)調(diào)整、保障各類產(chǎn)權(quán)主體合法權(quán)益、服務(wù)政府履行職能等廣泛領(lǐng)域提供了大量鑒證和咨詢工作，并且成為社會主義市場經(jīng)濟不可缺少的重要組成部分，成為聯(lián)系政府、企業(yè)、公眾之間的橋梁和紐帶，在服務(wù)地方經(jīng)濟社會發(fā)展中發(fā)揮著越來越重要的作用。在審計實務(wù)中，審計程序設(shè)計和實施不到位普遍存在。3．2．3 來自市場和經(jīng)營的雙重壓力當前我國的審計服務(wù)市場，中注協(xié)2011年統(tǒng)計資料如圖1會計師事務(wù)所服務(wù)類型所示：圖1 會計師事務(wù)所服務(wù)類型比例圖我國會計師事務(wù)所總體上仍以會計審計服務(wù)為主，在證券資格會計師事務(wù)所中，傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)收入占總收入的比重接近60%；在傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)收入中，年報審計占到93%，中報審計占3%，驗資占1%，%，%這種業(yè)務(wù)模式導(dǎo)致事務(wù)所與上市公司在很大程度上成為利益共同體，容易遭受執(zhí)業(yè)對象風險的傳導(dǎo)。3．2．4 審計執(zhí)業(yè)環(huán)境的影響審計執(zhí)業(yè)環(huán)境可分為五個具體的方面：經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境、政治環(huán)境、行業(yè)環(huán)和社會環(huán)境。一些小型和中型會計師事務(wù)所由于市場競爭激烈、政府行政干預(yù)和成本效益考量等因素的影響，沒有辦法或不能有效地進行必要的指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核程序。此外，這種雙重監(jiān)控體制很容易出現(xiàn)監(jiān)管空白，而且它的監(jiān)控成本又很大，可以稱得上得不償失。激烈的競爭面前，各事務(wù)所合伙人的經(jīng)營理念轉(zhuǎn)變?yōu)槿硇耐度腴_拓業(yè)務(wù)、拼命賺錢，他們無心進行事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高，員工職業(yè)規(guī)劃培養(yǎng)僅停留在口頭，注冊會計師后續(xù)教育流于形式。審計執(zhí)業(yè)人員的不當行為，將直接影響審計的質(zhì)量，這不僅會使會計師事務(wù)所遭受經(jīng)濟和其他方面的處罰，同時也會增加整個社會對注冊會計師行業(yè)的不信任，后果是非常嚴重的。從以下幾個方面提高審計人員素質(zhì)。雖然國內(nèi)會計師事務(wù)所應(yīng)擴大員工購股權(quán)的范圍內(nèi)，適當增加與經(jīng)濟學，管理學等方面的知識人才的選拔，以豐富的專業(yè)知識結(jié)構(gòu)的審核，各方面的綜合能力，最終形成一支隊伍，逐步提高人才的整體水平的綜合知識，提高他們的工作能力，確保質(zhì)量的堅定實踐。4．1．3 加強客戶管理事實說明：客戶的素質(zhì)是防范審計風險的重要因素，觀別客戶是注冊會計師事務(wù)所風險管理的重要環(huán)節(jié)?？梢越⑿袠I(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量信用數(shù)據(jù)庫并實現(xiàn)共享，以供相關(guān)監(jiān)管部門查閱。大力完善社會公眾監(jiān)督：從目前看，社會公眾監(jiān)管尚處于萌芽階段。因此，會計師事務(wù)所的每一位執(zhí)業(yè)人員都必須從思想上和觀念上牢固樹立風險意識，不斷加強對風險控制的管理，在處理任何業(yè)務(wù)問題時都要充分考慮其風險。5．2 加強政府監(jiān)管和加大處罰力度 5．2．1 明確職責財辦發(fā)「2002」136號規(guī)定了財政部門與注冊會計師協(xié)會在監(jiān)督檢查方面的分工，即監(jiān)督檢查局行使對注冊會計師和會計師事務(wù)所的行政監(jiān)督檢查和行政處罰職能，注冊會計師協(xié)會對會員進行監(jiān)督檢查和內(nèi)部懲戒等。5．2．2 加強部門間協(xié)調(diào)在職責明確后，各政府部門應(yīng)該加強協(xié)調(diào)：（1）建立多層次的定期溝通機制，協(xié)調(diào)檢查方案，確定檢查清單，以避免重復(fù)檢查；（2）對檢査情況、結(jié)果互相通報，必要時聯(lián)手檢查；（3）對檢查中的問題組成由各方人員參加的專家論證會，避免處理不一樣。另一方面，可以建立員工激勵制度，使內(nèi)部團結(jié)、和諧，增強整個事務(wù)所的穩(wěn)定性。實際操作中，各事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制政策各有側(cè)重。再次，事務(wù)所應(yīng)針對工作底稿的編制、各類業(yè)務(wù)的操作制定一定的執(zhí)業(yè)指導(dǎo)規(guī)范，為執(zhí)業(yè)人員提供指導(dǎo)，并以此為依據(jù)對其執(zhí)業(yè)水平進行評價考核。建立健全注冊會計師行業(yè)質(zhì)量控制體系，通過同業(yè)評鑒、經(jīng)驗交流、注冊會計師協(xié)會的質(zhì)量控制等，控制會計師事務(wù)所的工作質(zhì)量。第一，應(yīng)當不斷地加強培訓和專業(yè)的指導(dǎo)，提高事務(wù)所行業(yè)的職業(yè)水平。第二，應(yīng)當不斷地對行業(yè)的自律管理組織體系進行完善。從總體來說，筆者認為會計師事務(wù)所建立健全執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制體系，應(yīng)做好以下幾個方面工作：（1）管理層應(yīng)統(tǒng)一認識，充分認識到執(zhí)業(yè)質(zhì)量對事務(wù)所長遠發(fā)展的重大意義，將執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制作為首要的問題來抓。結(jié)論綜上所述，可見會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制的研究是一個重大的課題，會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制內(nèi)容廣泛，關(guān)系復(fù)雜，我國的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制體系還是比較簡單并趨于完善的，但是仍然存在著一定的問題與不足，并有改進的空間，但是完善會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制不是短期內(nèi)就能取得顯著成效的，需要一個循序漸進的過程。而在我國加入WTO之后世界經(jīng)濟一體化進程加快，也給國內(nèi)會計師事務(wù)所帶來了機遇和挑戰(zhàn)。因此，在經(jīng)濟一體化進程加快的大背景下，對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量管理進行分析和探討，并對其進行科學有效的管理，對會計師事務(wù)所的健康發(fā)展是有很有意義的。孫堅（2008年），指出可以通過規(guī)范審計程、強化會計師事務(wù)所自身管理和加強社會監(jiān)管來提高審計質(zhì)量。Krishnan（2004年）研究審計主體獨立性和專業(yè)勝任能力方面，發(fā)現(xiàn)專業(yè)勝任能力強的審計師審計的財務(wù)報告更穩(wěn)健。從而完善會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制體系，對促進會計師事務(wù)所今后的健康有序發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義。具體地說是運用歸納和演繹、分析與綜合以及抽象與概括等方法，對獲得的各種材料進行思維加工，從而能去粗取精、去偽存真、由此及彼、由表及里，達到認識事物本質(zhì)、揭示內(nèi)在規(guī)律。一、審計質(zhì)量控制的含義審計質(zhì)量控制的含義分為廣義和狹義兩種。它是一個全面質(zhì)量控制系統(tǒng)，不僅是全要素控制、全過程控制，還是多層次控制，以及有效控制。因此，我們有必要系統(tǒng)分析審計質(zhì)量控制體系存在的問題，并提出相應(yīng)的治理對策，使得審計真正發(fā)揮出應(yīng)有的作用。復(fù)核主要是對工作底稿進行的。目前，我國的會計師事務(wù)所按照有無審計上市公司的資格分為有上市公司審計資格和無上市公司審計資格兩類。為了促進審計需求者形成對高質(zhì)量審計服務(wù)的自主性要求，為了給審計供給者提供高質(zhì)量審計的動力，當前政府對審計市場監(jiān)管的正確理念應(yīng)該是以市場化替代行政化；凡審計市場能解決的問題，由審計市場解決；凡審計市場不能解決的問題，政府應(yīng)該創(chuàng)造條件由審計市場解決。這種制度從根本上改變了現(xiàn)行財務(wù)報表中的委托代理關(guān)系，改寫了目前審計師利益與投資者和社會公眾利益相矛盾的現(xiàn)狀，取消了審計師與公司管理層的利益關(guān)聯(lián)，增強了審計的獨立性。但是，這些措施要確保會計師事務(wù)所能在平等、資源、協(xié)商的基礎(chǔ)上自主選擇適宜的合并、重組對象，絕不能實行政府強制聯(lián)合；否則，將會嚴重影響事務(wù)所的和諧運作與進一步發(fā)展。在審計實施階段，要針對具體的會計報表項目，確定有效的實質(zhì)性程序及其執(zhí)行的范圍和具體時間，以搜集充分的、有證明力的審計證據(jù)；編制完整、清晰的審計工作底稿，記錄審計測試的執(zhí)行過程和結(jié)果。提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力，首先，要完善人員聘用機制。（三）完善外部監(jiān)管體制。同時，要引入公開披露制度，盡快建立起監(jiān)管結(jié)果適時公告制度，在固定刊物或互聯(lián)網(wǎng)等媒體上公告，并使典型案件的審理、聽證和處罰公開化。一方面，通過完善《民事訴訴法》，建立審計責任“問責制”，鼓勵民事訴訟，真正落實民事責任，確立民事救濟機制；另一方面，要降低訴訟門檻，允許集團訴訟，對受害人的集團訴訟作出具體的規(guī)定。把好項目的入口關(guān)是提高項目質(zhì)量的重要因素。應(yīng)按規(guī)定與客戶簽訂業(yè)務(wù)約定書，業(yè)務(wù)約定書由所長授權(quán)部門負責人代表本所簽訂。不得在未簽訂約定書之前進入企業(yè)進行具體的測試程序。事務(wù)所每年都應(yīng)該取得全體人員對獨立性的書面承諾。對發(fā)現(xiàn)可能無法保持關(guān)系的客戶，應(yīng)以書面報告形式報主任會計師處理。業(yè)務(wù)承接的過程，應(yīng)詳細記載于工作底稿。一人不得單獨執(zhí)業(yè)。同一客戶的業(yè)務(wù)保持與提供咨詢等增值服務(wù)，應(yīng)分別不同人員執(zhí)行。其它項目組成人員調(diào)換，需經(jīng)部門負責人批準。董事會專家委員會是代表事務(wù)所執(zhí)行質(zhì)量管理的最高管理機構(gòu)，具體負責質(zhì)量管理制度的制定、執(zhí)行和考核，重大業(yè)務(wù)問題的研究，全所各級審計人員咨詢答復(fù)。監(jiān)事會質(zhì)量管理委員會是本所質(zhì)量管理的監(jiān)督機構(gòu)，負責檢查、監(jiān)督、考核質(zhì)量管理制度的健全性和執(zhí)行的有效性。事務(wù)所實行單個項目、業(yè)務(wù)部門和事務(wù)所三級培訓機制。各業(yè)務(wù)部門應(yīng)就當年執(zhí)業(yè)過程中出現(xiàn)的問題、新的法律法規(guī)和政策、服務(wù)創(chuàng)新等內(nèi)容，定期或不定期組織部門全體人員進行培訓。在分歧事項未解決前，質(zhì)量控制復(fù)核人不能簽字，不能出具業(yè)務(wù)報告。復(fù)核項目工作計劃、評估項目風險，審查前道項目程序和結(jié)論。審計日記應(yīng)保存于工作底稿中，同時以電子文檔形式報部門負責人和辦公室，辦公室將對其作為事務(wù)所人事考核的依據(jù)。審計總結(jié)，每個項目的項目經(jīng)理，應(yīng)當就項目的背景、審計中發(fā)現(xiàn)的問題及處理結(jié)果（已調(diào)整、未調(diào)整）、審計意見、工作建議等進行總結(jié)。監(jiān)督并檢查事務(wù)所質(zhì)量控制制度的執(zhí) 6行，對執(zhí)行不到位或執(zhí)行偏差及時糾正，并檢查整改效果。如有處理不了的問題，應(yīng)及時報主任會計師處理。復(fù)核的范圍（1）復(fù)核財務(wù)報表或其他業(yè)務(wù)對象信息及報告，尤其考慮報告是否適當；（2）檢查與項目組作出重大判斷及形成結(jié)論是否正確；（3）復(fù)核在審計過程中識別的特別風險以及采取的應(yīng)對措施是不恬當；（4）檢查是否已就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進行了適當咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論的執(zhí)行情況；（5）復(fù)核執(zhí)業(yè)人員所作出的判斷，尤其是關(guān)于重要性和特別風險的判斷是否存在偏差；（6）在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；（7）審計工作底稿是否反映了針對重大判斷執(zhí)行的工作，是否支持得出的結(jié)論；（8）與管理層、治理層以及其他方面溝通的情況。規(guī)模較大的項目，業(yè)務(wù)方案、工作計劃由項目經(jīng)理編制，部門負責人復(fù)核，分管主任會計師審核批準，分管主任會計師認為必要時，報所長審核批準。復(fù)核記錄（1）所有復(fù)核內(nèi)容都應(yīng)記錄于工作底稿，執(zhí)業(yè)人員整改的過程也應(yīng)記錄于工作底稿。同時，事務(wù)所鼓勵全體人員盡可能地發(fā)揮其主動性、積極性和創(chuàng)造性。項目經(jīng)理的職責:(1)詳細了解客戶的基本情況，進行風險評估，制定項目工作計劃；(2)正確判斷項目小組成員的專業(yè)勝任能力，性格素養(yǎng)，協(xié)作精神等，合理分配工作任務(wù)；(3)監(jiān)督項目實施的全過程，以判定項目助理人員是否具有專業(yè)勝任能力，是否正確理解項目工作指導(dǎo)意見，是否按計劃進行工作；了解項目工作過程中出現(xiàn)的重大問題，及時提出處理意見。部門負責人的職責:(1)代表事務(wù)所簽訂業(yè)務(wù)約定書；(2)指定項目經(jīng)理并正確配備項目工作小組成員；(3)復(fù)核并批準項目審計方案、審計計劃；(4)解答項目小組提出的問題，必要時應(yīng)對重大項目進行適當?shù)母M；(5)檢查項目經(jīng)理的復(fù)核意見；(6)檢查業(yè)務(wù)操作程序的執(zhí)行情況；(7)審核工作底稿、所收集證據(jù)的合法性和完整性，審計證據(jù)支撐審計結(jié)論的充分性；(8)審核執(zhí)業(yè)報告內(nèi)容、文字、數(shù)字是否正確。若部門負責人為項目經(jīng)理，由所長指定人員代為執(zhí)行部門負責人的復(fù)核工作，以保證各級復(fù)核制度的執(zhí)行。(4)定期檢查業(yè)務(wù)質(zhì)量?？刂普呤侵副臼聞?wù)所為保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量符合相關(guān)準則的要求而采取的基本方針及策略。五、本公司的注冊會計師無論對什么單位執(zhí)行某種審計業(yè)務(wù)，都應(yīng)遵守本制度，對業(yè)務(wù)質(zhì)量進行控制，以保證審計質(zhì)量的評估質(zhì)量達相關(guān)準則的要求。八、遵守執(zhí)業(yè)道規(guī)范，恪守獨立，客觀、公正原則，以應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，發(fā)表審計意見。執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，注冊會計師和其他執(zhí)業(yè)人員如與客戶慧可能損害獨立性的利害關(guān)系，應(yīng)向事務(wù)所聲明，并實行回避。九、注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，首先應(yīng)了解客戶基本情況。十一、注冊會計師對被審計單位的相關(guān)內(nèi)部控制制度要進行研究和評價，據(jù)以確定相關(guān)測試的性質(zhì)、時間和范圍。十四、注冊會計師在實施必要的審計程序后，以經(jīng)過核實的審計證據(jù)為依據(jù)，形成審計意見，并依據(jù)相關(guān)準則的要求出具審計報告。十六、督導(dǎo)人員對被分派工作的業(yè)務(wù)人員，應(yīng)在考慮助理人員的專業(yè)勝任能力因素，在工作責任、所實施的具體審計程序及目標、被審計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)和可能遇到的重大審計項以及其他可能影響具體程序的有關(guān)事項進行指導(dǎo)。十九、督導(dǎo)人員對下列事項應(yīng)及時復(fù)核：具體審計計劃；對固有風險、控制風險的評估，包括相關(guān)性測試結(jié)果對審計計劃所做的修改；進行相關(guān)性測試取得的審計證據(jù)及形成的審計結(jié)論；會計報表、審計調(diào)整事項和審計報告草稿。XXX會計師事務(wù)所 Xxxx年X月